个税专项扣除细则精选(九篇)

前言：一篇好文章的诞生，需要你不断地搜集资料、整理思路，本站小编为你收集了丰富的个税专项扣除细则主题范文，仅供参考，欢迎阅读并收藏。

第1篇：个税专项扣除细则范文

关键词：个人所得税 自行纳税申报制度 税收监管 税制改革

中图分类号：F810.42文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2011）06-176-04

2006年11月8日国家税务总局颁布《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》，宣布年所得超过12万的个人需自行申报纳税；各地区又接连出台了更为详细的实施规则。在强烈的社会关注之下，个人所得税自行纳税申报制度于2007年正式实施。这是我国个人所得税改革中的一项重大举措，具有深远的实践意义。首先，个人申报制度通过加强对高收入阶层的监控，改变贫富差距过大的现状；其次，进一步推进了个人所得税的科学化、精细化管理，有利于建立健全个人自行申报制度，从而缩短向综合与分类相结合税制模式过渡的进程。

然而，从近年来申报的结果来看，个税自行申报的结果并不理想。工薪阶层成为个税申报的主角，高收入者却多有缺席。对于此种情况的出现，本文将会按如下思路进行探讨：首先，个人所得税自行纳税申报制度实施中出现的问题以及成因；其次，对于我国的个税申报制度及实施提出改进之建议。

一、个人所得税自行申报概述

1.个人所得税自行申报制度的概念。自行纳税申报(self-assessment)，是指纳税人依照税法的规定，在规定期限内就有关纳税事项向征税机关书面报告的一种法定行为。具体而言，纳税义务人依据税法有关课税要素的规定，确定其纳税义务内容，计算应纳税额，并自行将其计算结果集计税依据以纳税申报表的形式提交征税机关。征税机关原则上根据纳税人的申报确定应纳税额，只有在纳税人无自动申报或申报不适当的情况下，才由征税机关依法处分行使税额确定权。因此从这个意义上来讲，个人所得税自行纳税申报可以看作是一种“自我克赋”，也是纳税人权利理念的体现。我国于2006年11月6日颁布的《个人所得税自行纳税申报办法(试行)》(以下简称《办法》)规定，个人所得税自行申报制度是指符合法定条件的纳税人，依照税法规定的要件，自己确定纳税义务的具体内容，并向税务机关提交书面报告的法律制度。《办法》第二条规定办理自行申报纳税的纳税人包括:年所得I2万元以上的，从中国境内两处或者两处以上取得工资薪金所得的，从中国境外取得所得的，取得应税所得没有扣缴义务人的，国务院规定的其他情形等。①年所得12万元以上的纳税人，无论该纳税年度内，所得是否已足额缴纳个人所得税，均须在纳税年度终了后三个月以内向主管税务机关申报。其他情形的纳税人，均应当按照《办法》的规定，于取得所得后向主管税务机关办理纳税申报。

2.个人所得税自行申报构成要素。（1）个人所得税自行申报主体。纳税申报主体一般分为两类：纳税人和扣缴义务人。纳税人是法律、法规规定的负有纳税义务的单位和个人；扣缴义务人是法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。自行纳税申报，即指负有缴纳个人所得税的纳税人在符合法定情形时自己主动到税务机关进行纳税申报。我国《个税自行申报办法》第2条中规定了纳税主体有以下五种情形时需进行自行申报：年所得12万元以上的；从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得的；从中国境外取得所得的；取得应税所得，没有扣缴义务人的；国务院规定的其他情形。关于这一条规定，需要指出的是。第一，并非只有年所得12万元者才需进行自行申报，符合其他四种情形的仍需进行申报。第二，对于年所得12万元以上的纳税人，无论取得的各项所得是否已足额缴纳了个人所得税，均应当按照依照《个税自行申报办法》的规定，于纳税年度终了后向主管税务机关办理纳税申报。②年所得12万元以上纳税人具体界定是指在一个纳税年度内取得以下各项所得合计数额达到12万元的纳税人:工资、薪金所得;个体工商户的生产、经营所得;对企事业单位的承包经营、承租经营所得;劳务报酬所得;稿酬所得;特许权使用费所得;利息、股息、红利所得;财产租赁所得;财产转让所得;偶然所得;经国务院财政部门确定征税的其他所得。当然，所得中不包括依个人所得税法及《申报办法》中不征税及免税项目。（2）个人所得税自行申报的方式。个税自行申报的方式，在实践中主要采用以下三种方式：直接申报、邮寄申报和数据电文申报。

《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）及其实施细则规定：纳税人可以直接到税务机关办理纳税申报，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理纳税申报。纳税人采取邮寄申报办理纳税申报的，应当使用统一的纳税申报专用信封，以寄出的邮戳日期为实际申报日期；纳税人采取数据电文方式办理纳税申报的，应当按照税务机关规定的期限和要求保存有关资料，并定期书面报送主管税务机关；数据电文方式是指税务机关确定的电话语音、电子数据交换和网络传输等电子方式。关于数据电文方式的申报日期确定问题，在国税发〔2003〕47号通知中进行了补充规定，明确以税务机关计算机网络系统收到数据电文的日期作为其实际申报日期。

伴随着信息技术在税收征管领域的广泛应用以及税务机关对于电子申报的大力推广，加之以网络申报的便捷优势，使得网络申报成为各国纳税人的首选方式。（3）申报期限。各国税法一般都对自行纳税申报作了规定和限制，针对不同的纳税项目、不同身份的纳税人也有不同的期限规定。申报主体必须遵循法定的申报期限，否则就需要承担相应的法律责任。在我国，也针对不同情形下的个税自行申报予以不同的期限限制。每年的3月31日是年所得12万元以上者的最终申报期限，其它情形的申报期限分别由《个税自行申报办法》第16至19条规定。如从中国境外取得所得的，申报期限是在纳税年度终了后30日，而非纳税年度终了后3个月。当然，申报期限并非是绝对的不能改变，如果申报人在法定期限内申报确有困难，如果强制其按期申报则会超过纳税人的期待可能性。③因此，大部分国家的税法都设计了延期申报制度。我国则在《个税自行申报办法》第20条中加以规定，具体操作遵从税收征管法及其实施细则的相关规定。

3.纳税自行申报制度的立法目的。实行综合和分类相结合的个人所得税制，是我国税制改革的方向。这种制度要求纳税人进行年度综合纳税申报，此申报是个人所得税税制改革的一个前提性制度。建立个人收入总和申报制度，能够保证纳税人收入等涉税信息的完整性，有利于培养纳税人的依法诚信纳税意识，有利于明确纳税人的法律责任，提高税法的遵从度，个人所得税自行申报的实施关系到我国个税税制改革的进程。④（1）培养纳税人诚信纳税意识，明确纳税人的法律责任，提高税法遵从度。将纳税人自行纳税申报的法律责任以法律的形式明确下来，可以有效地增强纳税人依法诚信纳税的意识，减少纳税人纳税不遵从行为的发生。（2）平衡纳税人之间的税收负担。个人所得税的基本功能之一，就是充当调解公民之间收入分配水平的手段或工具。随着改革开放的深入和国民经济的发展，人民的收入水平日益提高的同时，由于收入分配不公平导致的个人收入差距正在不断扩大。因此，在我国要调节居民间的收入分配差距，就是要让高收入者承担更多的纳税负担。二者只能在试行综合所得税制的条件下，才可能实现。而且由于分类所得税制存在着缺失综合所得概念而使调节收入分配的功能大打折扣的硬伤，因此，我国新一轮的税制改革也将个人所得税的改革方向定位于“实行综合和分类相结合的个人所得税制”。{8}（3）加强对税源控制的管理。税源控制是税收管理的核心，在没有扣缴义务人的情况下，纳税人上交的自行申报的材料便成为税务部门掌握税源信息的重要依据与来源。个人所得税调节收入分配功能发挥效用的前提是掌握纳税人，尤其是高收入者的收入情况，但目前我国的个税征管还主要是采用代扣代缴的方法。纳税人发生的应税收入，都由收入的发放者作为扣缴义务人代扣代缴，集中向税务部门缴纳。这样，个税税源控制的责任由税务部门转移给了代扣代缴义务人，从而导致征纳双方的信息不对称。加之在实行源泉扣缴的方式下，纳税人没有义务保留或者提供收入凭证，收入发放方也不开具完整凭证，因此使税务机关对于税源的监管乏力。而自行申报规定纳税人必须如实向税务机关申报其相关法律规定的各种信息,从而有利于税务机关搜集高收入者的涉税信息，了解其纳税状况以及职业和地区，从而明确重点监控群体与监控对象，强化税务机关的税源控管能力，更好的发挥个税对高收入者的调节作用。

二、我国目前个人所得税自行申报制度存在的问题

1.我国所实行的分类税制有失公平，且与综合申报相脱节。我国税收实行的是分类所得税制――将个人收入划分为若干项目，分别就不同项目计税；不同项目的收入，适用于不同的税率表格。与之相配套的则是个税征管实行代扣代缴。而2006年11月8日国家税务总局出台的《个人所得税自行申报办法（试行）》中则是有不同的规定，即在分类所得税制的基础上，纳税人按照综合所得税制的标准，将各类应纳税的收入合并计算，总重由纳税人自行向税务部门申报个人所得。这样就形成了目前我国的“分类计税”加“综合申报”的双轨制模式。在这样的双轨制模式下，导致即便是收入相同的纳税人，可能应交的个人所得税的数额不同。不同性质、来源的个人所得，采用相异的税率和扣除标准征税，适用源泉一次课征方式。这样就会导致相等收入的人由于其个人所得来源等条件的不同而承担不同的税负，这就有悖于税收公平原则。

根据《办法》规定，纳税人应当自行申报纳税。但是，纳税人的应纳税额主要由各类所得的支付单位或扣缴义务人代为计算和扣缴；除了没有扣缴义务人或者有扣缴不实的收入项目时，纳税人应按综合口径自行申报收入及相关信息⑤。以上情况表明了我国的分类计税和综合申报相互脱节，分类计税仍是个税应纳税额的计算依据，自行申报并未在税额征收中起实质性作用。这样不仅没有充分发挥自行纳税申报制度应有的作用，反而增加了征纳成本，降低了税收征管的效率。

2.个税税源控管乏力，自行申报纳税者人数和结构呈畸形发展。个人所得税自行申报监管上存在的诸多问题，是造成个人所得税自行申报没有实现其立法目的的重要原因。国家税务部门早在2005年国家税务总局提出了加强个人所得税征管的“四一三”工作思路，即“建立个人收入档案管理制度、代扣代缴明细帐制度、纳税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度、与社会各部门配合的协税制度”等四项制度；加快建设统一的个人所得税管理信息系统;切实加强对高收入者的重点管理、税源的源泉管理、全员全额管理等三项管理。但由于税务机关没有有效的手段控制税源，给纳税人隐瞒个人收入创造了条件，也使得纳税人个人收入隐形化成为自行申报中的一大难题。这就是税务机关很难确切掌握个人收入的实际金额，从而无法进行全方位的监控。目前我国税务机关控制税源的手段较为单一，仍是以扣缴申报来反向监督。这样仅能完全监控工薪阶层的纳税人，不能有效地将高收入者纳入税收监管之下。而且由于个人收入存在多元化、隐形化、现金交易量大等特点，相当一部分人的收入信息未被税务机关掌握，加之大部分公民也不能准确计算自己的年收入，因此，目前个人所得税主要还是来源于收入稳定的工薪阶层，对于那些收入形式多样高收入者未被完全统计在内，使得申报人数不确切。

3.税收稽查方面涉税案件惩罚力度不够,纳税人滋生侥幸心理。个人所得税作为所有税种中纳税人数最多的一个税种，其征管和稽查的工作量相当之大，然而与此相对应的是我国目前税收征管基础有较为薄弱，征纳信息不对称，且某些稽查人员本身素质不高、执法不严，加之个税本身就与个人利益联系非常密切，从而容易激化矛盾。这样就造成了税务稽查单方面注重补交税款或者罚款，处罚力度不够，使得纳税人滋生侥幸心理，严重损害了税法的严肃性。⑥

4.个税自行申报的配套措施尚未形成。（1）金融体系配合不到位。我国的金融实名制支付体系的缺位，现金交易仍然是支付结算的主要手段；许多私营或者个人企业财务不健全，个人收支与生产经营成本交错混杂。这些都使金融部门无法真正掌握纳税人的收支资料。这种严重的信息不对称，极大的影响个税自行申报功能的发挥。而且对于那些掌握大量个人收入信息的金融、保险等部门并没有义务去定期向税务部门进行信息汇报，个人纳税信用与个人信用记录、社会评价也并没有紧密联系在一起。因此，其进行自行纳税申报缺少激励。（2）税务制度滞后制约了个税自行申报的发展。税务指人接受纳税主体的委托，在法定的范围内依法代其办理相关税务事宜的行为。我国从1994年就开始尝试建立税务制度，但在实践当中税务机构多由税务机关自己开办，直到1999年才转向市场化运作。就目前的情况来说，税务的环境和秩序尚待规范，很大一部分的税务机构刚刚完成向自负盈亏的市场化运作的转变，其规模较小，建账建制也不是很规范，因而业务水平和信誉度不高。而且，值得注意的是，目前存在的会计服务、会计咨询和税务中介机构基本上为单位纳税人涉税业务服务，对个人的税务服务除向一些在华的外籍人士外，还开展的很少。

三、进一步完善我国个人所得税自行申报制度的建议

1.选择适应我国国情的个人所得税税制模式。程序的正当性在很大程度上影响着其实施的效果。由此可知，我国高收入者个税自行申报制度的实施效果很大程度上受到目前个人所得税税制模式的影响。然而，值得注意也正如上文所说的是我国的分类所得税制背离了公平税负的原则。面对这个尴尬的情景，唯一可行且根本性的办法就是选择适应我国国情的最佳税制模式。（1）三种不同模式的税制比较。分类所得税制，又称为个别所得税制，是指对于同一纳税人的不同类型所得按照不同的税率征税，在此种税制下，总收入和可扣除费用由各种所得类型分别决定。它的优点是可以广泛采用源泉扣缴的方法控制税源，防止税收的流失，有利于实现特定的政策目标，但是不能够按纳税人的综合负担能力课征，有违于公平原则。

综合所得税制，又称一般所得税制，是指将纳税人在某一特定期间内的所有不同类型的所得综合起来并减去法定减免和扣除项目的数额，就其余额按累进税率征收。其特点是将不同来源的所得加总课税，不分类别，统一扣除。这样，综合所得税制就能够反映纳税人的综合负担能力，加之考虑到纳税人个人经济情况和家庭负担，并进而可以实现调节纳税人之间所得税负的目的。但是其手续繁琐，费用较高，易于出现偷税漏税的情况。

混合所得税制，又叫分类综合所得税制，是分类所得税制和综合所得税制相结合的税制模式。主要实行按照纳税人的各项有固定来源所得先用源泉扣缴办法课征分类税，然后综合纳税人全年各种所得，如果达到法定数额，再课以累进税率的综合所得税或者附加税。⑦这种税制吸收了分类所得税制和综合所得税制的优点，对同一所得进行两次独立的课征，不仅能够防止偷税漏税，符合量能负担原则，而且也体现了对不同性质的收入区别对待原则。这样，就既有利于政府税收政策目标的实现，又有利于贯彻税收公平原则的实施。（2）选择适合我国国情的税制模式。我国现行的分类所得税制已经不能满足个人所得税发展的需要。现阶段我国经济发展水平和居民收入水平都尚未达到一定高度，因此个人所得税纳税人占总人口比重比较低，需要自行申报的纳税人则少之又少；纳税人收入渠道多元化、复杂化的趋势日益明显，隐性收入普遍存在。而税收征管水平决定了税务机关难以全面真实的掌握纳税人的情况。因此，符合国情的选择是实行分类与综合相结合的混合所得税制。

按照这种混合所得税模式，要对不同所得进行合理的分类。具体而言，即需在进一步规范所得分类的基础上，先以源泉预扣的方法分别采取不同的税率征收分类所得税，在纳税年度终了后，应纳税人申报其全年各项所得并进行汇总，调整后的应税所得作为全年所得的课税依据，并对汇总的数额扣除合理费用后的部分按累进税率征收综合所得税。为了避免重复征税，征收综合所得税时，可将分类所得税已缴纳的税额予以扣除，以充分体现个人所得税对个人收入的合理调节。⑧

在当前我国公民纳税意识不强、收入来源日益多元化和复杂化等情形下，个人所得税的征收在很大程度上依赖于源泉扣缴的办法。目前的分类税制模式，计征简便，节省征纳成本，且根据不同性质所得采用不同税率。这虽然有利于实现特定的政策目标，但不能全面反映纳税人的实际纳税能力。相比较之下，综合所得税制能够反映纳税人的综合负担能力，而且将个人经济情况和家庭负担考虑在内，可以实现调节纳税人之间所得税负的目的，但其计征繁琐，成本较高，并且容易出现偷税漏税的现象。

因此建议目前采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合所得税模式。混合所得税制是分类所得税制与综合所得税制的有机结合，具体而言，是指依据纳税人的各项有固定来源所得先采用源泉扣缴办法课征，然后综合其全年各种所得，如果达到一定的数额，就再可以累进税率的综合所得税或者附加税。⑨如此，吸取了分类所得税制和综合所得税制的优点，并可以有效地防止偷税漏税，体现了税收公平原则。此种税制区别纳税人不同种类的所得，而且能够广泛采用源泉扣缴法，便于稽征税款。我国的国情及社会经济发展水平决定了目前适合我国的税制模式是混合所得税制，但这样的嫁接体制毕竟只是权宜之计，实行综合所得税制才是个人所得税改革长远规划的目标。因此，当前的首要任务是缩短分类所得税制向混合所得税制转轨的期间，待相关条件基本具备后，再适时推出个人所得税的改革，向综合税制模式过渡。只有这样才能使个税自行申报走出制度困境并得到完善。

2.加强个税税源监控，提高税务机关的监管能力和效率。个税申报制度的全面推进，离不开对纳税人涉税信息的掌握，离不开对纳税申报准确性的监管。而这也正是个人所得税申报制度实行的最大难点，因此，个税的征收就不再只是税务机关的职责，相关的公共管理部门（工商、海关、劳动保障部门等社会部门）以及支付单位也有协调配合的义务和责任。在经济转轨时期，分配领域存在的个人收入隐性化、多元化的情况下，可以采取以下措施：（1）实现部门间资源共享，建立起税务机关与相关部门的协调性的联动机制。从当前的情况看，税务机关与纳税义务人之间存在严重的信息不对称，究其原因，很大一部分是因为税务机关没有与相关部门形成良好的协调配合机制。税收征管法赋予各有关部门和单位支持、协助税务机关执行职务的义务；同时赋予了税务机关依法检查纳税人及涉嫌人员储蓄存款的权力。因此，税务部门应该制定具体的操作规程，明确各部门和组织向税务机关及时传递纳税人信息的法律义务和责任，并保证信息的真实性和准确性，对高收入者个人及其相关人员的储蓄存款情况，实行一年一度的定期检查和不定期的信息传递制度，最终形成促使纳税人如实进行纳税申报的社会管理机制。

税务机关应首先实现内部资源共享，更加深入地进行税收信息化建设。可以考虑使用纳税人的居民身份证号为纳税登记号码从而建立起全国联网的个税纳税系统，以解决由于城市化进程加快，人员流动性大，难以掌握全面的信息以及准确申报所得等问题。与此同时，还应与海关、财政、工商、银行等有关部门横向联网，以便于信息共享和进行交叉稽核，及时掌握高收入者个人的资产购置、转让、租赁、投资等信息。同时，应建立健全高收入者个人纳税档案，强化对于高收入者个人的税收监控，建立对其的纳税评估机制，并与其实际缴纳个人所得税的情况进行比对，对有偷逃税嫌疑的，及时交由稽查机关进行查处。⑩从而提高税务机关的征管效率，降低征纳成本，加强税收监管的力度。（2）规定现金支付限额,减少现金流通。大量的现金支付，不仅使货币发行成本增高，增加支付双方的风险，而且加大了税源控制的难度。因此，应加快实现税务部门与金融部门、支付单位及相关单位的协查机制, 限制和减少现金支付的范围，以减少现金的流通。为防止纳税人分散收入和财产，应建立个人财产登记制度，推进银行存款、个人金融投资及其它各项个人支付的实名制和信用卡制的改革，从而将纳税人的财产收入完全显性化并得到有效监控，促进税务机关对个人所得税的征收和管理，从而更好地发挥个人所得税的收入调节作用。

3.完善激励与惩罚机制。要提高纳税人自行申报的积极性和主动性，仅仅依靠个税自行申报办法规定的行政和刑事处罚是远远不够的。应该建立一套行之有效的奖惩机制，并进行分类管理，形成一个良好的税收环境。在日本，个税自行申报分为两种：蓝色申报和白色申报，分别适用的是诚实申报的纳税人和有不良记录的纳税人。蓝色申报(blue return)是指凡能根据日本大藏省的规定，正确置备账簿文书，簿记其文书情况，并予以妥善保存者，取得税务署长的许可后，适用蓝色申报书进行的申报。这一制度的设立，是根据“肖普建议”引进的旨在巩固和完善自行申报纳税的一项制度，可以适当发挥申报纳税制度的功能。纳税义务人应当置备账簿文书，并簿记其收入、支出，在此基础上进行申报，但在实践中置备完备的账簿文书的纳税人并不多。为鼓励在健全账簿文书的基础上进行正确的申报，许可置备一定账簿文书者运用蓝色申报进行申报，并且给予蓝色申报者种种白色申报者（白色申报，是指不以蓝色申报书，而是以普通申报书进行的申报）所不享有的优惠⑾。这就使蓝色申报制度得到了普及。而与之相对应的是，白色申报者不仅不能享受蓝色申报的种种优惠待遇，而且还要受到税务机关更为严厉的监管。当然，蓝色申报的许可在发生法定事由时，税务署长可以取消其许可。

目前我国只对未按规定进行纳税申报的行为规定了罚则，而没有相应的对依法办理纳税申报行为设定奖励机制。从各国税收征管的实践经验来看，激励和惩罚相结合并加大奖惩力度有利于提高自行申报的积极性。税务局可以开展纳税人的信用等级评定，建立激励措施，可以仿效上述日本所采用的赋予诚实的申报人蓝色申报许可，并给予优惠的措施。也可以建立伴随公民终身的类似与社保账户的个人所得税账户，并准确记录其纳税情况，并与其他社会福利或待遇相挂钩。

同时税务机关应严格执法，提高个人所得税专项检查效率和加大税务行政处罚的力度。首先，税务机关执法人员应当首先做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”，形成一个良好的税收环境，以提高纳税人的税法遵从度。其次，应当加大稽查力度，打击重点，并加强对高收入行业人员个人所得税的监管，坚决不允许出现只补税，罚款流于形式而使纳税人产生侥幸心理从而逃税、避税的情况发生。

4.完善税务制度。由于市场交易的日趋复杂化和税法的专业性与复杂性，使得人们对于税务的需求日益增加。而税务处于中介地位，并遵循独立、公正的准则，因此有利于实现征纳双方有效的沟通和交流。我国税务制度起步较晚，仍然有着许多不足之处，并因此制约了其发展。我国应该从以下几个方面来完善税务制度：首先，建立健全税务方面的法律、法规，提高级次，使税务行业在市场经济取得合理地位。我国应尽快出台相应法律，进一步约束税务行业，为我国税务行业的发展提供一个完备的法律环境。还应建立较完善的管理制度，准入制度等，提高税务的服务水平和服务规范，充分发挥税务的作用。其次，应当制定合理的收费标准。该收费标准可以由行业协会根据全国税务机构的实际情况，核算平均成本利润率。并依据该核算成本利率，规定统一的指导定价体系，确定各种业务收费的上下限，机构也可以根据实际服务量的大小及机构自身服务质量的高低具体确定收费标准⑿。再次，加强对税务行业的监管。这里的监管应包括行业内部监管和外部监管。从而加强对税务行业的监督、管理和指导，保证行业的正常、有序、健康发展。

行业的内部监督，可以依靠建立行业协会来实现。行业协会可以作为其行业内部一些职业标准的制定者和机构间争议的仲裁者，并规范约束从业人员和机构；而外部监督，主要是由政府管理机关实施。政府管理机关应当对税务机构的整个行业进行监督和宏观的指导，并定期对其从业人员进行资格审查。若发现有违规行为，应立即予以相应的处罚；若有违法行为，应及时移交司法机关处理。

四、结语

本文对个人所得税自行申报制度进行了规范性的分析，总结出了对于我国自行纳税申报制度有借鉴意义的方面；并对于目前我国自行纳税申报制度运行现状进行学理上和实务上的分析，归纳出当前我国该制度存在的问题。在此基础上，对我国《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》以及相关其他法律法规进行研究，探讨我国个税自行申报制度的完善，并提出了改革分类制模式、加强个税税源监控、完善税务制度等建议。然而，我国的个人所得税自行纳税申报制度的完善任重而道远，不仅需要税务机关大力推进依法治税、严格执法，全面实施科学化、精细化管理，也需要其他部门和机构的相互协调和配合。从某种意义上讲，对于高收入者的税收征管已成为了整个社会的责任。随着我国经济体制的深化改革以及进一步的税收体制改革的进行，我国的个人所得税自行申报制度将会能够充分发挥其调节经济、调节分配的作用，从而有利于经济市场和国家的良好运转。

本文通过对个人所得税自行申报法律问题的探索和学习，力图为该制度的进一步完善提出自己的思路和见解，现得出以下结论:第一，对个人所得税自行申报的完善，应当立足于我国该制度的现状，立足于客观的角度评价和分析。由于我国该制度起步较晚，可以借鉴国外发达国家先进的立法和实践经验，取长补短，缩短该制度的完善历程。第二，对该制度的构建和完善应当是从立体着眼，全方位出发，通盘考虑，建立一个科学、有效、健康的个人所得税自行申报制度。本文从改革个人所得税税制模式，加强自行申报监管，完善激励和惩罚机制，完善税务制度四个方面提出完善建议，只是这个立体制度的一小部分。个人所得税自行申报制度的完善任重而道远，需要更多人的参与和努力。

注释：

{1}个人所得税自行纳税申报办法（试行），第二条

{2}李情.我国个税自行申报制度若干问题研究，湖南大学硕士学位论文

③钱葵.个人所得税自行申报制度研究，华东政法大学硕士学位论文

④郭雷，施于斌.个人所得税自行申报制度评析.北京政法职业学院学报，2009（1）.总第63期

⑤高培勇.个税自行申报的出路何在.中国改革，2007（5）44

⑥燕洪国.论个税自行申报―――导引价值、制度障碍与对策.中南财经政法大学学报,2008（1）双月刊，总第166期

⑦蔺翠牌.中外个人所得税制比较研究看中国个人所得税法的完善.刘隆亨主编.当代财税法基础理论及热点问题.北大出版社2004年版，282页

⑧赵丽竹.个人所得税自行申报制度研究.中国政法大学硕士学位论文，2009（10）

⑨蔺翠牌.从中外个人所得税制比较研究看中国个人所得税法的完善.刘隆亨主编.当代财税法基础理论及热点问题，北大出版社2004年版，282页

⑩韩真良.对个人所得税自行纳税申报问题的思考.经济视角，2009（1）

{11}[日]金子宏，战宪斌,郑林根.日本税法，北京:法律出版社,2004,428-429,424-425

第2篇：个税专项扣除细则范文

    税收是国家重要经济杠杆之一。改革开放以来,我国税制对于扩大对外开放,引进资金、技术、人才和扩大商品进出口等都起到了非常重要的作用。但由于认识水平、发展阶段等的限制,我国现行税制尚存在许多不足,表现在对外开放方面主要体现为只注重通过税收优惠措施吸引外国投资,没有在“引进来”的同时兼顾“走出去”的需要。现行税制是在我国对外开放还主要处在“引进来”的格局下形成的,它显然不适应我国目前双向开放的需要。与实施“走出去”开放战略的要求相比,现行税收制度已经滞后于形势的发展,我国税收制度的改革已迫在眉睫。

    一、我国现行境外所得税收制度存在的主要问题

    国内税法中间接抵免方法的缺省。国际上一般都采用抵免法来避免国际双重征税,其中,又因纳税人之间关系的不同而包括直接抵免和间接抵免两种具体方式。但我国的国内税法中,却一直没有关于间接抵免的明确规定。在对外税收协定中,我国则采取了不同的处理方法。在我国与日本、美国、马来西亚等国签订的协定中,规定了间接抵免的方法;在少数双边协定如中、新(西兰)双边协定中,在中国方面未列入间接抵免的规定;而在另外一些双边协定中,则是对方国家不列入间接抵免协定,主要是韩国、匈牙利和印度等。

    直接抵免中抵免限额方法的选择。随着改革开放的深入进行,我国外贸企业在国外设立的分公司的数量也在不断增长。按照现行方法,每个外贸公司都要就其境外企业逐国计算抵免限额,这就使得企业财会人员的工作量大大增加,对我国税务人员的管理素质也提出了很高的要求。随着我国市场经济的发展与对外经济技术合作与交往的不断扩大,其弊端将愈来愈突出。

    境外收入应纳税所得额的计算。按照两个税法和一个暂行办法的规定,企业的境外所得应纳税额是按照我国财务会计制度进行计算调整的。这样,境外企业由于所处的地位特殊,一般都要编制两套账。一本按来源国税法计算应纳税所得额,另一本则按我国税法计算应纳税所得额。这种做法比较繁琐,在实践中也难以执行。有些成本、费用的开支还必须在境外核实,增加了税收成本。

    国际反避税问题。由于我国转让定价税制工作起步较晚,一方面,很多规定都比较粗糙。笼统,比如说关联企业的界定等;另一方面,有的则没有相应的规定,如专门的反滥用税收协定条款。此外,对跨国纳税人的报告义务和举证义务规定得不够明确和严格。特别值得注意的是,我国的转让定价税制只重在事后调整,预约定价机制(APA)尚未在全国范围内建立;我国的反避税的调整方法体系也不够合理健全。

    实物支付和货币兑换。长期以来,由于受限于条件分割造成的经营权的限制,我国企业在境外投资和承包工程中不能接受实物支付(包括国内经济发展急需的战略物资如石油、木材等的进口),这已经成为我国企业开展国外经济技术合作的一个明显的障碍。此外,有些企业在非洲、中东一些国家承揽项目,对方支付的工程价款中有一部分是不可兑换的当地货币。而我国税法规定,纳税人缴纳的所得税款以人民币为单位。部分企业不得不垫支人民币以缴纳税款,这就会给企业缴纳所得税带来负担。

    二、实施“走出去”战略改革我国的境外所得税收制度

    (一)建立我国的境外投资税收优惠制度。

    由于现行税法是在我国尚处于短缺经济的历史条件下制定的,侧重于引进外资,对外商投资企业和外国企业规定了许多税收优惠,而对我国的资本输出却没有任何鼓励措施。当前,我国正处于经济结构调整和升级的关键时期、我国已经形成了一批成熟产业和长线产业;我国的劳动力资源丰富而人均自然资源占有量却偏少,实现充分就业和可持续发展的任务尤其迫切;我国相当一批企业产品的科技含量高,在国际市场上具有相当的竞争力。为了实施“走出去”战略,借鉴国际经验,我国可以考虑给予对外直接投资以适当的税收优惠。

    从国际上资本输出国家的经验看,为了鼓励本国的对外投资,一般采取的是税收减免、延期纳税和实行投资储备金制度等做法。

    关于税收减免制度。为促进我国的产业结构调整,借鉴国际经验,对我国的一些长线但具有比较优势的产业如纺织业等,可在符合一定的利润和劳务输出等条件的前提下予以一定的税收减免。为了避免税收收入的流失,可借鉴国外的做法,对之规定一定的限制条件,如只有在来源国已经缴纳了税款的国外所得,才给予免税;享受免税的国外所得一般应为本国纳税人在国外从事直接投资的所得;必须将该项所得汇回国内等等。

    关于延期纳税制度。延期纳税一般是指纳税人的税后利润在未汇回国内之前,可以不用本国政府纳税。这实际上等于政府给予纳税人一种提供免税无息贷款的优惠待遇。作为对纳税人再投资的一种鼓励措施,它不同于国内税收中的延期纳税规定。后者是指纳税人因特殊原因不能及时缴税,经申请而获得延迟纳税的照顾性措施。

    按照我国《境外所得计征所得税暂行办法》(修订)第八条的规定,纳税人来自境外的所得,不论是否汇回,均应按照条例和实施细则规定的纳税年度计算申报并缴纳所得税。这个规定具有很强的反避税意义,但它对我国企业的境外再投资也形成了很大的制约。我们认为,应区分不同的企业类型和境外投资的年限,规定不同的政策。对于外贸企业和在国外已投资一定年限的企业,可继续适用原有规定;但对外经企业和在国外新投资的企业可允许一定年限和一定规模的延期纳税。对于由此可能产生的避税问题,应主要通过加强税收征管来加以解决。

    关于国际投资储备金制度。借鉴日本、德国等国的做法,我国可以规定:对外投资是自然资源开发的,储备金可规定为投资总额的100%;对外投资是自然资源的经商活动的,储备金可规定为投资总额的40%;对外投资为一般性投资的,储备金可规定为投资总额的15%。储备金在5年以后分5年分别摊入每年的应税所得额中。

    (二)健全我国的境外企业所得税制度。

    建立间接抵免制度。由于我国现行所得税法中没有间接抵兔的规定,因而在操作中,其比例达到多少才能享有间接抵免待遇无法掌握(我国与有关国家签订的国际税收协定规定为10%),实践中容易出现混乱。如果说我国企业以前的投资形式单一、境外所得不多,矛盾尚不突出,那么从我国经济发展的态势看,参与国际经济合作与交流的范围和规模将越来越大,我国企业境外直接投资的方式也将多种多样,既有直接设有分公司,也有向对方国家的居民公司认股投资或组成子公司,因此这一问题将变得越来越突出。为了适应市场经济条件下经济发展的要求,消除国际双重征税,同时也是与国际接轨,我们主张,应在我国新的统一的法人所得税中补充有关间接抵免的规定,明确间接抵免的适用对象和限制条件,以完善我国税收抵免机制,提高我国的税收征管水平。

    改变我国的直接抵免核算办法。外国税收抵免的计算方法主要有综合限额抵免法、分国限额抵免法和专项限额抵免法等。不同的国家在制定税收政策时,都是要根据本国的实际情况,选择最适合本国国情的税收征管办法。

    我国现行的“分国不分项”的方法从理论上分析比较科学,但具体操作时较为复杂。我们认为,综合抵免法是比较适合我国国情的一种抵免方法。因为,目前我国税务干部的整体业务水平还不高,要对所管辖的每一个外贸公司设在世界各国的分公司逐国计算抵免限额,这必然加大征管难度。而采用综合抵免法则可以避免这些问题;大大简化征管工作。日本根据本国跨国公司比较多、分支机构遍布世界各地的情况,选择了综合限额法。美国几经更迭,现在仍然采用综合抵免法。近几十年来,随着跨国公司的大量涌现。来自不同国家的所得日益增多。相应地采用综合限额抵免的国家也越来越多。所有这些对我们来说都是不无启迪意义的。

    为了简化计算和征管,我国的《境外所得计征所得税暂行规定》(修订)规定了定率抵扣的办法。但一是这个办法本身不够规范,存在不少管理上的漏洞;二是外经沙吸企业的政策不统一。因此,无论是从国际经验、我国现实国情还是从实施“走出去”战略出发,我国的直接抵免方法都宜改变为综合抵免法。为了防止税收收入的流失,也可在实行综合抵免法的同时,对某些低税率的大宗收入项目,实行专项限额抵免法。

    改进境外所得中成本费用列支标准的调整方法。我国现行税法和《境外所得计征所得税暂行规定》(修订)都规定,企业的境外所得,要依照我国税法、条例和实施细则的有关规定,摊计成本、费用及损失,确定境外所得,据以计算应纳税额和扣除限额,而不能完全以企业在境外取得的合法纳税资料、纳税凭证所列支的成本。费用开支为依据。这样对每个企业的境外所得都要按我国税法进行纳税调整,使得税收成本大大加大。世界上的很多国家如澳大利亚、新加坡等承认本国境外企业所在国税法规定的成本费用开支标准,而不再按本国税法进行调整。借鉴这些国家的做法,我国可以原则上承认境外所得按国外税法计算出的应纳税所得额,又对其中一些重要的项目进行调整,同时将这一问题与国际反逃(避)税结合起来,按照跨国收入和费用的分配原则进行调整,以此确定纳税人境外收入的应纳税所得额。

    实物支付和不可兑换货币的解决方案。目前,许多发展中国家国内外汇短缺,与我国之间长期存在贸易逆差,有碍于双边关系的健康发展。为了实施“走出去”战略,对受资国支付的、为我国所需要的实物应在税收上采取一定的优惠措施。如运回国内进关时应给予一定的减免税待遇、允许纳税人在一定时间内延迟纳税等。至于货币的兑换性问题,企业应首先将其兑换成国际上可自由流通的自由外汇。如果当地货币确实不可兑换成自由外汇,那么就由我国政府确定一个比例,将当地货币换成我国货币。或者结合延期纳税规定,鼓励企业将其用于对当地的再投资。

    完善我国的国际反避税制度。

第3篇：个税专项扣除细则范文

我国现行的房地产税制中,涉及到营业税、土地增值税、房产税、城市房地产税、契税、耕地占用税、印花税、城镇土地使用税、土地使用费等10余类。随着住房制度的全面改革以及房地产市场的建立和发展,房地产税制与经济发展存在矛盾,不同税种之间也存在冲突。这不适应当前人们已购有较多较高价位住宅,需要进行有区别的财产占有关系的税收再分配调节,缓和社会矛盾的迫切要求,也不适应需要通过税收调节房地产供需关系及其结构,促进房地产市场持续健康发展的现实要求。

(一)重流转,轻持有

房地产持有阶段课税少、税负轻;而流通环节,多个税种同时课征。着重对营业性房屋、个人出租房屋征税,如个人房屋出租收入既要征收房产税,又要征收营业税和个人所得税,明显存在重复征税的问题。但不对个人非营业性住房征房产税,这相当于给了土地持有者无息贷款,只要未流通,就无须为土地的增值而纳税。这样做实际上鼓励了土地持有,助长了土地投机,导致了高房价与高空置率的存在。据国家统计局的数据,截止20*年4月,全国商品房空置面积为1.27亿平方米,其中空置商品住宅0.69亿平方米,全国空置率超过25%,大大超过国际公认的10%的警戒线。一边是1亿多平方米的商品房白白空置,一边是大量迫切需要住房的居民买不起房子,这一不正常的现象已到了需要严重关注的时候了。

(二)税制不统一,内外两套有违公平

内企及华籍居民适用房产税、城镇土地使用税、耕地占用税和土地增值税,外企和外籍人士适用土地使用费和**年当时的政务院公布的《城市房地产税暂行条例》的城市房地产税。这不仅给税收征管增加了难度和成本,还造成内外资企业竞争起点不同,税负不公,不利于统一市场的构建和市场经济体制的培育发展。

(三)税收立法层次低,征税依据不太充分

按税收法律主义原则,税收的征收必须基于法律的规定进行,没有法律依据,国家就不能征税、任何人就不得被要求纳税。这里所指的法律仅限于国家立法机关制定的法律,不包括行zd规。但我们现行的企业房地产税、城镇土地使用税,其法律依据是由国务院制定并以暂行条例的形式颁布实施的行zd规,级次较低。

(四)征税范围窄,财政功能不强

房产税限在城市、县城、建制镇和工矿区征收,还把行政机关、人民团体、军队自用、财政拨付事业费的机构、个人居住用房等房产列为免税对象;土地使用税也排除了农村土地,仅限于对城镇土地征税。房地产税范围过窄,税基偏小,收入不高,也使其难以成为地方政府的主体税种。

(五)税、费不清,费高于税

目前,我国涉及房地产开发、销售全过程的所有税收,约占建设成本的9%;而如配套费等各类规费却达到41%。

(六)配套制度不健全,税收征管难度大

考虑到将来的税制改革,需要进行财产评估的税种和数量会很多,而我国的房地产评估业起步较晚,既不规范也不成熟。房产评估制度作为房地产税收的主要辅助手段还很不健全,目前还无法帮助实现房地产税收的顺利征收。

二、房地产税制改革的总体思路

采取“一清,二转,三改,四留”的办法,即对现行涉及房地产方面的税种进行整合,清理取缔不适应经济发展的税种,合并税基重叠或有紧密关联的税种;将流转环节过重的税收负担转移到房地产持有阶段;把一部分体现政府职能,属于税收性质,且便于税收征管的收费,改为征税;对符合国际通行作法,又属必要的少量规费,继续规范化保留。统一内外资企业的房产税,简化税制;提升房地产税收的立法层次;扩大税基,公平税负;建立和完善房地产估价制度等配套措施,促进我国房地产市场持续、健康、有序地发展。

三、房地产税制改革的具体设想

(一)合并税种,开征统一规范的物业税或不动产税

把房产税、城市房地产税、城镇土地使用税和土地使用费,以及属于税收性质的其他收费,合并为全国统一的物业税。既包括房屋、土地,又包括难以算作房屋的其他地上建筑物及附着物。我国物业税的主要设想如下:

1.扩大征收范围,确定征免界限。要改变房地产税收重流转,轻持有的现状,就必须适应市场经济发展的要求,扩大不动产的征收范围,取消那些不适应现实情况的减免。一是取消个人所有非营业性住房免税的规定,初期可把征税范围只限制在非普通住房,特别是对占用土地资源多,拥有住房面积大的豪宅、别墅等高档房实行高税率,而对占土地资源少、拥有住房面积小的低收入阶层给予税收减免政策。这样可改变部分居民买不起房,而买得起的人因持有成本过低,就多买多占的现状。这笔税款应专项使用,作为廉租房、经济适用房建设专项基金,鼓励房地产开发企业积极建设廉租房和经济适用房,也可作为对符合城镇居民最低生活保障标准且住房有困难的家庭提供购房或住房租金补贴,这样将高收入者的收入转移给低收入者,抑制目前我国逐渐拉大的收入差距,控制收入分配中的“马太效应”,缓和社会矛盾,构建和谐社会。二是取消对事业单位有关免税的规定,把非公益性事业单位和社会团体用地用房纳入征税范围。三是把农村的工商营业用房和高标准住房纳入征税范围。

2.对房产税以评估市场价作为计税依据。现行房产税一是从价计征,是以房产余值(房产原值一次扣除10%--30%后的余值)作为计税依据;二是从租计征,以租金收入作为计税依据。这很不合理,按历史成本价余值征收,使得税收收入与房地产价值背离,国家不能分享土地增值收益,还将承

担通货膨胀损失;从租计征的则对其实际租金难以把握,且对经营行为征税与营业税有交叉;而且对同一宗房地产按从租计征与从价计征两种方法分别计算出的税额相差很大。 3.对土地使用税应按类型和用途分别制定税率。现行城镇土地使用税是分地区按单位面积实行固定税额的办法,一是国家不能及时分享土地增值收益;二是税率过低,且不同等级土地之间的税额差距太小,体现不了调节级差收入的作用,对促使土地使用者节约用地,提高土地使用效益等方面的效果不明显;三是随着城乡经济的发展,许多地方城乡结合部难以区分,分设在城乡的企业由于地理位置的不同,也会产生税负差别;四是部分减免税规定,过多地照顾了纳税困难企业,不利于一些占地面积大而经济效益差的企业加强自身的经营管理,影响企业间的平等竞争。对此可借鉴国际通行作法,对个人住房按类型、经过评估的市场价格采用三四级超额累进税率制。

4.全国税率应有弹性。我国地域广阔,经济发展极不平衡,全国不宜采用统一税率。可设立一个弹性控制区间,各地根据经济发展的水平、纳税人支付能力等因素,在许可的范围内选择适用的税率。

(二)提高立法级次,下放管理权限

中央制定物业税的基本法,对税法要素做原则性规定,而由省级立法机关或政府制定细则,明确具体征收范围、税目税率、减免优惠、实施办法及其征收管理等,不仅有利于维护中央的税制统一,而且有利于各地因地制宜、灵活处理税收问题,充分调动地方政府的积极性,逐步把物业税培育成为县市级地方税的主体税种。

(三)开征不动产闲置税

目前,土地、房屋资源浪费现象相当严重,存在大量已征未用和购而不用的情况,有的地方政府还征用大片土地,等待招商引资时高价出让。国内有1亿多平方米的商品房空置总量,其中空置一年以上的超过50%,占压资金超过2 500亿元。而我国商品房开发商大多以银行贷款为主,房子销售不出去,必将威胁金融业的良性运行。为制止这种坐享房地产自然增值带来的收益的行为,打击囤积居奇,抑制非理性投资,制止资源浪费,优化资源配置,防范金融风险,需要采取税收强制措施,开征不动产闲置税。这样可大大增加国家的税收收入,非常有效地遏制房地产投机,避免任何因房地产泡沫给国家发展带来的负面影响。

第4篇：个税专项扣除细则范文

关键词：税收管辖权；避免双重征税；单边抵免规则；双边税收安排

中图分类号：F812.42；DF432.2　文献标识码：A　文章编号：1001-6260(2010)04-0142-08

台湾地区“行政院”决定，自2010年1月1日起，于2005年12月8日制定的“所得基本税额条例”的第12条第1项第1款生效：“未计人综合所得总额之非台湾地区来源所得”与“依香港澳门关系条例第28条第1项规定免纳所得税之所得”(简称“海外所得”，含港澳地区来源所得，大陆除外)，计入个人基本所得额之项目，计算征收综合所得税。该款并设但书一则：“但一申报户全年之本款所得合计数未达新台币100万元者，免予计入。”自此，台湾地区除了对纳税人来源于台湾地区与大陆的所得征收所得税外，还对其来源于海外的所得征税。换言之，自2010年1月1日起，台湾地区增设居民税收管辖原则、实施属地兼属人的混合税收管辖原则，而大陆早已确立了混合税收管辖原则，加上海峡两岸由于复杂的政治历史原因而长期未曾缔结双边税收安排，使得跨境所得的双重征税问题凸显。考虑到与台湾地区签署双边税收协定的国家或地区较少，绝大多数到大陆投资的台商都会选择迂回避税地或与大陆签订了双边税收协定的国家或地区，间接向大陆投资或将投资所得汇回台湾地区。台湾地区改行混合税收管辖权，使得两岸税收管辖权冲突的法律解决日益迫切。为促进两岸经贸关系正常化，保护跨境纳税人的合法权益，亟需构造对所得避免双重征税的法律体系。

一、两岸的混合税收管辖权之冲突

中国存在一国四域，即一个国家内有4个单独关税区或称独立法域：大陆、香港、澳门和台湾地区。单独关税区(separate customs territory)，是指关税总协定(GATT)及世界贸易组织(WTO)的缔约方(成员)，既包括国家的政府，也包括非的政治实体的政府。准确地说，台湾地区包括台湾、澎湖、金门、马祖及“台湾政府”管辖权所及之其他地区。税收管辖权是国家对内的重要组成部分，可以由一个国家内的有权机关行使。“一个国家中的某一部分在贸易上保持单独税率或者特别贸易规范的领土称为单独关税区，其在对外贸易关系以及本协议和多边贸易协议所规定的事务方面享有充分自治权。”各单独关税区可能基于国籍或领土的基础而行使不同的税收管辖权。所谓税收管辖权，是指单独关税区根据其法律所拥有和行使的征税权力，“体现着一个国家在征税方面行使权力的完全自主性，以及在处理本国事务时享有不受外来干涉和控制的权力”(杨志清，2008)。除了《维也纳外交关系公约》(1961)和《维也纳领事关系公约》(1963)对税收管辖权的一些限制性条款外，各单独关税区有权按照各自的政治、经济和社会制度，选择最适合本国(地区)权益的原则确定和行使其税收管辖权，规定对哪些纳税人、征税对象征税，以及征何种税和征多少税，其他单独关税区无权且无法干涉。根据国家治理究竟通过对人还是对地域的管辖来实现，税收管辖可以分为属人管辖原则与属地管辖原则，前者以相关主体的国籍或住所等人的因素为标准；后者以纳税人的收入来源地或经济活动地为标准。税收管辖权的行使范围，地域上是指领土疆域，即属地税收管辖权；人员上是指公民或居民，即属人税收管辖权。

属地性质的税收管辖权，又称为来源地税收管辖权，以收入来源地为连结因素，较受资本输出为主的国家或地区所青睐；属人性质的税收管辖权，以居民身份或公民身份为连结因素，因此，常可称为居民税收管辖权或公民税收管辖权。采取何种税收管辖权，是由单独关税区根据其政治权益、国情、政策和在国际上所处的经济地位等因素决定的。几乎所有单独关税区都认可来源地税收管辖权，多数单独关税区强调同时行使来源地税收管辖权和居民或公民税收管辖权，少数单一行使来源地税收管辖权，而美国则同时行使来源地、居民或公民税收管辖权。“属地主义较倾向依据受益负担原则课税；属人主义乃依据量能原则课税。单独采行其一，皆有存在不符租税公平主义之处。”(葛克昌，2004)当纳税人的应税事实可能受到不止一个单独关税区的不同税收管辖权共同作用时，难免会发生税收管辖权之间的冲突问题。没有任何国际公约对税收管辖权进行全面规制，甚至各国宪法也甚少予以限制。因此，各单独关税区行使税收管辖权几乎没有什么限制，只是受政治权力所能影响的范围制约，理论上说，完全可以根据其政治、经济和财政政策，来决定其税收管辖原则。在无法左右其他特别关税区选择何种税收管辖原则的情况下，税收管辖权发生冲突不可避免。在各单独关税区的来源地税收管辖权与居民税收管辖权发生冲突的情况下，应确立何者优先的原则。

大陆确立了来源地税收管辖权与居民税收管辖权，有两部所得税法：《个人所得税法》(1980年9月10日通过，2007年12月29日最新修正，修正后自2008年3月1日起施行)和《企业所得税法》(2007年3月16日通过，自2008年1月1日起施行)。根据上述两部税法及其实施条例的规定，个人所得税纳税人分为居民纳税人与非居民纳税人，判断居民与非居民纳税人的标准是住所和居住时间(在境内有无住所或者在境内居住是否满1年)。个人所得税包括11类所得，其中：工资、薪金所得(在境内有无住所或者在境内居住是否满1年)等适用超额累进税率；稿酬所得，劳务报酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和经国务院财政部门确定征税的其他所得等适用比例税率，税率水平大概是20％左右。企业所得税纳税人分为居民企业与非居民企业，判断居民与非居民企业的标准则是登记注册地和实际管理机构所在地(是否依法在中国境内成立或者实际管理机构是否在中国境内)。企业所得税包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得等9类所得，均适用25％的标准税率，另外还设置了20％和15％两档低税率，分别适用于符合条件的小型微利企业和国家需要重点扶持的高新技术企业。

台湾地区只有一部“所得税法”(1943年制定，2009年5月27日最新修正)，规定了综合所得税及营利事业所得税，基本对应大陆的个人所得税和企业所得税。根据“所得税法”及其施行细则的规定，凡有台湾地区来源所得之个人，应就其台湾地区来源之所得，依法课征综合所得税。非台湾地区境内居

住之个人，而有台湾地区来源所得者，除“所得税法”另有规定外，其应纳税额，分别就源扣缴。台湾地区境内居住之个人，是指在台湾地区境内有住所，并经常居住台湾地区境内者，以及在台湾地区境内无住所，而于一课税年度内在台湾地区境内居留合计满183天者。综合所得税的所得包括：营利所得，执行业务所得，薪资所得，利息所得，租赁所得及权利金所得，自力耕作、渔、牧、林、矿之所得，财产交易所得，竞技、竞赛及机会中奖之奖金或给予，退职所得和其他所得等。综合所得税适用5％、12％、20％、30％和40％的超额累进税率。免税额以每人全年6万元为基准。免税额每遇消费者物价指数较上次调整年度之指数上涨累计达3％以上时，按上涨程度调整之。

凡在台湾地区境内经营之营利事业，应依所得税法规定，课征营利事业所得税。营利事业之总机构在台湾地区境内者，应就其台湾地区境内外全部营利事业所得，合并课征营利事业所得税。但就其来自台湾地区境外之所得，已依所得来源国税法规定缴纳之所得税，得由纳税义务人提出所得来源国税务机关发给之同一年度纳税凭证，并取得所在地台湾地区使领馆或其他经台湾地区“政府”认许机构之签证后，自其全部营利事业所得结算应纳税额中扣抵。扣抵之数，不得超过因加计其境外所得，而依境内适用税率计算增加之结算应纳税额。营利事业之总机构在台湾地区境外，而有台湾地区来源所得者，应就其台湾地区境内之营利事业所得，依所得税法规定课征营利事业所得税。营利事业所得税的所得包括营利事业所得、利息收入、认购权证、国际运输事业所得和国外影片事业所得等。营利事业所得税适用20％的单一比例税率。营利事业全年课税所得额在12万元以下者，免征营利事业所得税。

“适用税法前必须‘认定’在市民生活的场合中事实上已存在过这种行为或事实，绝不意味着对非现存行为或事实可以进行形成性、创造性‘认定’的含义。”(北野弘久，2008)双重征税通常是在对应税事实的认定上发生了重叠。广义的双重征税，包括法律性双重征税、经济性双重征税和税制性双重征税三种，造成这三种双重征税的主要原因分别是不同的税收管辖权同时作用、对同一税源双重征税以及实行复税制；狭义的双重征税，仅指法律性双重征税。本文所讨论的海峡两岸对所得的双重征税问题，仅限于狭义的双重征税，即法律性双重征税。“国际法律上的双重征税一般可定义为两个或多个国家在相同时期对同一纳税人的相同所得征收类似的税收。”(经济合作与发展组织，2000)也有学者指出，“重复征税”可能比“双重征税”的概括更为准确：法律性重复征税，是指“由于不同的征税主体对同一纳税人行使了法律依据不同的税收管辖权所导致的重复征税”(张守文，2004)。如果没有避免对所得双重征税的措施，跨境所得就有可能被同时征税。消除双重征税最初是通过各单独关税区的单边税法规则来加以解决的，各单独关税区的基本税收理念不同、征税观念各异，双重征税仍然不可避免。为了最大限度消除双重征税，各单独关税区间应当协商签订双边税收安排。概言之，两岸对所得避免双重征税的税法制度包括单边抵免规则和双边税收安排。

二、对所得避免双重征税的单边规则

自2010年1月1日起，“所得基本税额条例”全面实施，其所确立的最低税负制(Alternative Mini－mum Tax)，税收管辖改为属地兼属人的混合管辖原则。台湾地区主要是资本输出地，但长期实行来源地税收管辖权，台湾税法学界和实务界对跨境所得的双重征税问题甚为关注，已着手进行了多项针对性的研究。“纳税人很难通过税收筹划消除因税收管辖权的冲突引起的双重征税，即两个或以上的税收管辖权课加于同一纳税人或征税对象的问题，是两个税收体系的冲突所导致的结果。”(Rohatgi，2002)随着两岸经贸关系渐趋正常化，特别是大陆开始输出资本到台湾地区，大陆也渐渐意识到对跨境所得避免双重征税对于未来两岸经贸关系持续稳定发展的重要性。近两年，两岸重启双边经贸磋商机制，其中一个重要议题就是两岸所得税的协调问题，尽早签署全面性的双边税收安排，或至少缔结含有税收情报交换内容的双边协议，从而为两岸未来经贸关系正常化奠定健全的税收环境，削减双重征税给纳税人带来的负面影响。当然，并不是签署了双边税收安排就可以彻底解决双重征税问题，除此，还需要重新调整两岸的单边抵免规则，以配合双边税收安排实施。“为避免或缓和该重复课征造成过重租税负担，妨碍国际投资或交易活动，在内国法上可制定‘外国税额之扣抵制度’，在国际法上可利用‘双边租税协定’采取对策。”(黄茂荣，1997)

“所得税以税捐主体(纳税义务人)或税捐客体(所得)对于课税权者之关联来决定其税收管辖权的归属。税捐主体的关联表现在居民或国民身份上，税捐客体的关联表现在所得来源地上。只要税捐主体或税捐客体对于课税权者有法定关联，课税权者对之即有税收管辖权。该关联首先决定税收管辖权的有无，然后决定其管辖之税捐客体的范围。”(林腾鹞等，2008)两岸行使不同的税收管辖权，形成了不同的所得税法体系。大陆的个人所得税、企业所得税与台湾地区的综合所得税、营利事业所得税并不完全对应：就个人所得税而言，大陆与台湾地区的征税对象分别采用分类所得和综合所得的课征模式；就企业所得税而言，大陆的纳税人包括企业和其他取得收入的组织，个人独资企业和合伙企业除外，台湾地区的纳税人包括公司、独资企业、合伙企业及合作社。然而，绝大部分跨境所得都可能面临双重征税：到大陆投资的台商取得的投资所得，既需要基于来源地税收管辖权原则在大陆申报纳税，又需要基于同一原则在台湾地区申报纳税。而原本可以迂回避税地或与大陆缔结了双边税收协定的国家或地区的策略，也随着台湾地区改成混合税收管辖权而难以避免双重征税。而大陆与部分台商签订的预约定价安排，则很好地填补了避免双重征税的法律空白。避税地是指对跨国纳税人提供低税、免税或大量税收优惠的国家和地区。纳税人在避税地建立基地公司或称受控外国公司避税，是指在避税地设立而实际上受外国股东控制的公司。

所得税是一种公认的良税，是“符合公平负担(税收)的最理想的税种”，是“最理想的衡量个人的综合性担税力(承担税的能力)的标准”(金子宏，2004)。与防止偷避税相比，对所得避免双重征税更能保护纳税人的合法权益，更能贯彻量能课税原则的精神：该原则作为“基本的课税原则，使得税负衡量与国家给付相分离，从而使税法脱离等价交换的逻辑前提。考虑到财产权的保护，所得课税比财产课税更具有合理性”(陈清秀，2001)。对所得避免双重征税的方法有扣除法、减免法、免税法和抵免法。但是，扣除法和减免法难以彻底避免双重征税，不能成为主要的方法。免税法虽然能够较为彻底地避免双重征税，但是，由于其以牺牲居民国的税收利益为代价，也不适宜推广。相比之下，抵免法最为有效：一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款在本国应纳税款总额中依法进行抵扣，从而使其免除国外所得在本国的纳税义务。单边抵免规则和双边税收协定也将其作为避免双重征税的

方法。“实行属地兼属人原则征税的国家，几乎全都通过单边提供外国税收抵免来消除双重征税”，“尽管所有国家均限制外国所得税收的抵免额，但大多数国家并没有制定详细的规则，说明哪些外国税收符合抵免的条件”(Thuronyi，2003)。两岸现行所得税法，对所得避免双重征税的方法主要实行限额抵免法，倾向承认来源地税收管辖权的优先性，两岸均有权分享税收利益。台湾地区“所得税法”未来有必要明确大陆所得的税法地位。“所得税法”第8条“中华民国来源所得”列举了各项所得来源地的认定标准。

根据大陆所得税法的规定，在中国境内无住所，但是居住1年以上5年以下的个人，其来源于中国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过5年的个人，从第6年起，应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得税。纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照个人所得税法规定计算的应纳税额。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，但是，可以减按10％的税率征收企业所得税。企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依法计算应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。《个人所得税法实施条例》和《企业所得税法实施条例》分别就个人所得、企业所得的范围及哪些所得来源于境内的认定标准作了详尽规定。

台湾地区已经专门就与大陆有关的所得税课征问题作了规定，如“台湾地区与大陆地区人民关系条例”(1992年7月31日制定，2009年6月9日最新修正)第24条规定：“台湾地区人民、法人、团体或其他机构有大陆地区来源所得者，应并同台湾地区来源所得课征所得税。但其在大陆地区已缴纳之税额，得自应纳税额中扣抵。”“台湾地区法人、团体或其他机构有香港或澳门来源所得者，应并同台湾地区来源所得课征所得税。但其在香港或澳门已缴纳之税额，得并同其国外所得依所得来源国税法已缴纳之所得税额，自其全部应纳税额中扣抵。”“前项扣抵之数据，不得超过因加计其香港或澳门所得及其国外所得，而依其适用税率计算增加之应纳税额。”第25条第1、2款规定：“大陆地区人民、法人、团体或其他机构有台湾地区来源所得者，应就其台湾地区来源所得，课征所得税。”“大陆地区人民于一课税年度内在台湾地区居留、停留合计满183日者，应就其台湾地区来源所得，准用台湾地区人民适用之课税规定，课征综合所得税。”第25条之1第1款规定：“大陆地区人民、法人、团体、其他机构或其于第三地区投资之公司，依第73条规定申请在台湾地区之公司所分配股利或合伙人应分配盈余应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴20％，不适用所得税法结算申报之规定。但大陆地区人民于一课税年度内在台湾地区居留、停留合计满183日者，应依前条第2款规定课征综合所得税。”

三、对所得避免双重征税的双边安排

两岸的税收协调是拥有税收管辖权的两岸共同采取措施处理相互间的税收问题，属于一国内两个单独关税区间的税收问题，其所涉及的双重征税问题，不能完全适用国家之间缔结的对所得避免双重征税的双边税收协定，但完全可以比照大陆与香港、澳门，或台湾地区与香港、澳门之间的税收协调方式加以解决。“住所使国家和取得所得的纳税人之间建立了一种关系，而来源地涉及所得自身与国家之间的联系。基本规则是所得应该来源于与它有重要经济联系的国家。显然，所得通常会与不止一个国家联系，在这种情况下，适当的办法是通过国家之间分配所得来确定来源地。”(Vann，1998)无论是基于崇尚税收公平还是出于制定经济政策，人们对避免双重征税的必要性存在共识，但是，选择何种措施避免双重征税，则众说纷纭。税收协定之所以被认为是解决双重征税问题的较为理想的方法，在于其所确立的分配规则，将不同的征税权分配给不同主体：“(1)课税对象来源地国享有征税权；(2)来源地国保留有限的征税权或者分取税收收入的权利；(3)来源地国可以全面征税，但是并不享有专有征税权；(4)专有征税权被赋予了纳税主体的居住地国。税收协定下的冲突规则为消除或者缓解所产生的法律上的双重征税提供了基础。”(Rohatgi，2002)

大陆虽然一直实行属地兼属人的混合税收管辖原则，但是，为了吸引外商投资，大陆在外商投资企业的避税问题上采取过于宽松的税收执法态度。“为了把国际间的流动性资本吸引到本国，各国均对这种资本实施减税措施，引发了减税竞争。”(谷口和繁，1997)由于台湾地区一直将大陆视为境内所得来源地，两岸也没有签署双边税收安排，使得台商在大陆的投资即使享受了税收减免优惠，也由于税收饶让原则并未确立而不能实质上享受税收减免优惠，但是，外商面临的双重征税问题并不严重。台商迂回避税地或其他与大陆缔结了双边税收协定的国家或地区投资或回收投资所得的方式，自行解决双重征税问题。这种做法也有风险，可能被认定为滥用税收协定，即某一国家或地区的居民利用其他国家或地区签订的双边税收协定获取其本不应获得的税收利益。“滥用税收协定是指通过对税收协定条款分析，从而安排国家交易结构和经营模式结构，以便利用特殊的税收协定。该术语一般都指非税收协定国居民，通过在其中一个税收协定国建立实体，以获取税收协定优惠。”(Weeghel，1998)近年，大陆不断加强反避税力度，特别是《企业所得税法》第6章“特别纳税调整”及《特别纳税调整实施办法(试行)》(国税发[2009]2号)，创设了转让定价税制、反资本弱化、反滥用税收协定、受控外国公司和一般反避税条款等，确立了依据经济实质征税的实质课税原则。再加上台湾地区增加了居民税收管辖原则，双重征税问题更加突出。

经济全球化使得纳税人能够在各国税法和国际税收协定提供的各种好处上权衡利益得失，从而达到减轻所得税负的目的。国际税收协定，是两个或以上国家为了协调相互间在处理跨国纳税人的税收征纳事务方面的税收关系，依照平等原则，通过政府间谈判所缔结的确定其在国际税收分配关系的具有法律效力的书面税收协议。国际税收协定可以弥补单边抵免规则解决双重征税问题的不足，能够兼顾纳税人的居住地和收入来源地的税收利益，进而在避免双多重征税、防止偷避税问题上加强国际合作。国际税收协定可以分为双边税收协定和多边税收协定。自1943年比利时和法国签订了第一个国际税收协定起，目前国家间签订的税收协定已经超过4000个。税收协定从早期协调关税为主，发展到以协调所得税和财产税为主。现已形成了《关于对所得和资本避免双重征税协定的范本》(简称OECD范本)和《联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》(简称UN范本)。前者坚

持资本输出中性，较受发达国家欢迎；后者坚持资本输入中性，较受发展中国家青睐。OECD范本始终代表着转让定价税制的最前沿，对合理划分缔约方的征税权、避免双重征税，起到了重要作用。UN范本为各国签订避免发达国家和发展中国家之间的同一纳税人在同一所得的基础上，因避免税收管辖权冲突引起的双重征税问题提供的协定范本，其承认优先考虑收入来源管辖权原则，强调收入来源地征税原则。理论上，资本输出中性可以由资本输出国单方实现，资本输入中性则需要资本输出国和输入国之间的相互配合。其实，无论用何种范本作为谈判的参照文本，最终达成的双边税收协定仍然依赖于缔约方的具体谈判。

“在一个税收协定下，缔约各国同意分担避免双重征税的成本。缔约各国通过税收协定分配征税权。通常在双重征税产生时，由居住国承担税收减免义务。”(Rohatgi，2003)截至2008年底，大陆已经缔结了90个双边税收协定，台湾地区则已缔结了16个双边税收协定，大多数位于非洲及亚洲。大陆缔结的双边税收协定，强调平等互利和对等协商、来源地优先以及税收饶让原则，对投资所得限制税率，以便使缔约方都能享受税收利益，体现双边税收协定缔结的目的。除了美国外，税收饶让原则已经为大多数国家所接受。所谓税收饶让，是指居住国政府对其居民纳税人在国外得到减免税优惠的那一部分所得税，视同已经缴纳，给予税收抵免待遇，不再按居住国税法规定的税率补征。与国家间的双边税收协定相比，大陆与香港、澳门之间缔结的“关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排”等一系列相关文件，创造性地解决了大陆与香港、澳门之间的双重征税问题，更能为两岸缔结双边税收安排时提供借鉴。两岸谈签双边税收安排时，应当着重处理好如下问题：协调各种所得的概念及其来源地的判定；为解决对某些所得的分类和征税，制定共同的方法；将某几项所得的税收管辖权规定由两岸的一方独享，或者分享。退一步来说，如果两岸短期内无法直接缔结双边税收安排的话，仍然可以考虑通过签订有关税收情报交换方面的专项税收安排，解决日益突出的双重征税及偷避税问题。“未缔结税收协定或税收安排的，可通过缔结税收情报交换协定来过渡，以便及时交换有关偷漏税的情报。”(多恩伯格，1998)

根据大陆与香港、澳门的双边税收安排，两岸对所得避免双重征税的双边税收安排的条款应当包括：人的范围、税种范围、一般定义、居民、常设机构、不动产所得、营业利润、海运空运和陆运、联署企业、股息、利息、特许权使用费、财产收益、受雇所得、董事费、艺术家和运动员、退休金、政府服务、学生、其他所得、消除双重征税方法、无差别待遇、协商程序、信息交换、其他规则、生效和终止等。该安排适用于一方同时为双方居民的人，适用于由一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收以及对资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。该安排适用的现行税种是：大陆的个人所得税和企业所得税(简称“内地税收”)，台湾地区的综合所得税和营利事业所得税(简称“台湾地区税收”)。一方居民公司支付给另一方居民的股息，发生于一方而支付给另一方居民的利息或特许权使用费，均可以在该另一方征税。然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的一方，或者在该利息或特许权使用费发生的一方，按照该一方的法律征税。但是，如果股息受益所有人是另一方居民，则所征税款：如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25％资本的公司(合伙企业除外)，不应超过股息总额的5％；在其他情况下，不应超过股息总额的10％。又或者，如果利息或特许权使用费受益所有人是另一方居民，则所征税款不应超过利息或特许权使用费总额的7％。双方主管当局应协商确定实施该限制税率的方式。

双边税收安排也适用于该安排签订之日后征收的属于增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的税收，以及适用于将来征收而又属于有关“税种范围”的条款所指向的任何其他税收。双方主管当局应将各自税法所作出的实质变动，在其变动后的适当时间内通知对方。该安排可以规定的消除双重征税的方法，具体包括：(1)在大陆：大陆居民从台湾地区取得的所得，按照安排规定在台湾地区缴纳的税额，允许在对该居民征收的大陆税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照大陆税法和规章计算的内地税收数额。(2)在台湾地区：除台湾地区税法给予台湾地区以外的任何地区缴纳的税收扣除和抵免的法规另有规定外，台湾地区居民从大陆取得各项所得，按照安排规定在大陆缴纳的税额，允许在对该居民征收的台湾地区税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照台湾地区税法和规章计算的台湾地区税收数额。(3)一方居民公司支付给另一方居民公司的股息，而该另一方居民公司直接或间接控制支付股息的公司股份不少于10％的，该另一方居民公司可获得的抵免额，应包括该支付股息公司就产生有关股息的利润(但不得超过相应于产生有关股息的适当部分)而需要缴纳的税款。双边税收安排可以使纳税人免于双重征税的待遇得以确定。

第5篇：个税专项扣除细则范文

    关键词：税收征管法 核定方式 偷税 滞纳金 涉税犯罪移送

《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称新征管法）及实施细则自施行以来，已经在加强税收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会发展等方面发挥了十分重要的作用。但我们在税务稽查实践中，仍遇到一些难以掌握和操作的问题，主要表现在核定征收方式的采取、偷税行为的认定、滞纳金的加收、涉税犯罪案件的移送等方面。这些问题如不尽快较好地解决，那么，实现科学化、精细化管理，提高税收征管的质量和效率，将难以在基层得到贯彻落实。

一、关于核定征收方式的存在问题及建议

新征管法第三十五条赋予税务机关对六种情形之一的行为有权采取核定其应纳税额，实施细则第四十七条对税务机关核定应纳税额的具体程序和方法进行了规定。但在实际操作中仍存在一些问题，有待进一步完善。

（一） 核定征收方式存在问题

1、核定征收方式确定条件的不足。新征管法第三十五条第四、六款在表述上存在模糊不清之处。⑴ “账目混乱”的概念内涵模糊，缺乏明确的标准，对于到达何种程度才算“混乱”难以掌握和判断，实践中税务机关和纳税人往往有不同的认识，容易发生争执；⑵ “成本资料”的范畴不明确。如入库单、出库单、投料单、月末在产品盘存单等，按照相关的会计制度，都属于成本核算中的有关资料，缺失上述资料的企业是否符合“成本资料、收入凭证残缺不全、难以查账的”这一条件难以认定；⑶ 对于“纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的”缺乏具体解释，“明显偏低”和“正当理由”的定义未能明确。

2、核定征收方式条件的缺失。新征管法对适用核定征收的几种情形的表述中均未涉及税务机关对企业记假账、或提供虚假账簿、凭证资料该如何处理，这就必然会给一些企图偷逃税的纳税人以可乘之机。按照规定，只要企业设置有账簿，而且账目清晰，成本资料、收入凭证、费用凭证齐全，税务机关就应该对其进行查账征收（企业采取两套账偷逃税款的除外）。如果企业设置的是虚假账簿、虚假凭证，尽管所反映的内容是不真实的，但其形式满足了账目明晰、凭证齐全的要求，那么税务机关能否实行核定征收则没有明确规定。如果按其虚假的账簿、凭证对其进行查账征收，大量税款将从这一政策漏洞中流失。

3、征纳双方的合法权益难以有效保障。如果税务机关采用的是核定征收的方式，则不一定依据发票、账簿、报表进行计税。通常的核定依据方法包括：⑴参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；⑵按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；⑶按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；⑷按照其他合理方法核定。纳税人对税务机关采取核定方法确定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。但在实际操作过程中，核定征收给税务稽查工作带来很大难度。过高或过低都不合适，难以有效保障征纳双方的合法利益。

4、核定依据欠缺说服力。在有关纳税信息方面，纳税人明显占据优势，因为只有纳税人才最清楚自己必须纳税的事实及实际收入和成本等纳税资料。由于征管技术、征管人员和征管费用所限，要求税务机关完全了解和掌握纳税人的生产经营状况是不现实的。正是税收征管中征纳双方的信息不对称，税务机关的税收执法在很大程度上有赖于纳税人向税务机关提供完整、准确、可信的税务资料。可是，纳税人追求利益最大化的内在动机，往往会促使其为减轻税收负担而以一些“虚假行为”来蓄意隐瞒信息或对信息进行“技术处理”，致使税务机关掌握的是虚假的或质量很低的纳税信息。正是基于这种现实，纳税人必然会更多地强调其经营情况的特殊性。加上由于税务机关内部还没有形成独立的、系统的税源监控部门，涉税信息的采集缺乏专业化、规范化、连贯性和时效性，这就造成税务稽查人员在运用核定征收方式时，难以找到使纳税人感到有说服力的参照物。

（二）完善核定征收方式的建议

1、对有关规定中模糊不清的概念加以明确，制定具体的认定标准，方便基层执法人员严格执法，避免实际工作中出现随意性。

2、对缺失部分予以补充，以减少政策漏洞造成的税收流失，打消部分纳税人借以偷逃税款的幻想，避免税收征管资料失真现象，提高相关数据对税源情况反应的可靠性以及对政策制定的指导意义。同时加强税源信息的采集分析，及时将部门信息、征管信息、财务信息进行比对，按行业、分类型制定核定征收的参考标准。

3、运用听证制度，使纳税人了解核定征收所依据的证据和事实是否充分、正当，所运用的核定方法是否合理，而税务机关则可以根据涉税额的大小设置正式和简易两种听证制度，以提高行政效率。

4、建立辩论制度，即纳税人对核定的税款有异议的，有权辩论和质证，如在规定期限内提供确凿证据，税务机关应当尽快进行调整，这样可以促使纳税人提供更多的据以征税的真实情况，并使核定结果更接近真实。

二、关于偷税行为的问题及建议

（一）偷税行为存在问题

1、偷税认定的内涵过宽。根据新征管法第六十三条的规定，偷税行为采取正列举的方法，从会计账簿和纳税申报两个方面对偷税的范围进行了界定，但其表述方式存在一定的缺陷。⑴从征管法条文的字面来看，没有漏税的字眼，会给人造成“非欠即偷”的误解，凡查补的税款都认定为偷税，从而把一些本该属于漏税范围的非主观故意的不交和少交税款的行为视为偷税来处理，使纳税人承担了本不该承担的法律责任。⑵对进行虚假纳税申报不缴或者少缴税款的理解，只要纳税人不如实申报，那怕是不如实申报“一分钱”的税款，也是偷税，造成偷税认定的面过宽，打击范围太大。⑶现实工作上漏税是客观存在的。根据公认的税收理论，漏税是指纳税人并非故意未缴或者少缴税款的行为。纳税人有可能由于对税收法律法规的不甚理解或者粗心大意而导致应税收入确认、税率适用发生差错，从而造成税款的“不缴或少缴的”不良后果，即引发漏税。但从目前情况看，税务机关常常被偷税认定面过宽，打击范围太大的现象所困扰，影响税务机关的执法。

2、难以准确认定偷税行为。偷税行为的主观故意，无论在取证上还是在性质的认定上都存在着较大的困难。而且随着社会发展和科技进步，偷税手段越来越多样化。如以欺骗手段获取特殊行业资格认定，享受税收优惠或获得退税资格，从而达到不缴或少缴税款的目的。又如，有的纳税人在银行多头开户，隐瞒销售收入，逃避税务机关的监管；有的纳税人甚至利用因特网、电子商务等高技术手段，通过在网上商务信息、采取送货上门服务的方式，不办理工商登记和税务登记，从而大肆偷逃国家税款。

3、偷税行为的认定与财务会计制度的冲突。由于我国现行的财务会计制度与税法规定存在差异，因此对纳税人有的行为在客观表现上符合偷税行为的条件，但主观上是否具有偷税故意很难判断和取证。⑴纳税人按《会计准则》计提坏账准备金、减值准备金、折旧以及确认收入时，按税法规定则要做相应纳税调整。⑵如果纳税人出现应当作进项税额转出而未转出，应当视同销售计提税金而未计提，该进行纳税调整而未调整等情形，在会计制度上完全合法的，但按照税法规定则可能出现申报不实，不缴或少缴税款的情况。

4、偷税手段的列举外延过窄。法律的法定原则是“法无明文不为罪，罚无明文不处罚”，只有符合新征管法第六十三条所列举的行为才能认定为偷税行为，否则就难以认定。这种完全式列举虽然具有“明示其一，排除其它”的功能，但也存在一定的弊端：⑴完全列举虽一目了然，便于遵守执行，但容易产生疏漏，使法律法规不能适应纷繁复杂的现实。⑵采取这种方式易与税法不协调。税法存在形式多样性和易于变动性等特点，如目前的会计电算化和电子报税等就是以前没有的。所以在税收制度和税收征管制度不断变化的过程中，完全从税收征管形式的角度限定偷税方式是不可能的，无论偷税方式罗列多少，也无法涵盖偷税之全部外延。

（二）完善偷税行为认定的建议

1、修改税收征管法，将漏税行为法律化，从轻处理。既然漏税是客观存在的，那么我们就应该在法律法规上作出相应的规定，包括漏税的构成条件、应当承担的经济或法律上的责任等等，通过将漏税行为法律化，从而填补法律的空白，从法律上明确区分偷税行为和漏税行为的界限，对偷税行为构成犯罪的给予刑事处理，对漏税行为纳入税务行政处罚的范畴。如果不这样，税收工作实践中将不可避免地产生下述现象：⑴一些漏税被当成是偷税从严处治、使违法者承担不应该承担的法律责任，严重地影响了税收执法的公平与合理。⑵一些漏税被依照“法无明文规定不予处罚”的原则免受法律制裁，使国家利益蒙受损失，以提高税务机关的执法效率，体现执法的刚性。

2、采取明晰内涵、概括外延方式规定偷税行为。针对新征管法对偷税的规定内涵过宽、外延过窄的实际情况，修改征管法，尽量对偷税的内涵予以明晰，能量化的就量化，如虚假的纳税申报，不缴或少缴应纳税款的这种偷税行为，就要把虚假的方式明晰为那几种情况，尽量以正列举方式来明晰，做到一目了然，便于操作。对于外延不足的情况，以概括方式解决，并以法律授权形式，授权给国家税务总局根据偷税行为的变化情况，以补充列举方式解决完全列举方式列举不足的弊端, 能防止挂一漏万，保证了法律法规的严谨性、周密性,新出现的、高科技的偷税方式都能纳入偷税范围, 这种立法方式将可以适应税法的多变性和更接近税收征管的实际需要，可以大幅提高执法效率和执法刚性。

  3、逐步减少财务会计制度与税法的差异，两者尽量融合。有关部门在修订税法和制定财务会计制度时，要注意减少两者的差异，尽量减少纳税人由于财务处理与税法差异需纳税调整的情况，减少纳税人客观出错的机会，降低纳税成本，最终达致税务机关的征收管理成本的降低，给纳税人提供依法纳税的机会和便利。

三、关于加收滞纳金的问题及建议

（一）加收滞纳金存在的问题

1、加收滞纳金难。从新征管法第三十二条规定看，征收滞纳金工作的好坏反映了新征管法的严肃性，也体现了纳税人的纳税意识。然而，在实际工作中，滞纳金征缴过程执行难的问题非常突出：⑴部分税务人员以及纳税人对征收税收滞纳金认识不够。有些税务人员、纳税人错误地理解了滞纳金的概念和性质，将滞纳金看作一种处罚，认为对纳税人既打又罚不合理。其实，加收滞纳金是纳税人因占用国家税金而应缴纳的一种补偿，而不是行政处罚。这些有法不依的行为削弱了税法的刚性，使得部分涉税违法者感到违法成本低廉，以致形成故意欠税的恶性循环。⑵滞纳税款计算存在难度。例如加收滞纳金以流转税为依据时，纳税人、扣缴义务人应按期缴纳税款，一旦延误，就应该加收滞纳金。如果说纳税人当期税款延迟缴纳，这笔滞纳金计算还简单的话，那么在一年中每月有笔收入少缴或不缴流转税，计算这个滞纳金就变得相当复杂了，稽查局往往是一查几年，计算滞纳金更复杂，工作量更大。这也使一些税收征管人员产生了畏难情绪。⑶滞纳时间难以认定。根据国家税务总局《关于偷税税款加收滞纳金问题的批复》规定：对偷税行为加收滞纳金的计算起止时间为，从税款当期应当缴纳或者解缴的期限届满的次日起，至实际缴纳或者解缴之日止。而新征管法实施细则规定：税收征管法及本细则所规定期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期满的次日为期限的最后一日；在期限内有连续3日以上法定休假日的，按休假日天数顺延。所以说，税法确定的纳税期限不一定是固定的某一日。如果查获企业偷税每月都有发生，滞纳金的起始时间势必要查日历来得到，并且要注意节假日期间的休假日是否影响纳税期限。如果是前几年的偷税，还要查历年的日历。这样计算的滞纳金，税务稽查人员不但增加了工作量，而且最主要的是容易出差错。一旦发生有关滞纳金的行政诉讼，极易使税务部门处于尴尬境地，这导致了一些税务人员不愿征收滞纳金。

2、税收滞纳金过高的征收比例与其“补偿”性特征不相符。新征管法在实质上已经将税收滞纳金界定为“补偿金”。那么作为一种“补偿金”，按照一般的经济法律原则，其补偿额应当与其给对方造成的损害（含直接损害和间接损害）基本相当，不应该存在显失公平的问题。如果显失公平，按理当视为无效。而我国现行的税收滞纳金制度规定的滞纳金的征收比例却高达每日万分之五，换算成年征收率则为18％（365×0.5‰），是同期银行贷款利率的3倍左右。这一种“补偿”显然可以视为“显失公平”，应当被视为无效。也就是说现行的税收滞纳金根本就不能看成是补偿金，它除了补偿成份之外，还具有相当的惩戒与惩罚成份。

3、税法对滞纳金的计算问题规定得不全面。滞纳金应当如何计算？从法律规定的角度考虑，这似乎不应该成为问题，但要真正计算加收滞纳金了，却又实在地成了问题：滞纳金该加征到何时呢？也就是说滞纳金的终止日究竟该如何确定？是只计算到税务人员到单位实施稽查之日呢，还是计算到稽查资料移交审理之日？是计算到审理人员制作《税务处理决定书》之日呢，还是计算到税款最终入库之日？应该说加收到税款入库之日最符合现行法律法规的规定。但是这其中也有不妥之处，主要是这其中有很多的不确定因素，特别是稽查审理可能需要很长一段时间，甚至会长达半年乃至更长，这对纳税人来说，滞纳金负担将会因审理时间延长而加大加重，更重要的是在这些情况下，纳税人可能很愿意将相关税款尽早入库主观上已经没有继续延迟纳税的过错，但因为程序上的原因，却仍然必须承担额外的滞纳金负担。这显然不妥。

（二）完善加收税收滞纳金的建议

1、用技术手段提高服务水平，加大检查力度，坚决堵塞税收漏洞。信息化使税务管理走向规划化、标准化，但过多的环节、繁琐的手续，又常常使纳税人感到办税太麻烦。要充分体现税收工作的服务理念，发挥税收信息化潜在的优势，提高办税效率和服务质量。要建立电子缴税信息系统，使税务机关在当天就可以了解企业账户透支情况，及时电话催缴。税务部门应尽快开发出一种高效简便的计算程序，对滞纳金实行简便计算。对滞纳时间在一个月之内的，按日加收滞纳金，一个月以上的加收一个固定比例的滞纳金，达到计算上既简便又合理的目的。税务部门要投入一定的人力和财力进行查补税款及滞纳金计算软件的开发，把对加收滞纳金内容的检查列入执法过错责任追究中。同时，对应加收的滞纳金实行强制执行，让欠税的纳税人切实感到拖欠税款的代价。

2、进一步下调滞纳金的征收比例。虽然新征管法已经大幅度下调了税收滞纳金的征收比例，但是滞纳金的加收比例仍然很高，甚至比日本等经济发达国家的税收滞纳金也高出了近4 至5个百分点。过高的滞纳金征收比例已经让纳税人不能承受。纳税人不能承受，但又不得不承受。结果会如何呢？纳税人可能会选择不法手段如偷税逃税、不按照正当渠道办理注销手续即关门走人，甚至还可能发展为直接对抗。当然还有一种可能即纳税人破产。但不管怎么说，这两种结果对经济发展与国家税收收入都没有任何利益。因此，从经济决定税收看，我们仍然有必要进一步下调税收滞纳金的征收比例。最佳的选择是与银行利率挂起钩来。

3、滞纳金时间的计算应扣除一些不应由纳税人负担的时间。如从现阶段稽查实践看，从通知企业查账开始到作出《税务处理决定书》中规定的缴税期限，这段时间应视作滞纳时间停止，不作为加收滞纳金情况处理，纳税人不负担税收检查期间的滞纳金。

四、关于涉税犯罪案件的移送问题及建议

我国现行的涉税犯罪移送制度主要由新征管法第六十三、六十五、六十六、六十七、七十一和七十七条和《中华人民共和国刑法》第三章第六节“危害税收征管罪”中的诸条款加以确立。其中新征管法第七十七条更明确规定：“纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，依法追究刑事责任。”因此，依法、准确、及时移送涉税犯罪案件，成为税收执法工作的重要组成部份。现行税收征管法在一定程度上改进了我国的涉税犯罪案件移送制度，但这些规定在实际操作过程中仍然存在不少缺陷，有待进一步加以完善。

（一）涉税犯罪案件移送制度的现存问题

1、偷税门槛过低，打击面较大。根据新征管法的规定，涉税犯罪案件主要包括涉嫌偷税、涉嫌抗税、涉嫌逃避追缴欠税、涉嫌骗取抵扣税款等案件，其中又以涉嫌偷税的发案率为最高。但目前偷税的起刑点过低，因此造成打击面过大。以广州为例，由于是经济较为发达的地区，偷税金额动辄上万元，甚至上百万元的也屡见不鲜，以偷税比例达到10%且1万元以上的标准进行移送，税务稽查部门和公安经侦部门都会不堪重负，从而直接影响到办案效率和质量，而且也会由于打击面过大而导致社会矛盾的激化。

2、逃避追缴欠税定性模糊，操作困难。目前有关规定中对于如何认定纳税人为了逃避欠缴的税款，而实施转移或隐匿财产的行为以及如何掌握“致使税务机关无法追缴欠缴税款”这个标准等问题都没有做出进一步的解释，从而直接影响涉税案件的移送。例如，广州市某稽查局查处某公司少缴税款数万元，在向该公司送达《税务处理决定书》后，该公司没有按规定期限缴纳税款，当该稽查局准备对其采取查封机械设备等强制措施时，该公司却将其名下财产转让给第三人用以抵债，且双方签订了财产转让合同，对于这种行为税务机关很难认定。

3、取证要求存在差异，有待明确。例如新征管法第三十五条规定，税务机关在特殊情形下有权核定纳税人的应纳税额；如果纳税人的行为又符合偷税罪的构成要件，税务机关应当进行移送。但这种税务部门通过核定方式定性的偷税案件，移送时大部分在证据方面都受到质疑。又如行政处罚法第三十七条规定，行政机关在收集证据时，可以采取抽样取证的办法，但对于公安、检察机关而言，在涉税刑事程序中则很难认可抽样取证的方式。因此，必须及时解决涉税犯罪案件证据标准的认定问题，否则就会造成对涉税犯罪行为难以及时准确定罪的后果。

（二）完善涉税犯罪案件移送制度的建议

1、完善相关立法，便于实际操作。建议有关机关及时制定新征管法和刑法“危害税收征管罪”的司法解释或出台相关工作指引，如：(1)针对偷税罪的构成要件，应提高起刑点，从而保证有关部门能够集中精力打击重大涉税案件；(2)鉴于新的偷税手段的不断出现，建议更加全面地列举偷税罪的客观表现。如《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第一条规定的第5种偷税手段“缴纳税款后，以假报出口或其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款”，新征管法却没有认定这一手段为偷税手段之一；(3)针对逃避追缴欠税罪中“致使税务机关无法追缴欠缴的税款”在执法实践中难以具体把握，建议将该法条修改为“妨碍税务机关追缴欠缴的税款”。