业务审计报告精选(九篇)

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第1篇：业务审计报告范文

一、招商引资自我加压服务创业。今年我局的招商工作较往年出现了“三个突破”：一是指导思想上有突破，改变了过去的招商是审计局工作“副业”的思想，树立了招商与审计并重的思想，树立了敢为人先招大项目的观念，力争招商超任务目标。局里抽调了一名副局长和二名科长组成了招商小分队。二是招商机制上有突破，局党组研究决定，突破过去只靠招商小分队的做法，招商小分队完成市里下达的2.4亿任务，局班子成员每人带领分管科室再完成2000万任务，并给每个班子成员2万元工作经费，调动了全局工作人员的招商积极性和责任感。三是招商工作模式上有突破，建立了产业项目库，由过去广泛招商向服务业、新材料、新能源招商转变；由参加大型经贸活动招商向小规模、“一对一”等定向有效转变；由小项目向5000万以上工业项目转变；由随机型招商向我市新能源、钢铁等产业链招商转变。到6月底，已实际进资6300万元，有4个项目正在洽谈中，招商小分队大部分时间在外跑招商。

二、大力推进重大项目建设服务创业。我局推进重大项目挂点单位是下村硅料厂，局里成立了领导小组，由局长谢桂生任组长，派了一名副县级干部蹲点企业，帮助协调项目推进过程所遇到困难和问题。今年5月份由于下大雨，排污系统密封不够严，溢出了少量污水，有关单位开出了20万元的罚款，我局主要领导了解情况后，多次与有关部门协调，最后处理结果双方满意。企业资金短缺，我局多次与金融部门联系，深入细致做工作，尽力帮助解决一部分资金。我局还帮助解决了企业的消防、用电、技术人员职称评定等问题。对政府投资的项目，我局全过程跟踪审计，目前已完成北湖公园四个单项工程和抱石公园景观塔主体土建工程及水电、消防、电梯等工程决算审计，报送工程造价8269.32万元，核减工程造价2028.85万元，核减率为24.5%。

三、优化政务环境服务创业。一是在《日报》公开承诺“创业服务年”的内容和方式，并落实在日常工作中，向社会公示了我局的业务内容和操作流程。二是大力营造创业服务氛围。在局网站开设创业服务年活动宣传专栏,局“审计简报”开设专刊，制作宣传专栏，悬挂宣传标语，将审计政策、法规制作了宣传手册向社会发放。到目前为止已发表了创业服务宣传文章8篇，每月都向市效能办报发了信息2条以上，在日报发表创业服务及机关作风建设的新闻稿7篇，论文2篇，在《中国审计报》发表创业服务新闻2条。三是利用审计职能为创业服务优化政务环境，每审计一个单位，都注意查找该单位是否存在“六乱”的现象，在今年上半年的审计中，已查处了4个单位的乱收费情况。

第2篇：业务审计报告范文

2020年全年审计任务76项，目前总进度完成约45%，其中：已完成下发审计报告25项，为：重大政策落实审计1项、经济责任审计4项，政府投资审计20项；实施中19项，为：重大政策落实2项，预算执行审计1项，经济责任审计7项，政府性投资审计9项。

上半年，共查出管理不规范金额2061万元，促进整改落实1452万元，共提出整改意见101条，有效发挥了审计监督职责。

二、审计改革管理推进有序

1.扎实推进财政预算执行单位审计全覆盖

根据审计署、省审计厅关于推进各级财政一级预算单位审计全覆盖实施方案要求，今年起对县直52个部门2019年度预算执行实施审计全覆盖。

一是准确把握审计重点。依托“大数据”分析能力，以预算编制质量、收入组织合法、支出安排高效、管理制度健全等为主要内容，推动财政资金提质增效，促进上级和县重大决策部署的贯彻落实；

二是彻底消除监督盲区。统筹安排审计力量，针对全县52个一级预算单位不同性质特点，分别侧重非税收入真实合法、预算编制科学合理、日常公用支出遵纪守规、专项事业支出及时高效等执行和管理情况，以全面拓展审计监督的广度和深度。

2.扎实推进政府投资审计规范完善有序开展

坚决防止“以审代结”，加大投资审计法规规定和政策要求宣传，防止出现以“未完成审计为由拖延支付工程款、强制或变相强制要求以国家审计结果作为结算依据”的不规范行为。

第3篇：业务审计报告范文

与原审计准则相比，新准则中关于审计报告的规范内容更加系统和完整，进一步提高了对注册会计师的要求

在最新颁布的中国注册会计师审计准则中，直接对审计报告进行规范的准则有3个，即《中国注册会计师审计准则第1501号――审计报告》、《中国注册会计师审计准则第1502号――非标准审计报告》和《中国注册会计师审计准则第1601号――对特殊目的审计业务出具审计报告》。另外，在其他相关审计准则中，还就涉及审计报告的一些特殊情况进行了规范。笔者认为，与原准则相比，新准则中涉及审计报告的规定内容有了较大的调整，显得更加系统和完整，对注册会计师的要求也进一步提高了。具体变化主要体现在：

一、明确了审计报告的分类

根据原准则的规定，审计报告包括四种类型，即无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见的审计报告。新准则对审计报告的要素进行了调整，并将审计报告划分为标准和非标准审计报告两类。标准审计报告是指不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语的无保留意见的审计报告；非标准审计报告包括带强调事项段无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。这样的划分在便于准则表述的同时，严格限定了标准审计报告的范畴，强调除了可能附加强调事项段以外，无保留意见审计报告不能附加说明段和任何修饰性用语，更加规范了审计意见的表述。

有一点需要说明，1501号审计准则在解释标准审计报告时提到附加说明段的无保留意见的审计报告，即“当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该报告称为标准审计报告”，但1502号审计准则指出：“本准则所称非标准审计报告，是指标准审计报告以外的其他审计报告，包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。”也就是说，1502号审计准则在解释非标准审计报告时并未将附加说明段的无保留意见的审计报告包括在内，也未对这一审计报告加以解释。对这种审计报告，国际审计准则700号（修订）《对整套通用目的财务报表的审计报告》中的要求是：“一些标准、法律或审判中的惯例可能要求或允许注册会计师对其在财务报表审计中的责任或审计报告提供进一步的解释。在这种情况下，注册会计师需要在审计报告的意见段之后增加单独的段落进行说明。”

根据国际审计准则的规定，在某些情况下，被审计单位可能为了遵守法律、法规或标准的规定或自愿选择与财务报表一同披露一些财务报表框架并不要求披露的补充信息。注册会计师的审计意见可能涉及或不涉及这些补充信息，如果审计意见不涉及这些补充信息，注册会计师必须确认这些补充信息与已审计的财务报表能够显著地区分开来。如果注册会计师认为没有显著区别，就应当在审计报告中进行说明。但这并不能解除注册会计师发现未经审计的补充信息与已审计财务报表中的信息存在重大不一致的责任。

二、增加了需要附加强调事项段的情形

新准则规定，当不影响已发表的审计意见时，如果存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，或者存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外），或者存在其他审计准则规定的附加强调事项段的情形，注册会计师可以在审计报告的意见段之后附加强调事项段。除此以外，不应在意见段之后附加强调事项段或任何解释性段落，以免财务报表使用者产生误解。与原准则相比，需要附加强调事项段的两种基本情形不变，但新准则中增加了“其他审计准则规定的增加强调事项段的情形”。因为强调事项段的目的在于提醒报表使用者关注，所以新准则中增加需要附加强调事项段的情形，更有利于维护报表使用者的利益。

其他审计准则中规定增加强调事项段的情形有：

《中国注册会计师审计准则第1324号――持续经营》中规定，如果被审计单位管理层认为编制财务报表时运用持续经营假设不再适当，选用了其他基础编制财务报表。在这种情况下，如果注册会计师认为管理层选用的其他编制基础是适当的，且财务报表已做出充分披露，则可以出具无保留意见的审计报告，并考虑在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用的其他编制基础。

《中国注册会计师审计准则第1332号――期后事项》中规定，在财务报表报出后，如果知悉在审计报告日已经存在的、可能导致修改审计报告的期后事项，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与被审计单位管理层讨论。如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当针对修改后的财务报表出具新的审计报告。新的审计报告应当增加强调事项段，提请财务报表使用者注意财务报表附注中对修改原财务报表原因的详细说明，以及注册会计师出具的原审计报告。

《中国注册会计师审计准则第1511号――比较数据》中提及两种情况可以在审计报告中增加强调事项段：第一，当以前针对上期财务报表出具的审计报告为非无保留意见的审计报告时，如果导致非无保留意见的事项虽已解决，但对本期仍很重要，注册会计师可在审计报告中增加强调事项段提及这一情况。第二，注册会计师在对本期财务报表进行审计时，可能注意到影响上期财务报表的重大错报，而以前未就该重大错报出具非无保留意见的审计报告。如果上期财务报表未经更正，也未重新出具审计报告，但比较数据已在本期财务报表中恰当重述和充分披露，注册会计师可以在审计报告中增加强调事项段，说明这一情况。

《中国注册会计师审计准则第1521号――含有已审计财务报表的文件中的其他信息》中规定，如果注册会计师在阅读其他信息（即在被审计单位年度报告、招股说明书等文件中包含的除已审计财务报表和审计报告以外的其他财务信息和非财务信息）时，发现其他信息与已审计财务报表中的信息存在重大不一致，注册会计师应当确定已审计财务报表或其他信息是否需要修改。如果需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改，注册会计师应当考虑在审计报告中增加强调事项段说明该重大不一致，或采取其他措施。

《中国注册会计师审计准则第1601号――对特殊目的审计业务出具审计报告》中规定，对简要财务报表出具的审计报告，应当在强调事项段中指出，为了更好地理解被审计单位的财务状况、经营成果以及注册会计师实施审计工作的范围，简要财务报表应当与已审计财务报表以及审计报告一并阅读；或提醒财务报表使用者注意财务信息附注中对上述事项的说明。

三、取消了标注双重审计报告日期的做法

对于注册会计师在审计报告日至财务报表公布日获知的期后事项，原准则规定，如果注册会计师实施了追加审计程序，并已作了适当处理，在标注审计报告日期时有两种方式可以选择：一是签署双重审计报告日，即保留原审计报告日，并就该期后事项注明新的审计报告日；或者更改审计报告日，即将审计报告日推迟至完成追加审计程序时的日期。

按照1332号新准则――《期后事项》的内容，期后事项是指资产负债表日至审计报告日发生的事项以及审计报告日后发现的事实。审计报告日后发现的事实包括两种情形：一是审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实，二是财务报表报出后发现的事实。对这两种情形，新准则中取消了在审计报告中标注双重日期的做法，而要求采用更改审计报告日的做法。具体要求是：无论是审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实，还是财务报表报出后发现的事实，注册会计师都应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，根据具体情况采取适当措施。

相比之下，更改审计报告日的做法在财务报表审计范围内全面地扩大了注册会计师的审计责任范围，而标注双重日期的做法仅在反映有关的特定项目方面扩大了注册会计师的责任范围。显然，取消标注双重审计报告日期的做法意味着新准则对注册会计师的要求进一步提高了。

四、对合同遵守情况的审计报告采用积极保证方式

除对整套通用目的财务报表实施审计外，注册会计师还可能执行特殊目的的审计业务，即接受委托对下列财务信息进行审计并出具审计报告：（1）按照企业会计准则和相关会计制度以外的其他基础（简称特殊基础）编制的财务报表；（2）财务报表的组成部分，包括财务报表特定项目、特定账户或特定账户的特定内容；（3）合同的遵守情况；（4）简要财务报表。

对于上述4种特殊目的审计业务的审计报告，原准则规定，除合同遵守情况的审计以外，其他3种审计业务的审计报告都应当以积极方式提出结论，而合同遵守情况的审计报告采用消极方式提出结论，即要在审计报告的意见段中指明是否发现法规、合约所涉及的财务会计规定未得到遵循的情况。但是，新准则中要求在上述4种特殊目的审计业务的审计报告中全部采用积极保证方式提出结论，即对按照特殊基础编制的财务报表，要在审计报告的意见段中说明财务报表是否按照指定的特殊基础编制；在财务报表组成部分的审计报告中，要在意见段中说明财务报表组成部分是否按照指定的编制基础编制；在合同遵守情况的审计报告中，要在意见段中说明被审计单位是否遵守了合同的特定条款；在简要财务报表的审计报告中，要在意见段中说明，简要财务报表中的信息是否在所有重大方面与其依据的已审计财务报表一致。

第4篇：业务审计报告范文

（一）内部控制鉴证与内部控制审计政策变迁

中国相关政策变迁中国内部控制审计鉴证政策变迁与美国较为相似，由最初的财务报表审计中的内部控制评价发展到财务报告内部控制审核，再发展到财务报告内部控制审计。具体如表3所示。从表3可以看出，财政部等部委制定的内部控制规范主要针对主板上市公司，目前并没有强制要求中小板和创业板遵循，而是择机实施。但是深交所的《中小板指引》和《创业板指引》则对中小板和创业板内部控制审计鉴证作出了强制要求，三个板块《运作指引》的具体要求如表4。

（二）文献回顾

以SOX法案的颁布实施为分界点，美国内部控制相关研究可以分为2002年之前和2002年之后两个阶段。2002年之前，相关文献主要集中于财务报表审计中内部控制评价和财务报告内部控制审核的研究，只有少数研究关注内部控制审计，主要研究结论认为内部控制审计将提高审计的成本却无助于财务报告可靠性的提高（Hermanson,2000）；2002年以后，随着SOX法案的实施，更多的研究开始关注内部控制审计，出现了大量的实证研究，其研究内容主要基于内部控制缺陷，具体包括内部控制缺陷发现和报告（Ashbaugh等,2007;Rice和David,2012）、内部控制缺陷对审计成本的影响（Raghunandan和Rama，2006）及对信息质量的影响等（AshBaugh-Skaifeetal.，2008）。中国内部控制的研究则可以分为2006年之前和2006年之后两个阶段。2006年以前，由于中国监管部门对内部控制审计鉴证尚无强制性规定，大量研究集中于内部控制信息披露，专门研究内部控制审计鉴证报告的文献较少，但是很多文献都提出上市公司内部控制审计或审核的必要性（陈关亭和张少华，2003；张立民等，2003）。2006年以后，随着上交所和深交所《上市公司内部控制指引》的颁布，尤其是2008年《基本规范》的颁布，大量研究开始关注内部控制审计报告，且均发现上市公司内部控制审计报告存在较多的问题，如审计意见表述方式不一致、审核依据不统一等（袁敏，2008；何芹，2012）。与国外研究相似，实证研究方面主要关注内部控制缺陷对审计成本及其信息质量的影响等（张宜霞，2011；田高良等，2011）。同时较多的研究开始关注内部控制鉴证的理论问题，内容包括鉴证目标、鉴证范围、鉴证标准等诸多方面（刘明辉，2010；李明辉和张艳，2010）。但是这些研究都是将内部控制鉴证报告与内部控制审计报告同等看待，并没有考虑二者之间存在的差异，未就内部控制审计与内部控制鉴证实施情况进行实证分析。

（三）比较分析

由此可见，美中内部控制审计鉴证政策的发展具有较强的相似性，都经历了内部控制评价、审核和审计等不同阶段，但是在具体执行过程中，又存在较多的差异，美国仅要求大型公司和中型公司实施内部控制审计，而对小型公司则没有内部控制审计的要求，也没有要求实施内部控制鉴证或评价。然而，中国对主板和中小板上市公司的要求是实施内部控制审计，而对创业板的要求则是内部控制鉴证。那么，内部控制审计与内部控制鉴证的差异是什么？内部控制审计与内部控制鉴证执行情况又是如何呢？这些问题还有待进一步探讨。同时，通过国内外文献回顾可以发现，虽然大量研究关注内部控制审计及其鉴证，但是均将内部控制鉴证报告与内部控制审计报告同等看待，二者之间的差异还有待进一步考察，且有关内部控制鉴证与内部控制审计实施现状的研究较少。因此，本文将在比较内部控制鉴证与内部控制审计政策要求差异的基础上，对内部控制审计与内部控制鉴证的实施现状进行实证分析。

二、内部控制鉴证与内部控制审计政策要求之比较分析

（一）内部控制鉴证与内部控制

审计概念范畴的比较根据《中国注册会计师鉴证业务基本准则》中的规定，鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证业务包括审计业务、审阅业务和其他鉴证业务。具体到内部控制审计与内部控制鉴证业务，根据中国《企业内部控制审计指引》的规定，内部控制审计是指会计师事务所接受委托，对截至特定日期企业内部控制的有效性进行审计，并发表审计意见。因此，内部控制审计属于审计业务的范畴。然而，根据《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号——历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》（下文简称《其他鉴证业务准则》），注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务属于其它鉴证业务，因此，内部控制鉴证属于其他鉴证业务范畴。具体关系可以通过图1予以说明。

（二）内部控制鉴证与内部控制

审计所适用行为规范的比较从所适用的行为规范来看，内部控制鉴证和内部控制审计应该遵循的行为规范既有相同之处，也存在差异。从图1可以看出，内部控制鉴证和内部控制审计都属于鉴证业务，因此二者都应当遵循《中国注册会计师鉴证业务基本准则》。同时，注册会计师在执行鉴证业务时，还应当遵守中国注册会计师职业道德规范和会计师事务所质量控制准则，因此，内部控制审计和内部控制鉴证应当共同遵循的准则是《中国注册会计师鉴证业务基本准则》、《中国注册会计师职业道德规范》和《质量控制准则第5101号——会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制》（下文简称《质量控制准则》）。但是，与内部控制鉴证业务不同的是，内部控制审计业务还必须遵循《企业内部控制审计指引》（下文简称《审计指引》）的规定，而内部控制鉴证业务则遵循《其他鉴证业务准则》的规定，并参照《指导意见》的规定执行，同时根据《基本规范》和《配套指引》的要求，可以选择性遵循《审计指引》的要求执行。内部控制审计与内部控制鉴证所适用的行为规范如表5所示。

（三）内部控制鉴证与内部控制

审计主体及对象的比较首先，从内部控制鉴证与内部控制审计主体上看，二者主体相同。与《配套指引》鼓励上市公司实施财务报表与内部控制整合审计的要求相一致，三个板块《运作指引》中也均要求上市公司聘请会计师事务所在进行年度审计的同时，要求会计师事务所对上市公司内部控制实施审计或者鉴证，并出具内部控制审计报告或鉴证报告。可以看出，无论是内部控制审计还是内部控制鉴证，均鼓励上市公司聘请与财务报表审计相同的会计师事务所实施内部控制鉴证与审计。然而，从内部控制鉴证与内部控制审计对象上看，二者存在差异。根据《中国注册会计师鉴证业务基本准则》的规定，鉴证业务分为基于责任方认定的业务和直接报告业务。在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。具体到内部控制鉴证和内部控制审计业务中，从理论上来说，内部控制鉴证和内部控制审计可以是基于责任方认定的鉴证或审计业务，也可以是直接报告业务。在实务中，内部控制鉴证业务按照《其他鉴证业务准则》执行的同时，参照《指导意见》的规定执行。根据《指导意见》的规定，在内部控制鉴证业务中，注册会计师应当就企业管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见。因此，从政策要求及注册会计师实务来看，内部控制鉴证是对管理层有关内部控制有效性的认定发表意见，而内部控制审计是直接对内部控制设计和运行的有效性进行审计并发表意见。但是从最终目的上看，都是对内部控制的有效性发表意见。同时，与《配套指引》一致，《主板指引》和《中小板指引》均要求注册会计师对财务报告内部控制有效性发表审计意见，并披露注意到的非财务报告内部控制重大缺陷，但是《创业板指引》只要求注册会计师对财务报告内部控制有效性发表鉴证意见，并没有提及对非财务报告内部控制的关注。内部控制鉴证与内部控制审计主体及对象的比较如表6所示。

（四）内部控制鉴证与内部控制审计保证程度和风险的比较

鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。合理保证鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。有限保证鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。根据《审计指引》的规定，内部控制审计业务属于合理保证的鉴证业务，要求注册会计师将审计风险降至可接受的低水平，对内部控制提供高水平保证，在审计报告中对内部控制采用积极方式提出结论。根据《其他鉴证业务准则》的规定，内部控制鉴证业务的保证程度根据具体情况确定，可能是有限保证也可能是合理保证。在有限保证的内部控制鉴证业务中，要求注册会计师将鉴证风险降至该业务环境下可接受的水平，对鉴证后的内部控制提供低于高水平的保证，在鉴证报告中对内部控制采用消极方式提出结论。而进一步根据《指导意见》第四条的规定“注册会计师应当保持应有的职业谨慎，关注内部控制的固有限制，获取充分、适当的证据，将审核风险降低至可接受的水平”，从这里看，内部控制鉴证要求提供有限保证，业务风险较低。内部控制审计与内部控制鉴证保证程度及风险的比较如表7所示。

（五）内部控制鉴证与内部控制

审计实施频率和报告的比较首先，从内部控制鉴证与内部控制审计目前政策规定的实施频率上看，《主板指引》对上市公司的要求与配套指引一致，上市公司每年都要聘请会计师事务所对内部控制有效性实施审计；《中小板指引》的规定是上市公司至少每两年要求会计师事务所对内部控制有效性进行一次审计；《创业板指引》的规定是上市公司至少每两年要求会计师事务所对内部控制有效性进行一次鉴证。其次，从内部控制鉴证与内部控制审计报告的内容上看，其差异主要体现在以下几个方面：首先，报告标题不同。根据《审计指引》的要求，内部控制审计报告的标题是“内部控制审计报告”，根据《指导意见》的要求，审核报告的标题应当统一规范为“内部控制审核报告”，而再根据《创业板指引》的要求，内部控制鉴证报告的标题是“内部控制鉴证报告”。其次，报告意见存在差异。从意见类型上看，《审计指引》指出内部控制审计意见包括无保留意见、带强调事项段意见、否定意见和无法表示意见；《指导意见》则指出内部控制鉴证意见包括无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见。同时，报告段落不同。在内部控制审计业务中，如果审计师在审计过程中注意到被审计单位非财务报告内部控制重大缺陷，还需要对其注意到的非财务报告内部控制重大缺陷进行说明；而内部控制鉴证业务则无此要求。内部控制鉴证与内部控制审计实施频率与报告的比较如表8所示。

（六）其他方面的比较

由于内部控制鉴证与内部控制审计概念范畴、适用行为规范等方面的差异，尤其是因为内部控制鉴证保证程度与风险低于内部控制审计风险，内部控制鉴证与内部控制审计还存在其他方面的差异：（1）证据收集程序要求不同。由于鉴证业务对业务风险降低的要求比审计业务低，因此，与审计业务相比，鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。（2）证据数量要求不同。审计业务所需证据的数量较多，鉴证业务所需证据的数量较少。（3）审计师的责任不同。内部控制审计业务中，审计师所需承担的责任也更高。（4）业务收费不同。根据《会计师事务所服务收费管理办法》（2010）的规定，会计师事务所主要是根据业务性质、风险大小、繁简程度等确定服务收费高低，因此审计业务收费比鉴证业务收费更高。

三、内部控制鉴证与内部控制审计的实施现状

（一）主板上市公司强制内部控制审计具体分析

1.2012年和2013年内部控制审计报告的披露状况2012年主板上市公司中911家披露了内部控制审计报告，披露比例为64.38%；2013年主板上市公司中1090家披露了内部控制审计报告，披露比例为75.91%。2013年主板公司内部控制审计的比例明显高于2012年。如表9所示。可以看出，大部分公司能够满足一年出具一次内部控制审计报告的要求，且2013年相比2012年有较大幅度的提高，但是仍然有一定比例的公司难以满足“每年都要聘请会计师事务所对内部控制有效性实施审计”的规定。2.内部控制审计报告规范性分析2006年以后，有关内部控制审计报告规范性的研究大量涌现，并且发现内部控制审计报告规范性存在的问题包括审计依据不统一、审计报告名称不一致、业务类型有差别等方面（袁敏，2008）；随着《基本规范》和《配套指引》的实施和完善，上市公司内部控制报告也在不断规范（何芹，2012）。我们对2012年至2013年度内部控制审计报告进行分析发现，这两年的内部控制审计报告规范性较好，但是仍然有个别公司内部控制审计报告规范性存在问题，包括报告名称、审核依据及语言表述等，如表10所示。

（二）创业板上市公司内部控制

鉴证具体分析1.2012年至2013年内部控制鉴证概况根据《创业板指引》的要求，创业板上市公司应当至少两年实施一次内部控制鉴证，至2012年12月31日，上市的创业板公司共355家，82家公司2012年和2013年连续两年披露内部控制鉴证报告，占比23.10%；328家公司能满足两年披露1次内部控制审计报告的要求，占比92.39%；27家公司连续两年均未披露内部控制鉴证报告，占比7.61%。可以看出，创业板公司披露内部控制鉴证报告大多数能够为了满足两年实施一次内部控制鉴证的监管需要，但是自愿每年实施内部控制鉴证的公司并不多，而且即使在监管层要求内部控制鉴证的背景下，仍有少数公司不能按照要求披露甚至不披露内部控制鉴证报告。2012年与2013年创业板公司内部控制鉴证概况如表11所示。2.内部控制鉴证报告信息规范性与主板公司相比较，创业板公司内部控制鉴证报告信息规范性较差，还存在较多的问题，具体如下：（1）鉴证依据。与内部控制审计归属审计业务不同，内部控制鉴证业务属于其它鉴证业务，其鉴证依据是《其他鉴证业务准则》，在实务中同时参照《指导意见》的规定执行。但是从创业板内部控制鉴证报告看，鉴证依据却存在非常大的差异，除了《其他鉴证业务准则》以外，还主要有：《企业内部控制鉴证指引》、《企业内部控制审计指引》、《中国注册会计师审计准则》。（2）鉴证报告名称。根据《其他鉴证业务准则》及《创业板指引》的要求，创业板上市公司内部控制鉴证报告的名称应统一为“内部控制鉴证报告”，但是从2009年至2013年创业板公司披露的内部控制鉴证报告看，大多数公司都符合规范的要求，但也存在其他的一些报告名称，具体有：内部控制审计报告、内部控制审核报告、内部控制专项报告、内部控制专项鉴证报告、内部控制制度报告。（3）鉴证业务类型。根据《其他鉴证业务准则》和《指导意见》的规定，内部控制鉴证业务是基于责任方认定的业务，但从实际情况看，创业板内部控制鉴证报告的引言段中既有将内部控制鉴证业务作为直接报告业务，又有将其作为基于责任方认定的业务；但是鉴证报告意见段又主要是针对内部控制发表鉴证意见，即将内部控制鉴证业务作为直接报告业务对待，但是具体范围却存在不同的界定，既有针对所有内部控制发表意见，又有仅针对财务报告内部控制发表意见。（4）鉴证保证程度。根据《指导意见》的规定，内部控制鉴证业务合理保证的要求并未明确，但是从实际情况看，创业板内部控制鉴证则主要提供的是合理保证。内部控制鉴证报告信息披露规范性归纳如表12所示。

（三）进一步分析

通过对主板公司内部控制审计和创业板公司内部控制鉴证实施现状的比较，我们可以发现，从内部控制审计与内部控制鉴证的实施意愿上看，大部分主板公司能够满足一年出具一次内部控制审计报告的要求，但是仍然有一定比例的公司难以满足每年审计一次内部控制的规定；虽然大部分创业板公司能够满足两年出具一次内部控制鉴证报告的要求，但是总体来说内部控制鉴证的意愿相对较低。同时，从内部控制审计报告和内部控制鉴证报告的规范性来看，内部控制审计报告较为规范，个别公司内部控制审计报告规范性存在问题；而内部控制鉴证报告存在的问题则明显较多，具体体现在鉴证依据、鉴证报告名称、鉴证业务类型及鉴证保证程度等方面。

四、研究结论与对策建议

第5篇：业务审计报告范文

【关键词】 会计师事务所； 注册会计师； 法律属性； 非营利性

会计师事务所的法律属性问题（即是否为营利性组织）是个存在争议的问题。在脱钩改制之前，会计师事务所是财政部门出资举办的事业单位，毫无疑问是不以营利为目的的社会中介机构。脱钩改制后，理论界和实务界多数人认为会计师事务所是以营利为目的的企业，并对其企业属性进行了探讨。笔者曾提出会计师事务所非营利性属性的观点，但是未深入研究论证。

一、会计师事务所营利性企业属性的理由及其理论缺陷

综合文献，论证会计师事务所是以营利为目的企业的理由主要有：第一，注册会计师行业与市场经济息息相关，会计师事务所提供的产品具有价值和使用价值，须遵循市场经济规律（价值规律）求发展。第二，会计师事务所具备营利性经济组织的各种特征，例如是由注册会计师依法发起设立的社会经济组织，获取相应的服务报酬（收费不是行政事业性收费，属于经营性收费，包含利润因素），实行独立核算等。第三，营利性是会计师事务所生存和发展的内在动力，会计师事务所为了获取最大化的经济利益，会努力提高审计质量，实现鉴证职能和营利性的矛盾统一。第四，注册会计师职业是高智能、高风险的职业，因此也应当是高利润的行业；利润越多，反映会计师事务所向社会提供有用并符合执业规范的商品越多，说明它对社会贡献越大。

笔者认为上述论证会计师事务所营利性属性的部分理由存在理论缺陷，值得商榷。

（一）将会计师事务所的企业属性与营利性属性等同起来是错误的

狭义的企业是指以营利为目的的经营组织，广义的企业是指从事经营性活动的组织。当前会计师事务所是注册会计师发起设立的、在工商行政管理部门注册登记的有限责任公司或合伙企业，具备广义企业具有的组织性、经营性和法定性三个要素。但是按照企业的宗旨和目的，企业可以分为营利性企业和非营利性企业，并不是所有企业都是以营利为目的的。会计师事务所是否具有营利性，还需要进一步研究。

（二）将从事经营性活动与营利性等同起来也是不对的

根据两大法系普遍接受的法理，“非营利性”并非意味着禁止赚取利润，而是对所赚取利润的分配限制。所谓“营利性”就是股东投资于公司的根本目的是赚取资本利润，公司的经营目的是获得利润并且把利润分配给股东。会计师事务所从事审计活动，要遵循成本效益原则，收取一定金额的审计费用（属于需要依法纳税的经营性收费），获取一定的利润，是一种经营性活动。但是从事经营性活动与会计师事务所“非营利性”并不矛盾。非营利性组织可以从事营利性的商业活动，非营利性组织提供的服务可以不免费；根据国家的规定收取合理的费用，以确保成本，略有盈余，对于维持非营利性组织生存和发展是非常必要的。如果会计师事务所不将获取的利润分配给合伙人（股东），而是由注册会计师享有审计费用的所有权，会计师事务所只是代注册会计师收取审计费用，在依法缴纳税金、扣除有关成本费用后的余额（即利润）归还给注册会计师所有，此时的会计师事务所就是一个为注册会计师执业提供服务的非营利性组织。在实践中，有的会计师事务所是按非营利性组织运作的。

（三）虽然注册会计师审计是服务于市场经济的，但是服务于市场经济的机构并不一定都是营利性的机构

注册会计师审计是为会计信息提供鉴证，这点与公证机构的职能类似；而公证机构也是服务于市场经济的机构，但是法律却明确规定公正机构不以营利为目的；以审计服务于市场经济来论证其营利性是不能成立的。另外，实行独立核算也并不是营利性组织的特征，非营利性的事业单位也实现独立核算。

二、单纯以营利为目的，在实践中必然导致审计行为商业化

合伙人（股东）是会计师事务所的所有者，对利润享有分配权，导致合伙人（股东）将自己看成“老板”，在经营、管理会计师事务所和执行审计业务中以获取利润为唯一目标。创办会计师事务所以获取资本利润为目标，吸引资金所有者（商人）来投资会计师事务所。例如有的会计师事务所实际控制人不是注册会计师，而是某些掌握审计业务来源的机关、组织（工商、税务机关，税务师事务所以及银行等）或者这些机关、组织的工作人员；又如有的合伙人（股东）既不执行业务，也不在审计报告上签字，成为纯粹的资本利润获取者。

在客户关系和具体业务的接受和保持中，仅考虑能够获取多少业务收入，很少考虑或根本不考虑胜任能力、独立性、客户是否诚信以及该项目是否可以承接等。审计市场上还出现了“薄利多销”的商业思维，采用价格策略（包括降低收费标准、支付回扣等）招揽业务、增加收入。执行审计业务时采用成本策略（包括简化审计程序、降低审计质量等）以提高利润，放弃业务质量和职业道德。员工人数一定的情况下，完成的审计项目数量越多，会计师事务所业务收入越高。某个审计项目收费一定的情况下，项目组成员越少、所花时间越少，审计成本就越低，利润也就越高。追求审计质量就必定要在一个审计项目上花更多的时间，则能完成的审计项目数量必定就少，因此在审计报告使用人无法辨别（或者不需要辨别）审计报告质量的情况下，追求审计质量是与会计师事务所营利性相冲突的（上述“会计师事务所为了获取最大化的经济利益，会努力提高审计质量”的理由是不符合实际的）。此时，会计师事务所评价注册会计师的唯一标准就是完成了多少业务、收取了多少业务收入。为了降低劳动力成本，合伙人（股东）倾向聘任未取得注册会计师资格的员工担任审计项目负责人，或者将注册会计师工资和业务提成比例定得很低，迫使注册会计师加班加点工作、或者压缩必要的审计工作时间和审计程序以完成较多的项目来提高薪酬水平。

审计行为商业化，会计师事务所放弃了自己的社会责任，成为地道的“商人”。行业内以经济效益来评价注册会计师的价值，而不是比较其社会贡献。审计失去了其应有的提高会计信息质量的功能，成为一种被用来牟取高额利润的手段。注册会计师失去了其应有的鉴证价值，成为了在审计报告上签名的工具。审计本应是提高会计信息可信赖程度，并以此提高社会诚信度的；会计师事务所一味追求商业利润，反而制造了更多的虚假经济信息，给市场添了乱子，加剧了社会信任危机。社会公众不再相信会计师事务所能够保持客观公正，导致审计公信力危机，注册会计师行业在自杀式的、毁灭式的发展。

三、会计师事务所不应单纯以营利为目的

虽然注册会计师是市场经济发展到一定阶段的产物，注册会计师行业是随着市场经济的发展而发展的，注册会计师要向委托人（被审计单位）收取费用，但是“社会公众是其唯一委托人”，注册会计师审计要对整个社会公众负责。对一般企业而言，产品的需求人和付费人是一致的，以付费人（顾客）为“上帝”、满足付费人的需要与企业追求自身利益最大化的目标是一致的。而审计报告的需求人与付费人是不一致的，如果会计师事务所以营利为目的，必定以付费人为“上帝”，一旦出现需求人和付费人利益冲突时，必定以付费人利益为重，迎合付费人非法要求或者与付费人串通出具虚假审计报告。审计作为提高会计信息可靠性的重要途径，既影响到审计报告使用者经济决策的正确性，也关系到经济秩序的有序性，本身对其公信力有很高的要求；审计公信力不能仅仅依靠法律的认可，更重要的是要社会公众对审计独立、客观、公正的认可。然而审计报告使用者无法对审计报告质量作出判断，审计报告供给人和需求人之间存在严重的信息不对称。在信息不对称的情形下，只有明确和强调会计师事务所的非营利性（不单纯以营利为目的），才能让社会公众相信会计师事务所不会为了商业利益而放弃审计质量。

注册会计师审计受价值规律作用的前提是：审计报告应该成为真正具有使用价值的商品。审计报告的使用价值是提高会计信息的可信赖程度，从而会计信息使用者能够据此作出正确的经济决策。然而我国企业所有者缺位，或者所有者和经营者合一，或者大股东操纵，审计委托人往往就是被审计单位的经营管理层，形成委托人委托注册会计师来监督自己的尴尬局面。因此对审计委托人来说，审计报告没有使用价值，其委托审计仅是满足国家的强制审计要求、向有关部门提供一份“审计报告”书面材料。小股东是股市中的投机者，主要关注的是股票价格的涨落而不是企业发展状况，不关心审计报告的质量，还可能欢迎注册会计师出具虚假报告来促使股价上涨。审计报告的其他使用者如债权人（银行）、工商税务等政府监管机关也没有寻求真实会计信息的动力，没有在真正意义上使用审计报告，没有高质量的审计需求。注册会计师投入审计项目的劳动越多，审计报告的质量越高，其价值也就越高。但是目前高质量审计报告市场需求的缺失，导致高质量的审计服务不能必然取得高报酬，“无价值”的审计报告却可以在市场中高价交换。退一步讲，即使审计报告使用者有审计需求，只要存在审计费用支付人和审计报告使用者相脱节的现象（即审计报告使用者都是不支付审计费用的、“搭便车”的无偿使用者），“购买审计意见”就无法避免，审计的价值就无法通过价值规律来实现。审计报告的价值无法在市场上体现，决定了我们不能放任审计服务受价值规律的作用，不能实现审计收费的市场调节，而必须实行政府指导价，严禁以降价的方式进行恶性竞争。

认为：生产力决定生产关系；生产力系统中的独立的实体性因素包括劳动者、劳动资料（主要是生产工具）和劳动对象（劳动资料和劳动对象合称生产资料）；生产关系包括生产资料的所有制形式、人们在生产中的地位及其相互关系和产品的分配方式三个方面的内容；生产资料的所有制形式在生产关系体系中起着决定性的作用，它决定了后两个方面。会计师事务所的劳动资料主要是计算机等办公设备（生产工具）、劳动对象主要是被审计单位的会计信息，与需要大量的厂房、机器设备和原材料的企业相比，会计师事务所的生产资料简单、所需的投资少，开展业务主要依靠注册会计师智力活动，会计师事务所的资本实际上是注册会计师人力资本。可以说在会计师事务所生产力系统中，劳动者（注册会计师）是唯一的实体性因素：从事审计业务是注册会计师在执行业务而不是会计师事务所在经营业务，在审计报告上签名盖章就是注册会计师的执业行为。生产资料在会计师事务所生产力系统实体性因素中没有地位，决定了会计师事务所不应该存在资本雇佣劳动的现象，资金资本也不能参与产品的分配。我们说会计师事务所的非营利性，是指其出资人不能取得资本利润，会计师事务所的业务收入和利润应该归执业注册会计师所有。强调会计师事务所的非营利性，不否认审计活动是经营性活动。会计师事务所的非营利性与注册会计师获取高额劳动报酬之间并不矛盾，相反我们承认注册会计师执业活动是一种高智力、高强度、高难度的复杂劳动，应该获取高额劳动报酬（即执业活动的高利润）。同时合伙人（股东）虽然不能以出资者的身份取得资本利润，但是其作为注册会计师从事执业活动可以获取高额劳动报酬，而且其作为会计师事务所领导层从事内部质量控制和行政管理工作可以获取一定的劳动报酬。强调会计师事务所不应单纯以营利为目的，合伙人（股东）不能享有他人审计违法行为获取的利润，才会有动力强化内部质量控制，抑制审计行为商业化，提高审计质量。

【参考文献】

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[6] 陈锦荣.会计师事务所是营利性经济实体[J].中国注册会计师，2000（9）：14-15

第6篇：业务审计报告范文

根据中国注册会计师协会《会计师事务所执业质量检查制度（试行）》的规定和《中国注册会计师协会关于开展XX年年会计师事务所执业质量检查工作的通知》精神，我们于XX年年7月4日至8月30日对50家会计师事务所（包括分所）进行了检查，13家事务所予以复查。现从以下四个方面进行汇报：

一、今年检查工作的特点和基本做法

开展执业质量的监督检查工作，是行业诚信建设的内在要求和客观需要。本次检查工作由协会领导总体布置，监管部具体组织实施，在借鉴以往开展检查工作经验的基础上，对XX年年度的检查工作从计划、组织、实施等方面都进行了认真准备和精心安排。

（一）认真做好检查前的各项准备工作。

中注协检查工作布置会后，我们修订了执业质量检查工作计划，确定了XX年年检查对象、范围、检查的方式和方法等内容；召开了执业质量检查工作布置会，部署了今年业务质量检查工作。

举办了检查人员培训班，对40名检查人员进行检查前的培训；针对小规模企业的特点，简化了小规模企业的检查工作底稿。

（二）检查工作的特点和基本做法

按照中注协要求，结合我会与财政局监督处不重复检查的原则，对50家事务所进行检查，其中XX年后新设立的45家、具有证券期货业务资格的2家、5年内未接受过协会自律性检查的事务所3家，同时对上年度被强制培训的13家事务所进行了执业质量复查。

检查范围：XX年年1—4月出具的上市公司、大中型国有企业、外商投资企业XX年度审计报告。被检查事务所共出具年度审计报告共2451份，检查组抽查226份（其中上市公司报告4份），抽查比例为9.2%。

为便于检查人员工作，同时不影响被检查事务所正常业务，与往年不同，我们从实际出发采取了实地检查和报送资料集中检查两种方式。

在抽取审计业务项目时，选择能全面反映事务所执业水平的业务类型和业务项目，使抽取的检查样本具有广泛性和代表性。例如，选择不同审计部门或审计小组的业务项目；选择不同的签字注册会计师完成的审计报告。

这次检查工作给注册会计师们提供了一次相互交流的机会，很多接受检查的事务所非常重视与检查人员交流执业经验和体会，不少事务所把检查组与事务所的交换意见会，看作是对注册会计师进行专业培训的好机会。通过检查人员与注册会计师的讨论交流，达到了提高事务所业务质量的目的。

二、检查中发现的主要问题

（一）内部质量控制存在问题

对事务所内部质量控制的检查，主要采取调查问卷、现场询问并结合具体审计项目的检查来进行。

检查中发现大部分事务所建立了一整套以项目承接、项目风险管理、各级业务人员的职责规定、审计工作底稿审核规定、内部控制评价规程等为主要内容的内部质量控制制度和业务项目风险控制规程，在制度上为业务质量提供了保证。

但少数事务所缺乏具体可行的制度，如有的事务所未建立执业规程或审计手册，有的从形式上履行了三级复核程序，但未签署意见，对复核的程序和内容亦无记录，各级复核缺乏明确的责任分工，致使三级复核流于形式。

被检查的新所和小所由于更多的关注市场开发，制度建设和执行处于薄弱环节，项目质量控制依赖具体的执业人员。因此，不同的项目组由于人员组成的不同，使项目之间执业质量存在较大差异，风险控制标准不统一。

(二)职业道德方面存在问题

在本次检查中，我们采用调查问卷、现场与相关审计人员询问方式，未发现事务所及注册会计师恶意违背职业道德的情况。

但我们发现事务所业务收费大多偏低，有的业务收费仅为标准收费的20-30%；注册会计师普遍未就新承接业务与前任注册会计师进行沟通。造成上述问题的原因除了受执业环境、执业队伍素质、不正当竞争等因素的影响，部分事务所自身存在重收益、轻质量的状况，尤其放开批所以来，部分事务所出现内部分化、业务流失的趋势，这种状况势必加剧同行间的不正当竞争。

三、具体审计项目存在的问题分析

（一）法律责任问题

1、对会计责任和审计责任重视不够。如收集的财务报告未经单位负责人签字、盖章或没有单位的公章；将事务所的名称作为会计报表附注的页眉或页脚；未按照企业会计准则的要求披露关联方关系及其交易；会计报表附注未将主要报表项目内容予以列示；未披露财务报表的批准报出日期；管理当局声明书不签日期或签署日期与审计报告日期不一致等问题普遍存在。

2、底稿中存档的审计报告没有严格执行签字并盖章制度。如注册会计师只盖章没有签字或只签字没有盖章；将不应作为审计报告附件的内容作为附件。如在报告正文有附送会计报表的情况。

3、新所和小所对业务定书重视不够。没有业务约定书、约定书要素不完整或内容不恰当的情况，被审计企业未盖章，未明确出具报告日期或无签约日期或有效日期，签约日期晚于报告日期，不恰当限定年度审计报告的使用范围等。

法律意识不强是今年业务检查发现的较为普遍的问题。我们认为，事务所审计业务如果涉及法院、公安等相关部门，上述存在的问题将会导致事务所及注册会计师承担不必要的法律责任。

（二）综合类项目存在的问题

1、普遍不重视审计计划的编制。有的事务所未编制审计计划。或者具体审计计划固定化，没有根据项目的实际进行调整以适应项目的需要。对审计程序表执行情况的说明一般不予重视，减少审计程序未经有关责任人批准，在实际执行过程中随意性很大。审计计划中没有对企业的相关风险因素进行分析，对重要性水平的确定没有过程及依据，没有审计目标的描述，对以前年度审计的描述简单，没有费用预算，对重要的审计领域与科目的审计程序没有说明。

2、事务所普遍对期初余额的关注程度不够，没有获取可以信赖的期初余额的有利证据，也没有执行相应的审计程序；对影响本期的大额结转项目没有进行追查，未充分考虑期初余额对会计报表的影响。

3、没有审计总结。未编制符合性测试记录、审计差异汇总表、试算平衡表。

4、符合性测试目的不明确，符合性测试的结果与实质性测试的时间、性质、范围没有形成对应关系，体现不出制度基础审计的特点。对符合性测试样本量确定的依据没有充分的说明。

5、未单独建立永久性档案，对首次接受委托项目的，收集长期档案资料不齐。

（三）实质性测试存在问题

1、对往来款项的函证情况普

遍执行不到位。对应收款项、应付款项的审计程序有的只有账账核对、账表核对，缺少必要的账龄分析和函证程序；有的虽然发函但在回函很少的情况下，没有执行任何替代程序即予以确认。如某事务所对某物资公司的审计，公司其他应收款金额为7225万元，占资产总额34.74%，未实施函证的审计程序，也未执行任何替代程序即予以确认。

2、存货监盘程序普遍实施不到位。对实物资产的审计，一般只取得了客户提供的明细表或者盘点表，没有事务所的监盘或抽盘记录，有的虽然有盘点或抽盘记录，但没有将盘点日的数据倒扎至报告日进行核对，使执行的审计程序不能达到审计目的；对因客观原因不能执行监盘或抽盘的实物资产，没有执行相关的替代程序；底稿中缺乏审计人员对大额资产产权的关注，如金额较大的固定资产的发票、进口设备的报关文件、在建工程的施工许可证、房屋与土地使用权证及其有关的抵押事项等。

如某事务所审计的某装饰工程存货金额为1234万元，占总资产38.77%。其中工程施工1230万元，注册会计师未按工程项目编制明细表，未关注工程进度情况，也未进行实物监盘的审计程序。

3、长期投资底稿未标明投资比例及核算方法。对于合同约定所占比例较大的投资，没有检查长期投资是否采用权益法核算，没有对当期损益的调整是否正确，以及是否应编制合并报表进行判断。

4、收入确认不符合相关准则的规定。如某施工企业当期会计报表确认收入15.3亿元。注册会计师没有取得工程结算收入的确认依据，没有结合工程合同、工程进度等进行收入确认的判断，没有考虑收入确认方法队会计报表的影响。

5、被检查的多数事务所普遍存在对现金流量表审计的工作底稿不充分问题。

6、收集的审计证据不充分、不恰当，不足以对审计结论形成有力的支持。审计人员大量地复印企业的总账、明细账、记账凭证及原始凭证，盲目地搜集无效的审计证据，没有对证据的分析与职业判断轨迹与记录；有的出现审计证据不支持审计结论或二者不一致的情况；有的搜集审计证据不充分且目的性不强，凭证抽查比例过低，不能成为支持审计结论的依据；部分审计项目，对于重要事项没有取得审计证据，检查人员无法进一步判断对审计意见的影响。

如某公司主营业务收入增长106.30%，但主营业务成本只增长了20.41%，XX年度收入增长主要为销售给单一客户,销售额为2,389万元，其中应收账款为1,437万元，该销售无主营业务成本。该交易为临近资产负债日进行的重大异常交易，注册会计师没有充分关注交易对象的财务状况、销售规模、偿债能力等；审计人员未对相关合同条款进行认真检查，未关注其销售是否符合收入确认条件；未关注公司是否已实际发货，未查阅到交货手续，未取得相关验收合格的证明。

7、审计意见类型不恰当。

（1）部分事务所出具的审计报告的保留意见不在正文中披露，而是采用审计事项说明方式叙述。

（2）审计报告中审计范围的界定不正确。某公司是合并会计报表，该所审计的是其母公司会计报表，仅对母公司会计报表发表审计意见而非合并会计报表，但是在审计报告范围段中的表述是“我们审计了后附某公司XX年12月31日的资产负债表以及XX年度的利润表和现金流量表。……”，无形中扩大了注册会计师的责任。

（3）对审计过程中发现的重大问题以会计报表附注披露的方式替代审计报告意见，以此“规避”审计风险，造成审计意见不当。如某企业无形资产-专利XX年期初140万元，本年6月增加6000万元，期末无形资产余额6140万元，全年应摊销364万元而未摊销（受益期xx年）。上述事项影响利润减少366万元（报表利润－85万元），仅在报表附注中说明未在报告中披露，审计报告意见类型为无保留意见不恰当。

（4）强调事项段所强调的事项不属于修订后《具体准则第七号—审计报告》规定的内容。如某公司根据与另一公司签订的协议，提取资产占用费324.3万元(占资产总额的34.54%)计入“其他应付款”。注册会计师在审计时就此事项向B公司进行函证, B公司未予确认。注册会计师在审计报告中，将此事项作为无保留意见审计报告的强调事项段。

（5）企业会计制度运用错误，事务所出具无保留意见报告。如某审计报告意见段中说明被审计单位会计报表符合《企业会计制度》的规定，但会计报表附注披露采取的会计政策是《施工企业会计制度》。同时，审计底稿的管理当局声明书中企业声明采用《企业会计制度》。

（6）没有充分考虑重大事项不符事项对审计报告的影响

某事务所出具的一份标准无保留意见审计报告，底稿记录长期借款函证与报表差额较大, 注册会计师没有进一步检查差异原因；某企业19xx年成立，XX年未编制利润表而将损益项目在递延资产核算、没有合并持股56%的子公司， XX年度审计意见为带强调事项的无保留意见，注册会计师本年度仍出具无保留意见报告。

（7）注册会计师对会计报表附注进行保留、对企业已接受并进行了调整的事项报，仍在审计报告中予以保留，盲目回避审计责任。

（8）对资不抵债企业的持续经营能力关注不够，审计程序不到位。某事务所对资产总额为7365.89万元，净资产为-4549.29万元的某饭店进行审计，注册会计师未关注其持续经营能力。注册会计师只索取饭店的科目余额表，在工作底稿中填列报表数字，极少地执行了审计程序，便出具了标准无保留意见审计报告。

四、对此次检查的处理意见

针对上述检查中出现的问题，对审计过程中违规情节较严重的注册会计师、事务所予以行业惩戒：

（一）对两家事务所予以通报批评：北京泳泓胜会计师事务所、北京宏大兴会计师事务所

（二）对三家事务所予以限期整改：北京同道会计师事务所、北京中润诚会计师事务所、北京慧运会计师事务所

（三）对六家事务所予以谈话提醒：中诚恒平会计师事务所、中汉德会计师事务所、北京国信浩华会计师事务所、北京联首会计师事务所、先峰荣达会计师事务所、北京今日升会计师事务所。

对以上事务所因审计报告存在问题签字注册会计师予以谈话提醒。

五、几点意见与建议

1、本着帮助教育与并罚并重的原则，我们对以上11家事务所发书面通知书，要求事务所针对检查发现的问题，提出整改意见和建议，从告知之日起一个月内以书面的形式上报协会，我们将对整改结果进行跟踪落实。并根据整改情况确定是否列入下

一年的复查对象。

2、加强与有关部门的沟通，如对银行的函证，往往因银行不严格遵循财政部、中国人民银行《关于做好企业的银行存款、借款及往来款项函证工作的通知》有关规定，造成注册会计师不能很好履行对函证实施有效控制的程序。建议向有关部门反映，解决函证收费高的问题。

第7篇：业务审计报告范文

一、关于修订《独立审计具体准则第7号——审计报告》的说明

（一）修订背景

自1996年1月1日起施行的《独立审计具体准则第7号——审计报告》（以下简称“原审计报告准则”），对提高注册会计师执业质量，保护公众利益起到了积极作用，但原审计报告准则施行六年来，也暴露出一些缺陷，并在实务中产生一些。从近年来审计报告的质量看，大多数会计师事务所出具的审计报告意见类型定性准确，用词规范，便于理解和使用，但也有一些审计报告意见类型定性不准，逻辑不清，表述不当，用词晦涩，令人难以理解和使用。比较突出的现象是，以拒绝表示意见或保留意见代替否定意见，以保留意见代替拒绝表示意见，以带说明段的无保留意见代替保留意见或拒绝表示意见，致使审计报告的有用性大为降低。

此外，原审计报告准则规定的要素和格式与国际惯例存在一定差异，妨碍了审计报告的通用性。在审计报告国际协调方面，国际会计师联合会下属的审计实务委员会（国际审计与鉴证准则理事会的前身）做了大量工作。1983年，审计实务委员会颁布的《国际审计准则指南第13号——审计师对会计报表的报告》，对审计报告的要素、格式、报告类型等进行了规范，1989年和1994年又进行了两次修订。1994年的修订主要以1988年美国《审计准则说明第58号——对已审计财务报表的报告》及1993年英国修订后的审计报告准则为基础。最近一次修订是在2001年。在2001年6月召开的北京会议上，审计实务委员会批准对《国际审计准则第700号——审计师对财务报表的报告》（ISA700）修订稿。当前，美国、英国、加拿大、日本及一些家的审计报告在要素和格式等方面，基本上与国际审计准则的要求一致。为遵循国际惯例，并考虑到我国的实际情况，急需对原审计报告准则进行修订。

（二）修订的主要

1、注册会计师对审计报告承担的责任更加明确

原审计报告准则规定，注册会计师应对其出具的审计报告的真实性、合法性负责。并规定，审计报告的真实性是指审计报告应如实反映注册会计师的审计范围、审计依据、已实施的审计程序和应发表的审计意见；审计报告的合法性是指审计报告的编制和出具必须符合《中华人民共和国注册会计师法》和独立审计准则的规定。注册会计师职业界与界对审计报告真实性的理解存在较大差异。相当部分的执业人士认为，如果注册会计师按照独立审计准则的要求执行审计业务，出具的审计报告就是真实的；法律界则认为，审计报告的真实性应是审计结果的真实，不能说审计过程真实就是审计报告的真实。从国内外审计实践看，由于被审计单位管理当局存在通同舞弊的可能，即使注册会计师按照独立审计准则的要求执行审计业务，并尽到了应有的职业谨慎，出具的审计报告仍然可能是失实的。在这种情况下，国内外的法律通常为注册会计师提供了免责条款。因此，修订后的准则规定，注册会计师应对出具的审计报告负责，但不提及审计报告的真实性，以弥合注册会计师职业界与法律界的理解差异。此外，对审计报告合法性的定义过于空泛，因此也一并删除。

2、标准审计报告格式由两段式改为三段式

将原来的范围段分解为引言段和范围段，有助于审计报告使用人更加清楚地了解注册会计师审计工作的范围和性质。引言段描述了注册会计师审计的对象以及被审计单位管理当局和注册会计师各自的责任，范围段描述了注册会计师审计的目的、审计工作的范围和发表意见的基础，并强调了注册会计师对会计报表提供的是合理保证而非绝对保证。

与原审计报告格式相比，修订后的准则要求，当注册会计师出具无法表示意见的审计报告时，应删除引言段中对其责任的描述以及范围段，因为在这种情况下，注册会计师的审计范围通常受到了严重限制，未能完成重要的审计工作以获取充分、适当的审计证据，不应在审计报告中出现审计责任、审计依据和已实施的主要程序等内容。

3、明确了审计报告日期的含义

原审计报告准则规定，审计报告日期是指注册会计师完成外勤审计工作的日期。由于注册会计师职业界普遍将完成外勤审计工作的日期理解为撤离被审计单位审计现场的日期，而该日期往往早于被审计单位管理当局签署会计报表的日期，这样就导致在会计责任尚未明确时注册会计师就已承担了审计责任，颠倒了会计责任和审计责任的因果关系和时间顺序。修订后的准则删除了“外勤”二字，将审计报告的日期明确为完成审计工作的日期，即注册会计师完成了所有程序、获取的审计证据足以支持对会计报表发表意见的日期。注册会计师在界定审计工作完成日时，须考虑：（1）应当实施的程序已经完成；（2）要求被审计单位调整或披露的事项已经提出，被审计单位已经作出或拒绝作出调整或披露；（3）被审计单位管理当局已经正式签署会计报表。

4、删除了审计报告意见段中的“一贯性”

一贯性是指会计处理的选用符合一贯性原则。从审计和实务看，如果被审计单位会计处理方法的选用不符合一贯性原则，注册会计师则视其重要程度，出具保留意见或否定意见的审计报告；如果被审计单位会计处理方法的选用符合一贯性原则，则不用提及。因此，修订后的准则将意见段中的“一贯性”删除。

5、严格规范了在意见段之后增加强调事项段的具体情形

原审计报告准则规定，当注册会计师出具无保留意见审计报告时，如认为必要，可在意见段之后增加强调事项段。这条规定给某些注册会计师随意操纵审计报告的意见类型留下了空间。近年来，在实务中存在着把应当发表意见的事项简单地放到意见段之后予以说明、以披露代替发表意见的行为，已经给会计报表使用人造成了极大的混乱，严重降低了审计报告的有用性。针对这种情况，借鉴国际通行的作法，规定除特殊情况（持续经营问题和其他重大不确定事项）外，注册会计师不应在审计报告的意见段之后增加强调事项段，以免会计报表使用人产生误解同时，准则还要求，注册会计师应当在强调事项段中指明，该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注，并不已发表的意见。这一措施将有助于进一步明确注册会计师的责任，有效遏制以强调事项段代替发表意见的行为，对规范审计报告，提高审计质量具有重要作用。

6、将“会计准则及国家其他有关财务会计法规”改为“国家颁布的企业会计准则和相关会计制度”

会计报表的编制要符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定，这既符合我国国情，同时也符合国际惯例。但“国家其他有关财务会计法规的规定”内涵尚需进一步明确，是否包括《会计法》和《企业财务会计报告条例》，能否按照企业性质和规模明确为《企业会计制度》、《保险企业会计制度》或《小企业会计制度》？由于国家颁布的企业会计准则和相关会计制度是企业编制会计报表的直接依据，也是注册会计师判断企业会计报表是否合法和公允的直接依据和重要尺度，而且现行的企业会计准则和会计制度已经体现了《会计法》和《企业财务会计报告条例》等有关财务会计法规的主要精神和重要原则。因此，将“企业会计准则及国家其他有关财务会计法规”改为“国家颁布的企业会计准则和相关会计制度”。

7、其他方面的修订

（1）将“拒绝表示意见”改为“无法表示意见”，避免了原来用词的生硬和主观印象，要求注册会计师在意见段之前披露发现的影响会计报表公允反映的重大事项，同时明确了在审计报告基本内容上与其他意见类型的区别。

（2）删除了被审计单位的定义和审计报告的使用责任。“被审计单位”的定义已经在《独立审计具体准则第1号——会计报表审计》中作了规定，审计报告的使用责任已经在《独立审计具体准则第2号——审计业务约定书》中作了描述，因此删去。

（3）删除了有关审计差异的调整、期后事项和或有损失的处理等内容，使审计报告准则的规范内容集中在审计报告的基本内容和意见类型上，而将上述内容放在《审计报告指南》或由其他审计准则项目来规范。

（4）根据法律专家的意见，对结构进行了调整。将原来的“总则”和“一般原则”合并，将适用范围从“总则”移到“附则”。根据谁制定谁解释的法律原则，删除了原来的解释权条款。

（5）将审计报告的收件人进一步明确为注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象。

（6）将原来的会计责任与审计责任条款进一步细化，分别表述了被审计单位管理当局的责任和注册会计师的责任。

（7）将出具各种类型审计报告的前提条件进行了简化和完善，使其更加突出了注册会计师专业判断的运用。

二、关于修订《独立审计具体准则第17号——持续经营》的说明

（一）修订背景

自1999年7月1日起施行的《独立审计具体准则第17号——持续经营》（以下简称“原持续经营准则”），对注册师针对被审计单位的持续经营能力恰当地发表意见具有明显的规范作用。但另一方面，原持续经营准则在规定的和执行效果上也有不尽如人意之处。根据掌握的信息，包括政府监管部门、投资者以及证券人士在内的许多会计报表使用人反映，一些上市公司的持续经营能力及其披露并不存在显著差异，而注册会计师在审计报告中的表述（包括意见段之前的说明段和之后的强调事项段）也不存在显著差异，但审计报告类型却差异很大。总体上讲，某些注册会计师针对持续经营能力问题发表的审计意见存在定性不准的问题，把持续经营能力问题简单地放在意见段之后，或等同于审计范围受到限制，出具保留意见或拒绝意见的审计报告，致使审计报告的有用性受到，甚至产生误导。上述问题，既有审计准则方面的问题，也有注册会计师执业方面的问题，急需通过修订审计准则予以解决。

（二）修订的主要内容

1、明确了被审计单位管理当局责任与注册会计师责任

在考虑被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性时，原持续经营准则并没有明确被审计单位管理当局的责任与注册会计师的责任。根据财政部印发的《会计准则——财务报告的列报》（征求意见稿），并借鉴国际惯例，修订后的准则明确规定了被审计单位管理当局的责任与注册会计师的责任，即按照持续经营假设编制会计报表并对持续经营能力进行评价是被审计单位管理当局的责任；注册会计师的责任是评价被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性，并考虑是否需要提请管理当局在会计报表中披露持续经营能力的重大不确定性。

2、明确了注册会计师考虑被审计单位持续经营假设合理性的基础

原持续经营准则仅从原则上要求注册会计师考虑被审计单位按照持续经营假设编制会计报表的合理性，而修订后的准则明确了注册会计师考虑被审计单位持续经营假设合理性的基础，即充分关注可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。这一变化贯穿于修订后的整个准则，具有更强的可操作性。

3、明确了出具审计报告的类型

原持续经营准则对注册会计师出具审计报告的要求模糊不清，且与企业会计准则的要求不符。例如，原持续经营准则规定，如果被审计单位存在对其持续经营能力产生重大影响的情况，且管理当局没有相应的改善措施，注册会计师应当提请被审计单位在会计报表中披露，如果被审计单位已在会计报表中进行充分披露，注册会计师应当在审计报告的意见段后增列说明段，对持续经营假设不再合理的疑虑予以说明。也就是说，即使被审计单位持续经营能力存在重大不确定性且无改善措施，注册会计师仍然可以出具无保留意见的审计报告，这可能对会计报表使用人产生严重误导。针对原持续经营准则中的问题，修订后的准则在要求上更加明确和严格，对持续经营假设不再合理而被审计单位仍按持续经营假设编制会计报表的情况，要求注册会计师出具否定意见的审计报告；对无法确定持续经营假设是否合理的情况，要求注册会计师出具无法表示意见的审计报告。对持续经营假设合理、但存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，要求注册会计师提请管理当局在会计报表中适当披露：（1）导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施；（2）被审计单位持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。如果被审计单位在会计报表中进行了适当披露，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告，并在意见段之后增加强调事项段。

4、在审计报告中不应使用附加条件的措辞

在准则修订前的审计报告实务中，普遍存在着使用附加条件的措辞，例如，“如果公司继续出现经营性亏损，且净资产继续出现负数，贵公司的持续经营能力存在重大不确定性”；再如，“截至审计报告日，贵公司对于已经到期的借款协议难以展期。除非能够获取财务支持，否则贵公司的持续经营能力存在重大不确定性”。这种表述意味着注册会计师没有在审计报告中对持续经营假设的合理性作出实质性判断，只是一种假设，未对会计报表使用人提供任何有用信息，降低了审计报告的有用性。因此，修订后的准则禁止注册会计师在审计报告中使用附加条件的措辞。

三、关于起草《独立审计具体准则第28号——前后任注册会计师的沟通》的说明

（一）起草背景

近年来，我国证券市场中出现了越来越多的会计师事务所变更现象。这些现象也逐渐引起市场监管部门、学术界、新闻媒体乃至公众的高度重视。大量的通过经验证据发现，如果注册会计师对上市公司年度会计报表发表了非标准无保留审计意见，上市公司解聘该注册会计师的可能性显著增加；而且在更换了主审会计师事务所之后，后任注册会计师为上市公司发表的审计意见严重程度显著降低。这就从经验证据上表明，会计师事务所变更的最主要不利后果就在于上市公司管理当局通过变更会计师事务所行为规避不利审计意见，或通过提出变更会计师事务所的威胁影响审计独立性。这些都有可能降低审计质量，而被审计单位的许多问题也就随着主审会计师事务所的变更或妥协掩藏下来。因此，有必要关注会计师事务所变更的潜在不利经济后果，并加强相关的准则制定和监管工作。

对会计师事务所变更的监管重点应放在抑制公司管理当局对变更会计师事务所的影响能力和信息的及时、充分披露上。监管部门应当在制度上确保离任注册会计师与公司股东、与监管部门、与后任注册会计师、乃至与社会公众在实质性信息方面的充分、及时沟通。作为行业自律组织，中注协自2002年初便出台了一系列监管措施，主要包括：（1）年度会计报表审计中对会计师事务所变更的报备规定；（2）《注册会计师职业道德规范指导意见》；（3）对后任注册会计师审计质量的检查，对其中执业不规范的事务所分别给予谈话提醒、限期整改和通报批评的行业自律性惩戒；（4）制定相关审计准则，即《独立审计具体准则第28号——前后任注册会计师的沟通》（以下简称“前后任沟通准则”）。总体而言，中注协自2002年初开始就一直把上市公司审计中“炒鱿鱼，接下家”的行为作为行业自律监管的重要内容。而前后任沟通准则作为相关自律和监管工作的重要组成部分，对提高审计独立性、加强行业自律和执业质量具有积极而重要的意义和作用。

从国际惯例看，大多数国家都比较重视并要求前任注册会计师与后任注册会计师之间进行必要的沟通。例如，美国注册会计师协会（AICPA）早在1975年10月便了审计准则公告（SAS）第7号“前任与后任注册会计师的沟通”；在1997年10月，又了SAS第84号，SAS第7号同时废止。与SAS第7号相比，SAS第84号无论在条款数量还是内容及措辞方面都有明显改进。尽管中注协的《中国注册会计师职业道德规范指导意见》专门就会计师事务所变更问题进行了规范，但针对的是注册会计师的职业道德行为，而前后任注册会计师之间的沟通还存在不少技术方面的要求，因此中注协拟订了前后任沟通准则。起草本准则的过程中，在充分考虑我国实际情况的基础上，主要了国际会计师联合会的《职业会计师道德守则》，还借鉴了其他一些国家和地区的审计准则和职业道德准则，如美国《审计准则公告第84号——前后任注册会计师的沟通》、《审计准则公报第17号——继任会计师与前任会计师间之联系》、香港《职业道德准则第1.207号——业务委托的变更》以及《中国注册会计师职业道德规范指导意见》。

（二）本准则的主要内容

1、前后任注册会计师的含义

前后任沟通准则规定，前任注册会计师通常包括两种情况：（1）对最近一期已审计会计报表发表了审计意见的会计师事务所；（2）接受委托但未完成审计工作的会计师事务所。值得注意的是，“购买审计意见”属于第二种情况中的特殊情形，通常出现在会计师事务所接受委托但未完成审计工作的情况，被审计单位可能与会计师事务所在重大的会计、审计问题上存在着意见分歧，并试图通过接触其他会计师事务所寻求有利于自己的审计意见，而一旦其他会计师事务所提供了有利于被审计单位管理当局的审计意见，被审计单位就会解聘会计师事务所。后任注册会计师通常包括两种情况：（1）已经接受委托接替前任注册会计师执行会计报表审计业务的会计师事务所；（2）正在考虑接受委托的会计师事务所，这种情况就是在典型的“购买审计意见”情形中的后任注册会计师。此外，如果被审计单位委托会计师事务所对已审计会计报表进行重新审计，正在考虑接受委托或已经接受委托的会计师事务所应视为后任注册会计师，之前对已审计会计报表发表意见的会计师事务所应视为前任注册会计师。

2、在接受委托前的必要沟通

在以往的审计实务中，后任注册会计师在接受委托前与前任注册会计师普遍缺乏必要的沟通。因此前后任沟通准则规定，在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。后任注册会计师向前任注册会计师询问的内容应当合理、具体，通常包括：（1）是否发现管理当局存在诚信方面的问题；（2）前任注册会计师与管理当局在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧；（3）前任注册会计师从被审计单位监事会、审计委员会或其他类似机构了解到的管理当局舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷；（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。

3、接受委托后的其他沟通

前后任沟通准则规定，接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的性质、时间和范围，但后任注册会计师应当对其实施的审计程序及得出的审计结论负责。后任注册会计师不应在审计报告中表明，其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。

第8篇：业务审计报告范文

作者简介：江苏华会会计师事务所有限公司所长助理兼质量控制部主任、苏州市注册会计师协会专家委员。

随着国家对税务机关职能的强化及对税务征管要求的提高，税务部门税务征管的压力正不断地增加。为了节约人力物力，提高税务征管的工作效率，税务部门已逐渐加强利用中介机构所出具的年度审计报告来协助税务征管，提供有效涉税数据。因此，很多地区的税务部门纷纷要求企业的年度审计报告兼具税务通用性，要求通过对企业年度审计报告中的涉税事项的阅读，能够全面、详细地获取到年度所得税汇算清缴中所需要的各种真实涉税信息。

年度审计报告对涉税信息的披露与税务部门要求的差异

注册会计师出具的年度审计报告，要求对被审计对象的财务状况、经营成果和资金变动情况发表审计意见，以合理确信会计报表不存在重大错报。年度审计报告中包含了企业的相关涉税信息。然而，年度财务审计报告对涉税信息的披露与税务部门对涉税事项的披露要求仍然存在差异，主要表现为：

1．对涉税信息的披露深度不同

年度财务审计报告的使用对象是报表的潜在使用者。税务部门虽然也是报告的潜在使用者，但是，年度审计报告是为所有的潜在使用者服务的，它不可能仅侧重于涉税信息的披露，而只需要按照独立审计准则的相关披露要求进行披露即可。而税务部门为了利用中介机构的审计报告为税务征管提供便利，其对审计报告的披露内容和披露深度的要求是较高的，其所强调的是要求披露完整的涉税信息。

2．对重要性标准的掌握程度不同

根据独立审计准则的要求，审计报告需要合理确信会计报表是否不存在重大错报，并须在所有重大方面公允反映企业在报告截止日的财务状况及年度的经营成果和现金流量。因此，审计准则对审计及审计报告的要求是关注重大方面，而非面面俱到。同时，审计过程需要达到审计效率和审计效果的平衡，这也要求注册会计师基于一定的重要性标准执行审计业务。对于低于重要性水平的审计差错，注册会计师可以基于专业判断而不作进一步的审计调整。同时，重要性标准是一个定性和定量的综合判断过程，不同的审计对象由于其企业规模及经营管理水平千差万别，故基于注册会计师的专业判断而得出的重要性标准也是不同的。重要性标准在确定时虽然会被控制在企业某个经济指标的一个较小的相对值范围以内，但是，对于规模大且内控好的企业，其金额绝对值仍然可能会较大。

而从税务的角度看，由于税务部门所要维护的是国家利益，因此税务部门在执行税务征管和税务检查时不存在重要性原则，只要发现差异，无论其金额绝对值的大小，均需进行调整。

年度审计报告对涉税信息的披露与税务部门要求的协调

中介机构所出具的年度审计报告与税务部门的要求存在一定的差异。那么，我们应该如何协调好两者的关系呢?笔者认为，有以下两种途径：

1．保持常规年度审计报告的披露格式，同时，根据当地税务部门对所得税汇算清缴所提出的涉税事项披露要求，另行出具专项税务审计报告。

这种方案，比较容易协调好中介机构、纳税人以及税务部门三者之间的利益冲突。因此，相对而言，是解决年度财务审计报告与税务披露要求之间差异的较好途径。采用这种方法，不仅能满足税务部门利用中介机构协助税务监管的目的，也便于会计师事务所与客户针对不同的报告作出双向选择。其惟一的缺点是，由于需要出具常规审计报告和专项税务审计报告两份报告，故在一定程度上会增加纳税人的费用负担。目前，包括广州在内的一些南方大中型城市已较为普遍地采用了这种方法。

2．在审计报告的附件构成中增加专项涉税信息的披露内容。

此种方法由于不需要在出具年度审计报告以外另行出具专项税务审计报告，不会额外增加纳税人的经济负担，故受到纳税人的普遍欢迎。然而，专项涉税数据既然作为审计报告的附件构成，注册会计师就会承担相应的法律责任。而基于前文所述的原因，注册会计师按重要性原则执行审计业务，其在审计报告附件中所披露的专项涉税数据也是基于重要性原则而产生的。由此与税务部门的披露要求在深度上势必存在差异。从而，会在无形中增加中介机构来自税务方面的风险。针对这种情况，笔者建议，注册会计师在审计报告附件中增加专项涉税数据的披露内容时，最好单独设页，并对其披露的前提条件进行书面设定。例如：“上述涉税数据系基于审计重要性原则而产生，提请报告使用者注意。”否则，注册会计师必须对所有涉税内容进行详细审计并披露所有细节性数据，从而，审计的成本就会大幅提高。

在实际操作中，上述两种方法的具体选用与施行，必须建立在中介机构与当地税务部门取得良好沟通的基础上，否则，如果在未得到税务部门的支持与认可的基础上而贸然实施，则有可能会因为税务部门的干预而导致操作的失败。在与税务部门的沟通过程中，须注意以下环节：

(1)事前沟通

中介机构应积极参加税务部门组织的各项年度汇算清缴布置会议，掌握其核心精神。同时，结合其要求，就审计报告中涉税信息的披露方式及披露的深度与税务部门进行初步沟通，以获得税务部门的理解与支持。

(2)事中控制

建立涉税反馈的应急处理程序。中介机构对于从客户或税务部门所得到的任何涉税反馈，要及时组织研究。对于其中的合理反馈，应立即对相关审计程序及报告披露作出相应调整，防止问题的进一步扩大。如为非合理反馈，也应及时与税务部门进行协调，以商榷解决的办法。

第9篇：业务审计报告范文

摘 要：以《企业内部控制基本规范》的颁布为契机，考察在法规约束前提下我国上市公司内部控制审计现状。2009年和2010年的年报数据表明，上交所有多于半数的企业并未遵循《企业内部控制基本规范》的要求，我国内部控制审计的披露程度较低。一方面，这和我国相关法规的强制力不足有关；另一方面，也和我国内部控制审计规范体系的不完善有关。由此，我国应制定详细的内部控制审计准则并完善审计报告的标题、类型、内容和格式，以促进我国内部控制审计实践的健康发展。

关键词：内部控制审计；财务报告内部控制；内部控制；内部控制基本规范

On the Present Internal Control Audit and the Improvement of Audit Standard System in China

- Based on the Research of Annual Reports Data in 2009 and 2010 from Shanghai Stock Exchange

TAO Lijuan

（International Business School, Qingdao University, Qingdao Shandong, 266071, China）

Abstract：

Taking the opportunity of the issuance of Companies’ Internal Control Basic Norms, this paper studies the present internal control audit of listed companies restrained by laws and regulations in China. Annual reports data of the listed companies in 2009 and 2010 show that more than half of the companies in Shanghai Stock Exchange failed to follow Companies’ Internal Control Basic Norms. Internal control disclosure in China is left too much to be desired, which is resulted from the insufficient mandatory force of laws and regulations and the incomplete internal control audit standard system. Therefore, the government should establish specific internal control audit standards and revise the audit report title, types, content and format to improve the internal control audit practice in China.

Key words：

internal control audit; internal control over financial reporting; internal control; internal control basic norms

一、制度背景

1999年修订的《会计法》，第一次以法律的形式对企业建立健全内部控制提出了原则要求。随后，为加强内部控制建设，保证财务报告可靠，财政部规定从2001年6月起所有公司均应建立和维护有效的内部会计控制，并制定了《内部会计控制规范――基本规范》等7项内部会计控制规范。中国人民银行、中国证监会、国务院国资委等部门也先后颁布了多个关于内部控制的文件。2006年，上海证券交易所和深圳证券交易所先后颁布了《上市公司内部控制指引》，强制要求上市公司的董事会在披露年报的同时，披露年度内部控制自我评估报告，并披露会计师事务所对内部控制自我评估报告的核实评价意见。为了适应国际内部控制发展的大趋势，同时解决“政出多门、要求不一”的问题，2006年，由财政部牵头的六部委成立了“企业内部控制标准委员会”，并于2008年6月28日联合了《企业内部控制基本规范》（以下简称《基本规范》）。《基本规范》要求企业建立并实施内部控制，上市公司应当对本公司内部控制的有效性进行自我评估，披露年度自我评估报告，并可聘请具有证券、期货业务资格的会计师事务所对内部控制的有效性进行审计。《基本规范》的颁布在我国内部控制监管史上具有划时代的意义，业界通常称之为“中国版的萨班斯法案”。 2010年4月26日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合了《企业内部控制配套指引》。该配套指引包括《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制审计指引》和18项《企业内部控制应用指引》，连同此前的《企业内部控制基本规范》，标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。

然而自《基本规范》颁布之日起，就面临诸多尴尬。首先，相对美国的萨班斯来讲，其法律约束力不足。萨班斯法案是由美国国会通过，对在美国上市的所有公司都有约束力的“法律”，而《基本规范》只是一个“部门法规”，约束力远不及萨班斯法案。萨班斯法案号称自20世纪30年代以来，美国监管最严苛的法律，对于违背萨班斯法案的处罚也极其严厉，而财政部《基本规范》没有规定具体处罚内容，很可能造成有法不依、执法不严、违法不究的情况。其次，面临其“先天不足”，《基本规范》似乎也有后天不严肃之嫌。［1］加之相关规定和配套指引在2010年之前并未出台，很多合规企业恐将无所适从。因此，本文认定，2009年和2010年，我国的内部控制披露介于强制披露和自愿披露之间，并倾向于自愿披露。本文将以《基本规范》的颁布为契机，在考察我国上市公司内部控制审计披露现状的基础上，探讨我国审计规范存在的问题并提出相关建议。

二、内部控制自我评估报告及审计报告披露状况

通过上海证券交易所的网站，笔者手工收集了2009年和2010年沪市上市公司的年报数据，调查了内部控制管理层自我评估报告和内部控制审计报告的披露情况，并阅读了自我评估报告和内部控制审计报告。具体来看，我国沪市上市公司内部控制审计的披露状况如下。

（一）仅有不到一半的企业遵循了《基本规范》的要求

2009年上交所868家上市公司中，有376家披露了内部控制自我评估报告，占上市公司总数的4332%，未披露内部控制自我评估报告的有492家，占上市公司总数的5668%；376家披露自评报告的企业中，有190家同时提供了内部控制的审计师报告，占上市公司总数的2189%，占披露自评报告企业总数的5053%。2010年上交所895家上市公司中，有400家披露了内部控制自我评估报告，占上市公司总数的4469%，未披露内部控制自我评估报告的有495家，占上市公司总数的5531%；400家披露自评报告的企业中，有203家同时提供了内部控制的审计师报告，占上司公司总数的2268%，占披露自评报告企业总数的5075%。具体比较信息见表1。

（二）多数审计师报告并不符合《基本规范》的要求

《基本规范》第十条指出，“接受企业委托从事内部控制审计的会计师事务所，应当根据本规范及其配套办法和相关执业准则，对企业内部控制的有效性进行审计，出具审计报告。”由此可见，我国的内部控制审计属于直接报告的鉴证业务，注册会计师应直接对内部控制的有效性（鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，并且该鉴证报告应为信息使用者所获取并使用。但在阅读2010年年报时，笔者发现，虽有202家企业出具了审计师对内部控制的某种形式的报告，但并非全部满足内部控制审计的定义，这点可以从报告的标题以及报告中的部分措辞看出。

202家企业中，有些没有将审计师报告作为单独报告进行披露，因此这部分内容没有标题（也没有审计师签字）。作为单独报告进行披露的企业中，报告标题也五花八门：有的称为内部控制审核报告，有的称为内部控制审核评价意见，还有的称为鉴证报告、内部控制鉴证报告、××公司××年度内部控制评价报告、内部控制制度报告、××公司内部控制专项审核报告、××公司内部控制专项鉴证报告、××公司内部控制自我评估报告的核实评价意见、对××公司董事会关于公司内部控制自我评估报告的评价意见报告、关于××公司××年度内部控制自我评估报告的说明、对《××公司内部控制的自我评估报告》的专项说明等各种标题形式。

从这些标题可以看出，有些企业提供的是审计师对内部控制的鉴证意见（审计意见也即鉴证意见的一种），但有的是对内部控制的核实意见，有的是对管理当局自评报告的评价意见（这其实是基于责任方认定的业务，也即注册会计师对管理层对内部控制有效性的认定出具审计报告），有的仅仅是一项对管理当局自评报告的“说明”，并且部分报告的措辞也显示出：就我国法规对内部控制审计业务的要求来看，许多审计师报告并未恰当反映内部控制审计业务的实质内容。(比如，某份“说明”报告指出：“在审计过程中，我们研究与评价了我们所信赖的贵行与会计报表编制相关的内部控制，以确定我们实施会计报表审计程序的性质、时间及范围……我们的研究与评价是按照……以会计报表审计为目的而进行的，不是对内部控制的专门审核，也不是专为发现内部控制缺陷、欺诈及舞弊而进行的。在研究与评价过程中，我们结合贵行的实际情况，实施了包括询问、检查、观察及抽查测试等我们认为必要的研究与评价程序……（内部控制固有局限段）……（意见段）……本说明仅作为贵行向中国证监会和上交易所提交2010年度报告之用，未经书面许可，不得用于其他任何目的。”)

此外，我们还发现，与传统财务报表审计报告不同，企业与企业之间提供的内部控制审计报告的内容和格式没有统一性。同时，审计师在执行内部控制审计业务时依据的执业准则也不统一，具体情况如表2所示。

内部控制审核指导意见713737%643168%中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号593105%864257%企业内部控制鉴证指引（征求意见稿）4211%4198%中国注册会计师准则第1211号201053%18891%上述条目的某种组合16842%8396%PCAOB AS NO53158%2099%其他11579%9446%未明确提及执业准则6316%11545%合计19010000%20210000%

从表2可以看出，审计师在执业过程中，遵循了不同的执业准则。其中遵循最多的是《内部控制审核指导意见》和《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号》，再次是《中国注册会计师准则第1211号》。值得注意的是，有几家中美同时上市的公司，其内部控制审计并未依据国内的任何准则，而是遵循了美国公众公司会计监管委员会（PCAOB）制定的审计准则5号。

（三）审计基准日和参照的内部控制框架不统一［2］

虽然内部控制的设计和执行是个连续的过程，但如果对整个年度的内部控制有效性发表意见，那么审计重点是内部控制在整个年度内是否一直有效，这种审核成本相对较高。考虑到注册会计师的时间和精力、与会计报表审计的整合等因素，我国《审计指引》要求注册会计师对特定基准日内部控制的设计和运行的有效性发表意见。在2010年披露内部控制审计师报告的202家企业中，有196份是对截至12月31日企业内部控制的有效性发表意见（有19份报告没有明确说明基准日，177份在引言段或意见段明确指出了12月31的基准日），有两家是对2010年年度内部控制的有效性发表意见。（另有4家在年报中指出出具了内部控制审核报告，但笔者在上交所网站并未找到相关数据。）

另外，审计师对内部控制的有效性发表意见，必须参照一个适当、公认的控制框架，并且在报告中做出明确说明。但笔者发现，在2010年的202份审计师报告中，有37份报告未明确说明审计师所参照的内部控制框架，120份报告参照了《基本规范》，27份报告参照了《内部会计控制规范――基本规范》，5份参照了《上海证券交易所内部控制指引》，3份指出遵循萨班斯法案的要求，参照了COSO框架，6份同时参照了《基本规范》和《上海证券交易所内部控制指引》，4份未找到数据。并且，这种框架的差异和事务所有关，同一家事务所给不同企业出具的审计报告，往往参考相同的内部控制框架。

三、内部控制审计规范存在的问题讨论及建议

总体来看，我国关于内部控制审计方面的披露程度较低，上交所有多于半数的企业并未按照《基本规范》的要求披露相关信息。一方面，这源于前述的特殊“半强制性”制度背景，法力约束力不足导致了企业违规成本较低，而主动披露内部控制评价和审计报告则毋庸置疑会引致成本。在有确定性证据表明内部控制审计报告的披露给企业带来的收益大于其成本之前，企业披露内部控制审计报告的动机必将受限。当然，内部控制审计报告的信息含量极其对各方的影响，也是未来值得研究的一个重要方向。另一方面，信息披露程度较低也和相关准则和配套指引的不完善有关，毕竟直到2010年4月各项配套指引才最终出台。但在内部控制审计领域，相关准则和规范仍有待改进。

（一）我国目前现存准则并非内部控制审计的恰当执业标准

在笔者查阅的内部控制审计师报告中，事务所主要提及了以下执业准则：中国注册会计师协会（以下简称中注协）于2002 年2 月15日单独的《内部控制审核指导意见》、中注协2006年颁布的《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号――历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》、《中国注册会计师审计准则第1211号――了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》、2010年财政部等部门制定的《企业内部控制审计指引》（2008至2010年间为《内部控制鉴证指引（征求意见稿）》）。

《内部控制审核指导意见》第二条规定：“本意见所称内部控制审核，是指注册会计师接受委托，就被审核单位管理当局对特定日期与财务报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见。”第二十九条规定：“注册会计师应当复核与评价审核证据，形成审核意见，出具审核报告。”《指导意见》对于规范注册会计师执行内部控制审核业务、明确工作要求、保证执业质量发挥了重要作用，被认为是我国内部控制审计制度的雏形。但《指导意见》要求注册会计师对内部控制有效性的认定进行“审核”，“审核”业务在程序、对证据的数量和质量的要求、保证水平方面都不及“审计”业务的要求高。目前，内部控制审计已经从财务报表审计中独立出来，成为一项单独的审计鉴证业务，显然《指导意见》已不适合作为恰当的执业准则。

《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号――历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》是为了规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务而制定的准则，内部控制审计属于鉴证业务的一种特定类别，审计师以此为执业准则，具有原则指导性，但针对性明显不足。

《中国注册会计师准则第1211号――了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》是为了规范注册会计师了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险而制定的准则。该准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务，注册会计师在编制审计计划时，应当了解被审计单位及其环境（包括被审单位的内部控制），对拟信赖的内部控制进行控制测试，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。显然，该准则定位于财务报表审计业务，对内部控制的了解和测试，是作为财务报表审计业务的辅助部分展开的，而非为了对内部控制的有效性发表意见而进行的全面指引，显然，该准则也不完全适合于独立的鉴证业务――内部控制审计。

而美国在内部控制审计领域的法规演进，值得我们思考和借鉴［3］。2002年，美国出台了《公众公司会计改革和投资者保护法案2002》（萨班斯法案），该法案要求管理层设计有效的财务报告内部控制，报告财务报告内部控制的有效性，并要求外部审计师证实管理层报告的准确性，也即要求外部审计师对财务报告内部控制进行审计。

萨班斯法案要求成立独立的公众公司会计监管委员会（PCAOB），并授权美国证券交易委员会（SEC）对PCAOB实施监督。PCAOB负责监管执行公众公司审计业务的会计师事务所及其注册会计师，并有权制定或采纳有关会计师职业团体建议的审计与相关鉴证准则、质量控制准则以及职业道德准则等。作为对萨班斯法案的回应，2004年3月9日，PCAOB了《审计准则第2号――与财务报表审计相关的针对财务报告内部控制的审计》（AS No2），并于6月18日经SEC批准。AS No2关注对财务报告内部控制的审计工作以及这项工作与财务报表审计的关系等问题。考虑到法案的执行成本过高，PCAOB于2007年5月24日颁布了《审计准则第5号――与财务报表审计相整合的财务报告内部控制审计》（AS No5）。AS No5从审计计划、审计方法（由上而下、风险导向）、控制测试、评估缺陷、形成意见、内控报告、对他人工作的使用、获得他人的直接帮助等方面为内部控制审计提供了详细的指引。此外，AS No5还以附录的形式对重要概念和术语以及特殊情形作了说明，从而进一步完善了财务报告内部控制审计准则。2007年7月25日，SEC批准了该准则，并明确表示会计年度在2007年11月15日及其之后结束的上市公司审计工作都将用第5号审计准则来代替原来指导404条款执行的第2号审计准则。

（二）对我国内部控制审计法规的建议

针对目前我国现存准则存在的不足，并结合美国的做法，笔者就我国的内部控制相关法规建设提出如下建议。

1制定详细的内部控制审计准则

在本文第二部分，笔者发现审计师在执行内部控制审计过程中，参考了不同的执业准则，而根据前文的分析，有些准则的目标定位和目前已成为独立常规业务的内部控制审计并不相符。2010年最终颁布的《内部控制审计指引》，也未明确指出审计师执行内部控制审计时应参考的具体准则，而是在其后附的“内部控制审计报告”参考格式引言段中指出：“按照《企业内部控制审计指引》及中国注册会计师执业准则的相关要求，我们审计了……”

首先，《审计指引》仅对内部控制审计提供了原则上的指导，涉及审计计划、审计方法、控制测试、缺陷认定及缺陷评价、形成结论并出具报告等具体内容时，指导性明显不足。这也是为什么很多事务所不得不参照《内部控制审核指导意见》、《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号》、《中国注册会计师准则第1211 号》等准则的原因之一。

其次，对内部控制的测试和评价业务已从传统的财务报表审计业务中独立出来，并由原来的一次性业务或面向特定企业的业务（原来仅要求A 股企业在首次公开发行时提供、赴美国和日本等地上市的企业和金融证券保险等高风险行业提供）变成了与财务报表审计并列的经常性业务，与传统的财务报表审计相同，财务报告内部控制审计也是注册会计师的法定业务。

基于以上两点原因，借鉴美国的做法以及我国的财务报表审计准则，笔者认为，应在中国注册会计师执业准则体系鉴证业务准则中新增详细的内部控制审计准则，与目前的中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则（分别简称审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则）并列，可命名为《中国注册会计师内部控制审计准则》，也可根据实际需要，制定详细的序列准则：《中国注册会计师内部控制审计准则XX号――审计计划/审计方法/控制测试/缺陷评估/审计意见/审计报告/特殊事项考虑/……》，原有的《中国注册会计师审计准则》更名为《中国注册会计师财务报表审计准则》。当然，考虑到财务报告内部控制审计和财务报表审计之间的关联性以及审计成本，也可参照美国的AS No5制定《财务报告内部控制审计和财务报表审计相整合的审计准则》。新增内部控制审计准则之后的中国注册会计师执业准则体系如图1所示。

由中注协制定详细的内部控制审计准则，可以加强对内部控制审计工作的指导，维护注册会计师执业准则体系的系统性和完整性。参照PCAOB AS No5对财务报告内部控制审计报告的要求以及我国的财务报表审计报告的格式，在制定了新的内部控制审计准则之后，笔者建议将《审计指引》引言段中的“按照《企业内部控制审计指引》及中国注册会计师执业准则的相关要求，我们审计了……”，改为“按照中国注册会计师内部控制审计准则，我们审计了……”。目前，对于在中美同时上市的公司，出于披露成本的考虑，注册会计师可遵循美国PCAOB制定的审计准则；随着审计准则体系的国际趋同，对于跨国上市的公司，注册会计师也可遵循国际审计准则或其他国家的相关准则。

2完善审计报告的标题、类型、内容和格式

我国《基本规范》要求企业提供注册会计师的内部控制审计报告。如前所述，从2010年披露的报告标题和内容可以看出，大多数企业有违《基本规范》的初衷，事务所并未严格按照《基本规范》和《配套指引》的要求出具对内部控制有效性的鉴证意见。

《审计指引》明确将报告标题命名为“内部控制审计报告”， 并且分标准内部控制审计报告、带强调事项段的无保留意见内部控制审计报告、否定意见内部控制审计报告、无法表示意见内部控制审计报告四种类型，统一了报告的内容和格式。但该指引仍存有待商榷之处。

首先，《审计指引》指出“注册会计师应当对财务报告内部控制的有效性发表审计意见，并对内部控制审计过程中注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷，在内部控制审计报告中增加‘非财务报告内部控制重大缺陷描述段’予以披露。”由于注册会计师最终仅对财务报告内部控制的有效性发表意见，非财务报告内部控制重大缺陷是注册会计师在执行财务报告内部控制审计过程中“附带”注意到的内容，并非注册会计师的核心关注对象。因此，将审计师报告统一命名为“内部控制审计报告”仍有不妥，审计师的鉴证对象其实是“财务报告内部控制”，而非更宽泛意义的“企业内部控制”，笔者建议将该报告统一命名为“财务报告内部控制审计报告”。

其次，在财务报表审计中，报告类型包括标准无保留意见、带强调事项段的无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见，而在内部控制审计业务中，则去掉了保留意见。当注册会计师在审计过程中（无论是财务报表审计还是财务报告内部控制审计）发现与被审单位存在对内部控制和内部控制缺陷的不同认识，两方无法达成一致意见，或者发现内部控制存在重要缺陷，但其严重性不足以发表否定意见时，审计师是否可以出具保留意见？

再次，前已述及，虽然内部控制的设计和执行是个连续的过程，但我国《审计指引》要求注册会计师对特定基准日内部控制设计和运行的有效性发表意见。因此，在内部控制报告的意见段中，有必要对此基准日做出明确说明，以免误导信息使用者，而《审计指引》并未强调该日期。参照传统的财务报表审计报告和美国PCAOB AS No5的规定，笔者认为，审计报告中应该规范对基准日期的说明，意见段修改为：“我们认为，根据《企业内部控制基本规范》（或其他公认的有效内部控制框架），截至201X年12月31日，XX公司在所有重大方面保持了有效的财务报告内部控制。”需要注意的是，这并不意味着注册会计师只测试基准日这一天的内部控制，而是需要考察足够长一段时间内部控制设计和运行的情况。按照指引的规定，注册会计师在对特定基准日内部控制的有效性发表意见前，需要获取内部控制在一段足够长的时间有效运行的证据，这段时间可能比企业财务报表涵盖的整个期间（通常为一年）短些，但必须足够长。因此，虽然是对企业12 月31日（基准日）内部控制的设计和运行发表意见，但这里的基准日不是一个简单的时点概念，而是考虑了内部控制在此前的有效性，以及向前的延续性［4］。

最后，内部控制审计是一项独立的鉴证业务。《中国注册会计师鉴证业务基本准则》指出，鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。具体到内部控制审计，注册会计师要对内部控制的有效性（鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，而对其进行评价必须参考一个适当、公认的标准（控制框架）。因此，内部控制报告中，应该明确说明注册会计师所参考的框架。前文我们发现，不同的注册会计师参考的框架并不完全相同，甚至同一份报告里面出现了两个不同的框架。

《审计指引》在意见段中明确标明“我们认为，××公司按照《企业内部控制基本规范》和相关规定在所有重大方面保持了有效的财务报告内部控制。”但笔者认为，有关内部控制框架的选取，应该持开放的态度，而不仅限于我国的《基本规范》。关于框架的选取标准，可以借鉴美国SEC的做法。SEC最终规则33-8238要求管理层的评价必须依据由某一机构或团体依正当程序（包括要广泛征求公众对框架的评论）而建立的合适、可识别的框架，并且自评报告应披露该框架。SEC认为，一个合适的框架必须：（1）没有偏见；（2）对企业内部控制能形成合理一致的定性和定量评价；（3）充分完整，没有忽略那些会改变公司内部控制有效性结论的相关要素；（4）与评价财务报告内部控制相关。SEC指出，COSO框架满足它们的标准，但最终规则并不强制要求使用某一特定框架（如COSO框架），因为SEC认识到这样一个事实：在美国之外可能存在其他评价标准（比如加拿大的COCO框架），并且将来在美国可能也会发展出COSO以外的框架，它们符合法令的意图而不会减少投资者的利益［5］。

使用公开可获得的评价标准将会提高内部控制报告的质量，促进不同公司内部控制报告的可比性。因此，本文认为，《审计指引》应明确要求将注册会计师参考的评价标准列作审计报告的必要组成部分，该标准可以是《基本规范》，也可以是满足条件的其他适当、公允的框架。只要控制框架满足特定的条件（比如SEC最终规则列出的条款），那么都可以用作审计师的评价标准。《基本规范》满足前述要求，但这并不排斥事务所选取其他公认的适当框架。事实上，2010年的数据已向我们表明，事务所选取了不同的框架，除《基本规范》之外，还有《上海证券交易所内部控制指引》、《内部会计控制基本规范》和COSO框架等。

四、结语

对财务报告内部控制的关注，实质上是对财务报告可靠性要求的延伸。为了保证财务报告的可靠性，世界上许多国家都对保证财务报告可靠性的内部控制评价及其审计提出了要求。目前，内部控制系统已成为国家监管的一部分，不只是我国，许多国家的公司治理报告和改革法案都包含了对内部控制和内部控制报告的建议，世界各国对内部控制的重视达到了前所未有的高度。本文就以我国《基本规范》的颁布为契机，研究我国内部控制审计的现状，讨论我国内部控制审计规范体系存在的问题，并提出了自己的建议。由于本文数据均是手工收集，因此可能会存在疏漏和不准确之处；另外，本文仅选取了沪市的上市公司为调查对象，因此，有关我国目前内部控制审计披露的整体认识可能存在偏颇。

参考文献：

［1］陶黎娟．有关我国企业内部控制规范体系的几点探讨［A］．见中国会计学会2010年学术年会论文集［C］．北京：中国会计学会，2010：415-422．

［2］杨有红，陈凌云．2007年沪市公司内部控制自我评价研究――数据分析与政策建议［J］．会计研究,2009(6)：58-64．

［3］杨玉凤．内部控制信息披露国内外文献综述［J］．审计研究，2007(4)：74-78．

［4］杨志国．关于《企业内部控制审计指引》制定和实施中的几个问题［J］.财务与会计,2010(10): 14-17．

［5］SEC. Final Rule: INTERNAL CONTROL OVER FINANCIAL REPORTING IN EXCHANGE ACT PERIODIC REPORTS［EB/OL］.sec.gov/rules/final/33-8238.htm,2003.

收稿日期：2012-03-10