两税法的征税形式精选(九篇)

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第1篇：两税法的征税形式范文

第一，内资企业所得税立法层次低，不符合我国《立法法》第8条关于税收的基本制度只能制定法律的规定；同时也不符合税收法定主义原则。税收法定主义之“法”，仅指法律，即最高权力机关所立之法，而不以法的其他形式来规定税收，这也是各国通行的惯例。因此，我国现行的内资企业所得税法仍然以行政法规为表现形式，已不合时宜。

第二，现行内资企业所得税制使公有制与非公有制企业之间存在差别待遇，不适应企业组织法律制度和现代企业制度的构建。现行不同“身份”的企业之间税负不一致的所得税制，不符合税收中性原则，导致企业选择经营组织形式更多地受到税收政策导向的左右，而不是根据经营管理的需要。在我国目前企业制度进行根本改革，企业合并、分立等改组日益频繁的情况下，这种税制阻碍了我国企业根据现代企业制度进行规范改组的进程。

第三，大部分以实行独立经济核算为标准界定企业所得税的纳税人，另一部分必须以具有法人资格的公司或总公司、总行等为纳税人，使企业所得税的纳税人的独立法律地位界定标准不统一，造成纳税人认定上的复杂和混乱。

第四，企业所得税纳税人权利义务规定不明晰。纳税人的权利义务在我国《税收征收管理法》中只是一般性的规定。对于在适用企业所得税法的过程中，纳税人的一些特殊权利义务，应在企业所得税法中专门规定。但是，这些关于纳税人的特殊权利义务的规定，在内资企业所得税法中缺失。

第五，企业所得税实际税负过重。据统计，我国外商投资企业的所得税实际税负为12%左右，而内资企业的所得税实际税负为25%左右，两者相差悬殊。这不利于塑造公平竞争的环境。

（二）“两税”并存所带来的问题

我国1994年税制改革，设计了内资企业适用《企业所得税暂行条例》，外商投资企业和外国企业适用《外商投资企业和外国企业企业所得税法》。“两税”并存尽管在当时是必要的选择，但今天看来问题不少，弊大于利。

第一，两套税制在税基、税率、税收优惠等方面不统一，这种不规范的所得税制度，既与国际惯例相去甚远，又不利于我国税制结构的优化，同时也不适应我国市场经济发展的客观要求。

第二，两税并存，内外资企业享受待遇不同，给纳税人避税和偷税提供条件。由于外商投资企业享有很多内资企业无法享受的税收优惠，因此在实践中出现了大量的假合资、假合作的情况，许多内资企业摇身一变成为外资企业，其主要目的在于通过改变身份而少缴所得税款+这与立法目的相冲突。

第三，两税并存，不符合税法公平原则和税收中性原则，不利于市场主体的公平竞争。无论内资企业还是外商投资企业都是平等的市场主体，企业之间的竞争必须建立在公平的基础上，应该是在同一法律、同一社会经济环境中竞争。因此，企业必然要求公平税负，有一个平等的竞争环境和均等的竞争机会。我国税法给予外商投资企业过宽的税收优惠，实际上是对内资企业的一种歧视，有悖于税法的公平原则和税收的中性原则。

第四，两税并存，加大税收成本，降低征管效率，不符合税收效率原则。由于两套税制在规定上有许多不同之处，如税基的确定、税率的适用、优惠的不同等方面，征管部门对不同类型的企业适用不同的税收法律，必然降低效率。

第五，两税并存，不符合WTO规则和国际通常做法。内、外资企业分别适用不同所得税法，实行不同的税收待遇，这不符合世界各国只将企业区分为居民与非居民纳税人的惯例。

纵观世界各国，尤其是WTO的成员国，都采用国民待遇原则，对本国企业和外国投资者投资的企业一视同仁，都适用统一的公司（企业、法人）所得税法。只是规定居民纳税人承担无限纳税义务，而非居民纳税人承担有限纳税义务。基于两税并存造成许多弊端，应当合并两税，确立以统一、公平、规范、简明的法人所得税为我国企业所得税制改革的目标。

国外企业所得税制不同模式对我国的启示与借鉴

现代税制结构中，所得税制占有最重要的地位，发达国家一般以所得税为主体税类，发展中国家所得税制的内容和地位也日益提高。企业所得税作为所得税制的一个组成部分，在国外的税收法律中居于非常重要的地位。从大多数国家对企业所得征税的税种来看，多数国家为“公司所得税”（如美国、英国、加拿大、澳大利亚、法国等），有的国家为“法人税”（如日本、德国），也有国家称之为“企业所得税”（如意大利），我国台湾省将其称为“营业事业所得税”。

国外的公司所得税按归属的程度和对已分配利润是否适用低税率而划分为3类，即古典制、归属制、分率制或称双率制[1]（p23）。

第一，古典制。即公司取得的所有利润都要缴纳公司税，支付的股息不能扣除，股东取得的股息所得必须作为投资所得再缴纳个人所得税。这就是说，古典公司税制意味着对已分配的利润（股息）存在经济双重征税。

第二，归属制。将公司所支付的税款的一部分或全部归属到股东所取得的股息中。它是减轻重复征税的有效方法，分为部分归属制和完全归属制。部分归属制是将公司税的一部分看作是股东个人所得税的源泉预扣，在计算个人所得税时，必须将这一部分预扣的税款作为其股息所得的一部分估算出来，加在其应税所得中，在算出其总的税负后，再抵免此预扣额。完全归属制，是指公司税全部归属到股东身上，即将全部公司所得税看作是股东个人所得税的源泉预扣，在计算个人所得税时，必须将这部分预扣的税款作为其股息所得的一部分估算出来，加在其应税所得中；而在算出其总的税负后，再抵免此预扣额。

第三，双率制。指对公司已分配利润和

保留利润按不同税率课征的制度。由于双税率制下仍然涉及有无归属性税收抵免问题，故双率制又可分为双率古典制和双率归属制。双率古典制，就是指不存在归属性税收抵免而分率课征的税制。双率归属制，就是指存在归属性税收抵免而分率课征的税制。

不同的国家采用的公司税制不同，而且一些国家在不同的时期公司税制也不同。究竟采用哪种税制模式，应视各国的国情以及经济发展的要求而定。国外的税制模式及其成功的改革经验值得我国在进行企业所得税制改革时借鉴，这样可以节约立法的成本，少走弯路。具体如下：

第一，正确界定法人所得税的纳税人。多数国家的公司所得税法都将法人作为公司所得税法的纳税人，不包括不具有法人资格的独资企业和合伙企业。这点值得我国在进行企业所得税制改革时借鉴。毕竟投资人对法人和非法人团体的债务负有不同的法律责任，法人团体的投资人对法人的债务只承担有限责任，此时，法人团体与投资者在所得税法上应视为不同的主体，分别缴纳所得税；而不具有法人资格的组织，其投资者对该组织的债务承担无限责任，因此，在税法上不应将非法人组织视为独立的纳税主体，而只是对其投资者的所得课税。

第二，立法时，将法人所得税与个人所得税系统考虑。国外的公司所得税制划分为古典制、归属制以及分率制（双率制），正是基于对公司利润征收公司所得税后是否还征收个人所得税以及在多大程度上征收而划分的，即是否对公司利润重复征税。国外解决对公司支付的股利在公司和个人两个层次上被征收的基本方法是将个人所得税与公司所得税一体化[1]（p320）。因此，法人所得税与个人所得税的联系非常紧密。

虽然法人所得税和个人所得税选择不同的纳税人和征税对象课征，理应互不交叉，但在某些情况下，法人所得税和个人所得税虽选择不同的纳税人，却以同一对象征税，因而发生重叠交叉，出现重叠征税。如何在最大程度上避免这种重叠征税的现象，也是我国在进行所得税制改革、选择税制模式时应该考虑解决的问题。尽管在理论上，国外有人主张个人所得税与公司所得税完全一体化，即废除公司所得税法，把全部的公司利润都放到个人层次上课征所得税，只对股东所得征税，但是，这种方法在政治上很难行得通，而且还会导致新的避税，因此，到目前为止，没有任何国家考虑采用这种方法。我国在立法时，也应权衡利弊，不应为了解决重叠征税的问题而牺牲国家的税收利益。

法人所得税作为税收体系中的一个重要税种，其改革不能孤立进行，必须与其它经济改革和税制改革相配套和协调。而个人所得税作为所得税体系中的一个税种，与企业所得税关系更为密切，将二者综合考虑，可以使所得税体系完整、系统、协调。

第三，降低税率，拓宽税基。在上世纪80年代的世界性的税制改革浪潮中，大多数国家的公司所得税改革都呈现出降低税率、扩大税基的特点，降低公司所得税率的国家，并没有因为税率降低而减少公司所得税的收入，因为它们在降低税率的同时，增加了应税的所得项目，减少了准扣项目。我国在将内外资企业所得税统一以后，也要注意在税率的设计上不应超过目前的33%的税率，应趋于较低的税率，但同时不应因为税率降低而减少国家的税收。一方面，要扩大应缴纳法人所得税的收入项目；另一方面，要参照国际惯例，严格税收支出，减少或取消一些准扣项目。

第四，规范税收优惠。在很多国家，税收优惠政策以公平为价值取向，因而税收优惠政策统一、透明。在我国，税收优惠政策多而复杂且极为不规范，有行业优惠政策、区域优惠政策，有区分经济性质的优惠政策，此外还有大量的临时性减免等。税收优惠政策过多过滥，破坏了公平税负的原则，影响了税法的严肃性和权威性。因此，在法人所得税立法时，应以法律的形式确定税收优惠政策，以较高的法律层次来规范、统一税收优惠。但税法中应只规定优惠政策的原则、重点和方法，至于优惠政策的具体对象和内容应授权国务院根据国民经济发展情况和产业政策的需要依据法人所得税法规定的原则、重点在实施条例中确定。

中国企业所得税制改革应选择法人所得税制模式

（一）合并两税，建立统一的法人所得税制

在选择我国的企业所得税法立法模式时，除了要充分考虑我国的实际情况，还应遵从国际惯例。统一后的企业所得税制，应采“法人所得税”的名称。这是因为：

第一，法人作为两税合并后的纳税人，其概念科学并易于认定。相比“企业所得税”，“法人所得税”将法人作为该税的纳税人易于认定。现行法律规定以企业是否“独立核算”作为界定纳税人的条件，所谓独立核算，其标志是：在银行开立结算账户；独立建立账簿，编制财务会计报表；独立核算盈亏。‘1998年国家税务总局对纳税人的确定作了补充规定：对经国家有关部门批准成立，独立开展生产经营活动的组织，按有关法律法规规定应实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的，虽不同时具备税法规定的独立核算的三个条件，也应当认定为企业所得税的纳税义务人。这导致纳税人的认定标准模糊不清。法人这一概念，在我国相关法律中有明确的规定，如在我国的《民法通则》第36条、37条对法人的概念及条件作了明确的规定。

第二，法人概念比企业概念、公司概念涵盖面广。若采用“企业所得税”这一名称，则无法涵盖一些从事营利活动的事业单位和社会团体；若采用“公司所得税”这一名称，适用的主体范围则更狭窄，根据我国《公司法》的规定，公司只有有限责任公司和股份有限公司两种，我国的很多企业法人不具备公司形态，这样就会将不具备公司形态的企业法人排除在纳税义务人范围之外，不符合我国国情。采用“法人所得税”则可以很好解决前述两个名称的不足，不仅将企业法人（无论是否具有公司形态）作为该税的纳税义务人，也包括了事业法人、社会团体法人。

第三，法人是可以独立承担法律责任的主体。法人的责任与其投资人的责任相分离，法人可以其全部法人财产独立对外承担民事责任。

第四，法人税制是许多国家成功经验的总结。法人#公司$所得税历经两百年的发展，成为目前世界各国普遍采用的重要税种之一，各国所得税制度都已较为完备和成熟。因此，我国企业所得税制改革过程中，在立足中国实际的前提下，注重借鉴各国所得税制的成功经验，使新的企业所得税制度基本适应我国发展社会主义市场经济、建立现代企业制度和融入经济全球化的要求。

（二）统一后的法人所得税应选择的模式

从现阶段的情况看，我国统一后的法人所得税应根据法人的应纳税所得额的不同而分别采用古典制或双率古典制，即古典制和双率古典制并存。具体设计为：法人的应纳税所得额在10万元以下的，按15%比例税率征税；应纳税所得额在10万元以上的，对于不分配的利润按30%的比例税率征税，对于欲分配给股东的利润则按25%的比例税率征收。之所以选择这种模式，原因是：

第一，采用这种模式，可以很好地体现量能负担的原则。对于年应纳税所得额在‘%万元以下的纳税人，适用较低的税率，而对于年应纳税所得额在10万元

以上的企业适用较高的税率，体现所得多者多缴税，所得少者少缴税的原则，以体现量能负担原则。

第二，采用这种模式，可以比较好地解决重叠征税的问题。在采用古典制的场合，按15%的比例税率征税，本身税负较轻，即使税后利润分配给股东，再征收个人所得税，税负也较轻；在采用双率古典制的场合，区分未分配利润与已分配利润而适用不同的所得税率（即对已分配利润适用较低的税率），主要的目的就是为了解决重叠征税的问题。

第三，采用这种模式，符合我国的现有的征管水平，可操作性强。古典制与古典双率制操作简便易行，比较符合我国目前税收征管执法水平普遍偏低的情况。年应纳税所得额在10万元以下，采用单一的比例税率；年应纳税所得额在10万元以上的企业，一般而言，财务核算都比较健全，对于分配利润和不分配利润划分清楚，根据真实的财务资料对不同的利润适用不同的比例税率。这样不会加大税收征管的成本，是一种现阶段符合我国国情的切实可行的办法。

中国法人所得税立法应注意的几个问题

（一）以是否具有法人资格为标准确定纳税义务人

虽然在有些国家的公司税法中，规定公司所得税的纳税义务人不只是公司，还有合伙企业和独资经营企业，但是我国法人所得税的纳税义务人原则上应该为企业法人，不应包括个人独资企业、合伙企业以及不具有法人资格的中外合作经营企业。参照国际上大多数国家的做法，不将非法人企业作为独立的纳税主体，而对其投资人（或所有人），包括法人和自然人，按其归属所得课税。如德国所得税法规定，只征收所得税（只对个人所得征收）和法人税，法人税规定纳税人为具有法人资格股份有限公司、股份两合公司、联合保险公司、财团、营利性公共团体及其他民法上的法人，但无限公司和合伙组织等非法人组织不是独立的纳税主体，其所得应分配给其成员，在其成员名下征收个人所得税或法人税[2].

但我国在设计法人所得税法的纳税义务人时，有两种特殊的主体需要加以考虑：一是在中国设有常设机构而从中国境内取得生产经营所得或者从境内外取得的与常设机构有密切联系的其他所得或不设有常设机构但有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织；二是从不具有法人资格的中外合作企业分配所得的外方合作者，这两类主体也应该按照我国法人所得税法的规定缴纳法人所得税。

（二）税率的设计

税率形式的选择。从各国采用的情况来看，法人所得税税率形式大致有单一比例税率型、分类比例税率和累进税率型，它们各有优缺点，大多数国家实行比例税率。根据我国国情，应该采取比例税率的形式，这样既可以比较直接地反映横向公平原则，又能较好地体现纵向公平原则，同时也贯彻了效率优先，量能负担的原则[3].

税率水平的确定。合并后的法人所得税税率的设计，要综合以下因素：在对世界上各个国家税率比较的基础上，尤其是与周边国家比较的基础上进行设计，保持与周边国家税率相当或略低水平；从调节经济的效用出发，保证所得税收入的适度水平，应在“宽税基、低税率、高效率”的目标下，合理设定税率水平，保证并加强所得税的调控能力；要从实际出发，考虑政策的连续性、前瞻性和财政、企业的承受能力；还要考虑到我国的税制结构。因此，统一后的法人所得税应该根据企业的年应纳税所得额不同而不是根据企业规模的大小分别适用不同的税率，不应一刀切全部适用同一比例税率。具体设计如前所述：

第一，古典制。适用古典制的情况是，纳税人的年应纳税所得额不满10万元，法人所得税税率为15%.这种税率只适用于利润水平低的纳税人（而不是规模小的纳税人）。

第二，双率古典制。法人年应税所得额超过10万元的，对于不用于分配的利润适用比例税率30%；对于分配单个股东的利润，适用25%的比例税率。虽然法人所得税是古典制和双率古典制并存，但就特定的纳税人而言，在缴纳法人所得税时，或适用古典制，或适用双率古典制完全视其年应纳税所得额而定。另外，在中国境内未设立机构、场所从事经营活动的非居民企业，来源于中国境内的股息、红利、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设立机构、场所，但取得的与其机构、场所没有实际联系的上述所得，法人所得税税率为20%.

（三）应税所得的确定

法人所得税的应税所得应该是净收益。各国税法一般都有确定税基的具体规定。通常包括4个方面的内容：（1）应当计税的收入项目；（2）免于计税的收入项目；（3）准予扣除的费用项目；（4）税收的优惠政策。我国统一后的法人所得税在确定税基时，也要综合上述4项内容，从法人总的收入当中，扣减免于计税的项目、准予扣除的项目及上期亏损，以余额作为应纳税所得额。

（四）税收优惠

合并后的法人所得税仍然应该保留税收优惠的政策。在确定税收优惠政策时，应当建立产业政策导向与区域发展战略导向相协调的所得税优惠机制。对外商资企业的税收优惠应将过去的全面优惠变为特定优惠。

当前对税收优惠政策如何调整存在一些片面的看法，其中代表性的观点有两种：一是认为要根据WTO对国民待遇原则的要求全面取消对外资的税收优惠；二是认为要取消区域性的税收优惠，中西部也不例外，对中西部的支持可通过财政转移支付和公共财政支出来解决[4].这些看法未免有些极端。统一后的法人所得税法，应规范和优化税收优惠政策，而不是全盘取消。当然，税收优惠应最大限度地给企业营造公平竞争的市场环境；优惠的程度要从国情出发，结合整体投资环境来考虑。

从优惠的具体措施上来看，应尽量避免直接优惠方式，而应多采用间接优惠方式。从过去的实践看，减免税的直接优惠措施效果并不十分理想，它以牺牲国家即期的税收收入为代价，还要受相关国家税收制度的制约，如税收饶让条款、资本输出国税率高低、税收管辖权、消除国际双重征税的办法等因素的制约，难以使外国投资者直接受益，而是流入了投资者母国的政府。因此，统一后的法人所得税法应多采用符合税收公平原则和国际惯例的间接优惠措施，如税收抵免、亏损结转、加速固定资产折旧、再投资退税等，这些措施不受国际税收因素的制约，能真正达到使投资者直接受益的税收优惠目的。

参考文献：

[1]各国税制比较研究课题组，公司所得税制国际比较（J），北京，中国财政经济出版社1996.

[2]李青，关于完善我国个人独资企业所得税法的思考（M），广西政法管理干部学院学报，2000（4）：36.

[3]江西省财政厅，江西财经大学联合课题组，关于统一企业所得税立法问题的系统研究（J），当代财经，1998（2）。

[4]温美琴，关于内外资企业所得税法合并问题的探讨（J），现代经济探讨2002（8）。

摘要：我国现行企业所得税制存在不少问题及缺陷。比较国外企业所得税制的不同模式，中国企业所得税改革应合并两税，选择统一、公平、规范与简明的法人所得税制模式。中国法人所得税立法应在纳税人范围的确定、税率的设计、应税所得的确定、税收优惠等方面加以改进。

关键词：企业所得税制，法人所得税法，税制改革

税收制度是一国经济制度的重要组成部分。随着国家经济体制、经济运行机制和企业制度的改革，税收制度也要相应变革。企业所得税制是我国税制的主要内容之一。要建设统一、开放、竞争、有序的现代市场体系，推动混合所有制经济发展，使不同所有制企业在税收方面享受同等待遇，必须对目前我国企业所得税制进行全面改革，建立统一、公平、规范与简明的法人所得税制。如何实现我国企业所得税制的全面改革成为当前需要深入研究的紧迫课题。

第2篇：两税法的征税形式范文

关键词：两税合并；国际税收；管理；企业所得税

新所得税法实施后，对内、外资两种类型企业实行同一企业所得税标准，税率统一设为25%。随着两税合并的开始，涉外税收因存在时间的局限性，将逐渐退出历史的舞台，而作为国际税收管理的各项内容将随着国内市场的进一步成熟，国际资本流动、项目往来频繁等因素影响将得到加强。两税合并以后如何加强国际税务管理成为当前国际税务工作者的热门话题，现通过由过去的涉外税收管理到国际税收管理，谈合并后如何加强国际税收管理。

一、涉外税收与国际税收的区别

1.概念不同。涉外税收只是一个国家税收体系分支，是相当于内资企业和个人税收而言，但国际税收则不是分支，国家税收征管体系不能分为国内税收和国际税收。

2.内容不同。涉外税收是一个国家和地区对外资企业和外籍个人征收的各种税收，一般情况下是以对外资企业和外籍个人建立相对独立的税收制度为前提。而国际税收则是两个或者两个以上的国家或地区对跨国纳税人行使税收管辖权引起的一系列活动，涉外税收征收税种主要有增值税、消费税、营业税和外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税等，国际税收处理协调的是包括对跨国纳税人行使居民和来源地管辖权，避免国际重复征税，防止国际避税，税收协定执行和情报交换为主要内容。

3.范围不同。涉外税收是一个国家或地区处理对外资企业和外籍个人就来源于本国或者本地区收入的外国企业和个人征税，国际税收是两个和两个以上国家或者地区因行使不同税收管辖权引起的纳税问题。

4.存续时间不同。涉外税收是一个国家或者地区在特定的历史条件下国家吸引外资需要而产生，是以建立相对独立的外资企业所得税制度为存在前提，一旦统一合并取消单独税种时，涉外税收作为单独的税收管理活动将消亡，而国际税收则不同，只要世界上存在国家和地区，存在行使不同的税收管辖权，存在跨国交易，国际税收就将继续留存。

二、加强国际税收管理必要性分析

1.国际税收管理对象增多的需要。截至2006年12月底，全国累计批准外资企业57.9万户，实际利用外资6596亿美元，中国已成为世界上发展中国家最大的外资流入国，在全球范围内仅次于美国和英国。两税合并后外资企业税率虽然有所提高，但是外国投资者更是看好国内优越的投资环境和国内潜在的巨大的市场，外资企业户数仍将逐渐增长，同时外资企业的质量进一步提高，跨国之间资本技术生产要素流动性将更强，国际税收管理的对象诸如外引进技术、关联企业业务往来、外国企业承包工程和提供劳务、情报交换等等业务也随之增多，这就为国际税收提供了更多的管理对象。

2.涉外税收政策延续性的需要。在统一内外资企业所得税率的同时，为了照顾已存在的老外资企业，新所得税法给予了不超过五年的优惠过渡期，对新法实施前已经成立的外资企业依法享有的优惠政策，可继续执行，到减免期届满为止。也就是说涉外税收管理在一定时间内将继续存在。另外由于政策过渡，不可避免出现部分外资企业利用过渡期间滥用优惠政策的问题，这就需要进一步加强国际税收管理，更加规范执行税收法律规定，杜绝各种滥用优惠政策的投机行为。

3.经济全球化发展的需要。近年来，中国经济越来越多融入经济全球化、一体化的大潮中，更多的外国企业和个人从国内取得利息、股息、特许权使用费等应税收入。与此同时，外国企业承包工程和提供劳务也逐年增加，在境外投资、经营的国内企业和个人也有上升趋势。随着纳税人跨国经济活动不断增加，税务机关对纳税人各种涉税信息的依存程度也在增长，这就对外国居民税收身份认定、预提所得税管理，常驻代表机构征免税判定等提出了更高的要求。目前中国已经与89个国家或者地区签订了双边征税协定，税收情报交换已成为国际税收合作的主要方式及反避税和离案金融中心的重要方法，在新形式下迫切需要加强国际税收的管理，维护国家税收利益，履行税收协定职责，更好地开展国际税收合作。

三、加强国际税收管理建议与对策

根据国际税收特点和管理的必要性，两税合并后，国际税收应从以下几方面加强管理：

（一）税收协定的执行

包括居民认定及中国居民身份证明的出具、常设机构认定及管理、限制税率认定、税收管辖权判定及税收管理、境外税收抵免审核认定及管理、协定特殊条款的执行、研究制定税收协定执行的管理办法、对滥用税收协定的专项调查与处理等。

（二）非居民税收监管

依据有关税务管理规范，组织实施对本地区外国公司营业机构场所的税收管理、外国公司在中国未设立机构而有来源于中国所得的预提所得税管理、非贸易付汇及部分资本项下售付汇凭证的开具和管理、外国居民个人所得税税收管理、外国企业常驻代表机构征免税判定及其税收管理，以及对外国居民偷税问题的调查与处理。要定期与外汇管理局、商务局进行工作反馈，及时掌握非居民纳税情况.

（三）情报交换

组织实施情报交换管理规程，就自动情报交换、自报交换、专项情报交换、行业范围情报交换和授权代表的访问所涉及的税收情报收集、转发、调查、审核、翻译和汇总上报，根据情报交换工作保密规则实施税收情报的定密、解密、制作、使用、保存和销毁等保密工作，开展跨国同期税收检查。

（四）国际税务管理合作

组织实施对本国居民境外所得的有关税收管理规范，对本国居民境外经营活动依照税收协定提供税收援助，配合国外税务当局对本国居民境外所得的偷税问题组织调查，组织实施与国际组织和外国税务当局有关税收征管的国际交流与合作事项。

（五）反避税实施

1.认真按照新所得税法要求，进行反避税实施。新企业所得税法特设了“特别纳税调整”一章，对防止关联方转让定价做了明确规定，引入了独立交易原则、成本分摊协议、预约定价安排，明确了纳税人的举证责任以及可比第三方的协助义务，同时增加了核定程序、防范避税地避税、防范资本弱化、一般反避税和对补征税款按照国务院规定加收利息等条款，强化了反避税立法，有利于更好地维护国家利益。

2.加大反避税工作的投入，建立全国转让定价信息网络。参照美国税法第482节条款的规则，在转让定价税法中引入正常交易值域的概念。建议国家税务总局与有关部委联合，定期公布某种行业、某种产品的利润率区间。在试点城市的基础上，积极推广反避税管理信息系统软件。成立专门机构或由专门人员负责各种可比信息的采集、整理、分析工作，在全国范围内建立反避税价格信息网络，由国家税务总局定期通过该系统相关信息，以利于反避税工作的深入开展，也便于提高各地市的工作效率。

3.加强信息化建设，推进反避税工作。为了解决反避税工作中不容易收集非关联企业可比数据信息的难题，建议省局着手建立反避税信息库，通过整合CTAIS系统、涉外企业汇算清缴系统、出口退税审核系统、政府部门和行业协会统计信息，将各基层单位在历年反避税调查审计中积累的零散可比数据信息进行汇总、整理和共享，提高可比数据信息的收集和使用效率，为各地市反避税选案、审计调整、跟踪管理等各阶段工作提供强有力的数据信息支持。

4.各地市税务部门应利用预约定价办法加强对关联企业税收征管。

（1）加强开业管理，推行关联企业申报制度。各基层税务机关将是否存在关联企业以及关联企业的名称、税号、经营地址、法人代表、经营状况等列入对新办企业开业调查的内容，同时要求企业及时填报关联企业申报表，一旦企业有新成立的关联企业须及时向税务部门报告，将关联企业管理从源头抓起，完善关联企业管理的基础信息采集制度。

（2）在加强关联企业开业管理的基础上，充分利用关联企业申报的基础信息资料，将存在不同税率或享受不同优惠政策的关联企业作为反避税重点，加强监管。

（3）对被确定为重点监管对象的企业，征管部门要及时上门对企业提出关联交易中应遵循税收方面的要求进行宣传，并针对企业利用关联企业避税的手段和方法，预先制定相对应的定价标准或要求，并将其在《关联企业税收管理协议》上列明，在关联企业开办之初就与其签订，促使企业在一开始就对反避税工作有一个较为深刻的认识和较全面的了解。在这份《关联企业税收管理协议》中，对纳税人与其关联企业之间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中的定价原则和计算方法进行明确，特别是对有形财产的购销定价、提供劳务的定价以及最低利润率的确定，应从本地同行业中进行测算获取，以此作为可比数据资料，对不能达到相关数据指标要求的，要明确企业的举证责任，对无法举证或举证不合理的，则明确其应承担的法律责任。

（4）严格执行税收政策，加强过渡期外资企业的后续监管力度。税务机关一方面要加强对企业的宣传和培训，促使他们依法申报，另一方面要积极利用审核评税、税务审计等有效手段，通过加大日常检查力度，严格进行违规处罚的方法来加强事后监督管理，建立税务机关内部层层监督备案制度。

总之，两税合并后国际税收管理部门应根据形势需要，及时调整部分职责，实现由涉外税收为主、国际税收为辅的原体制到国际税收管理的转变，要在重新整合人力资源，提高国际税收工作质量与效率等方面狠下工夫，切实做好反避税、非居民税收管理、税收情报交换、协定执行等各项特色工作，提高国际税收管理的水平，充分国际税收管理在维护国家税收权益，保障国家经济安全，创造公平税收环境等方面发挥重要的作用。

参考文献：

[1]谢旭人.中国税收管理[M].北京:中国税务出版社，2007.

第3篇：两税法的征税形式范文

关键词：两税合并；税收体制；税务风险

中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1006-1894(2008)01-0018-05

一、我国税收体制简介

1　我国近年税收情况　由于我国宏观经济形势不断发展，近年来我国税收增长的幅度均超过了20％以上。现将我国近年来税收增长情况列示如下表：

在上表中，2006年37636亿元税收中增值税为1289亿，2006年我国GDP增长了10.5％，而2006年税收增长是GDP增长的200％，我国税收增长的幅度由此可见一斑。此外值得一提的是2006年查处偷税漏税额有370亿元。

2　我国税制结构　我国现有税收共24种，对纳税人(企业、单位、个人)的税收可分成四大类，计有一次税即流转税如营业税、消费税、城市维护建设税等，二次税即企业所得税与个人所得税、价外税即增值税，费用税即企业计入管理费用的税如印花税、车船牌照税等。

3　现行的税制中国家出台的所得税优惠政策　归纳起来主要有以下几点：

(1)“免”与“减”。即对生产性外商投资企业实行的两免三减半等政策。

(2)低税率政策。即对特定地区直接投资给予优惠税收政策，企业所得税减按15％征收或减按24％征收。

(3)对追加投资项目优惠政策。对追加投资部分所得给予“两免三减半”的优惠。

(4)对能源交通等重要项目投资减按15％(或10％，24％，12％等)征收或给予“五免五减半”的税收优惠。

(5)向我国提供资金和转让技术的税收优惠。即可给予免征所得税或“一免二减半”、“两免三减半”的税收优惠。

(6)对外国投资者并购境内企业股权可享受税法规定优惠。

(7)对西部大开发的税收优惠。

此外，尚有各地地方性出台所得税、营业税、增值税优惠政策，如江苏省某开发区对新办外商投资企业所得税在“两免三减半”基础上，第3年至第5年由开发区财政补贴相当于企业当年缴纳所得税开发区财政实际留成部分的100％，6～10年补贴开发区财政实际留成部分的50％，企业收回投资以前补贴实际留成部分的30％。在营业税方面，对外资企业在10年以上，当年交纳营业税5万元以上，自生产经营之日起，前2年由开发区财政补贴该企业当年缴纳的营业税开发区财政实际留成的50％，第3年起30％，直至收回投资。在增值税方面，对外商投资企业自生产之曰起，前2年由开发区财政补贴该企业当年实际交纳的增值税开发区财政实际留成部分(12.5)的50％，第3年起30％，直至收回投资。

二、我国税制结构中存在的问题

我国的税制结构存在以下问题：

1　流转税太多　在流转税中无差异的增值税和营业税较多，只要货物流转就要征收，只是税率有差异而已。而有差异消费税较少，起不到限制作用和公平作用。

2　所得税种较少　我国目前只有企业所得税与个人所得税两种，在我国的所得税中企业所得税率过高，即对“做蛋糕”的征高税，而个人所得税率过低，即对“吃蛋糕”的征低税，从某种层面上来看极大地影响了企业生产积极性。德国个人所得税在社会生活中占有重要地位，个人交税占税收收入的45％。而我国个人所得税年收入在12万元以上税率为45％，但我国个人多数年收入在10万元以下，税率多数在10％以下。

3　财产税如遗产税，物业税等过少或尚未开征，起不到调节作用，影响个人创造性　而一些西方国家对财产征收税种繁多，包括如净资产税，市政贸易所得税、不动产交易税、遗产税等不动产税的开征。

4　征收成本高　主要是因官本位、企业偷税漏税、避税等引起，但其中尤以无效成本高无益于税收规范及税收公平。我国众多的收费部门与收税部门衍生出庞大的分支机构与膨胀的税收人员。外资企业偷税避税问题严重、导致内资企业也采取偷税避税措施，导致征税成本上升。德国实行“一套机构、两班人马”的征管模式，德国税收的征收管理由各州的财政总局负责(内设联邦管理局与州管理局)局长由联邦及州协商任命，局长既是联邦政府官员又是州政府官员(其工资由两级政府各出50％)，该征管模式在西方十分独特，既可加强各级政府间业务协调，提高效率，又可避免机构臃肿，降低了征收成本。

5　“费制”厚度无人能及　我国目前除了各种税收之外，尚有工商、质监、城管、交通运输管理、医药管理等部门都在收费，种种收费多达200多项。再加上防洪保安基金等基金，进一步加重了企业的负担。

6　税收部门的征管模式“死板”和“僵化”　由于征管部门能力及征收成本原因，所以征管部门置复杂多变的情况不顾，而将复杂情况“一刀切”简单化处理，将征管便利留给自己，将成本和负担乃至损失甩给企业。

三、从中外收比较分析说明我国为什么要进行所得税改革

自2000年开始，美国杂志《福布斯》“全球税务负担痛苦指数”后，中国的排名一路上扬，以至现已荣登“探花”宝座，称：中国税负排名全球第三。根据我国企业所得税33％，个人所得税(最高)45％，公司缴纳社保金44.5％，个人缴纳社保金20.5％，消费税17％，再加上较小的财富税，得出指数为160。

2007年世界银行与普华永道联合公布了一份全球纳税成本的调查报告：“中国每年872小时的纳税时间(增值税一年交12次计384小时、社会保险和住房基金288小时、企业所得税200小时)、每年交税48次(增值税12次、土地使用税1次、财产税1次、印花税2次、教育税13次)，47项需纳的税种、77.1％的总税率”，在175个受调查的国家(地区)中，纳税成本高居第8位。

以上报告尽管在数据选择渠道、计算方法、观测角度尚可商榷，如我国并非47项税而是24项，但我国还有工商、质监、城管、交通运输管理、医药食品管理等收费多达200多项，2005年全国行政收费居然高达4000多亿元。我国收费规模偏大、行为不规范、越权立项、无证收费、收费不公示、任意扩大收费范围、随意提高收费标准、搭车收费、坐收坐支、只收费不服务、收费缺乏监管等，一直是我国行政收费存在的主要问题，也因此造成了我国税费上升的

一个主要原因。另外，还有各种基金如防洪保安基金、人民教育基金、残疾人保险基金等等，所以我国税收成本一路走高确是不争事实。

全世界159个实行所得税的国家(地区)平均税率为28.6％。下面将我国与一些主要国家实行的所得税率列表对比如下：

从上表中可以看出，我国与这些国家相比名义税率就比较高，再加上我国所得税制度本身所存在的问题，如在成本扣除上限制太多、折旧率过低、工资不能在税前全部扣除等因素，我国的实际税率则更高。目前德、法、美等国家纷纷提出减税举措，究其原因主要是通过减税来提高本国企业竞争力，来刺激本国的需求和扩大投资，当然，这些国家推出减税措施还有其减税理论更新要求。所以，过高的企业所得税率不利于提高我国利用外资的质量与水平，不利于我国对高新技术、节能环保技术的采用，不利于我国发挥税收的调节作用、不利于引导我国经济增长模式向集约型转变及推动产业结构的优化升级。

四、从我国的内资企业与外资企业税负比较分析，说明我国为什么要进行所得税改革

截至2006年底，全国累计批准外资企业59.4万户，实际使用外资6919亿美元。2006年外资企业缴纳各类税款7950亿元，占全国税收总量的21.12％。当前，我国经济社会情况发生了很大变化，社会主义市场经济体制初步建立。加入WTO后，国内市场对外资进一步开放，内资企业也逐渐融入世界经济体系之中，面临越来越大的竞争压力，继续采取内资、外资企业不同的税收政策，必将使内资企业处于不平等竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立。现行内资、外资企业所得税制度在执行中也暴露出一些问题，已经不适应新的形势要求：主要是现行内资税法、外资税法差异较大，造成企业之间税负不平、苦乐不均。现行税法在税收优惠、税前扣除等政策上，存在对外资企业偏松、内资企业偏紧的问题，我国内资企业目前名义税率为33％，而外资企业由于享受税收优惠(已经16年)，名义平均税负为15％，实际平均税负只有11％。由于中外企业税负不一，导致我国每年向外企少收2000亿税收。再加上对外资等企业出口退税，估计每年至少有3000亿税源让利给了外企及外部消费者。为此，内资企业税负过高不利于公平竞争。再加上外企偷税避税问题严重，导致内资企业也采取偷税避税，使我国税收成本大大上升。

五、我国“两税合并”统一税率25％政策出台对企业影响分析

十届人大常委会五次会议高票通过企业所得税法，拟定25％统一税率(小型微利企业20％税率)，这部法律的通过，表明我国对企业所得税实行了“四个统一”(统一所得税法、统一所得税率、统一税前扣除办法和标准、统一优惠政策)。我国两税合并政策出台对企业影响从宏观层面上看将有利于发挥税收调控作用，引导我国经济增长方式向集约型转变，推动我国产业结构的优化升级。企业研发费用按实际发生额的150％扣除，研究开发费税前加计扣除优惠，将促使企业加大研发投入，加大自主创新力度、增加竞争力。此外，对创业投资、小企业实行税收优惠，对符合条件的小型微利企业实行15％的优惠税率，扩大对创业投资企业的税收优惠，对投资环境保护、节能节水、安全生产等方面的税收优惠，同时，新税法保留了对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的直接减免税政策采取替代性政策，这将会促进经济发展。新税法还要求关联方交易各方支出分摊、定价有监控，并赋予企业提供合法交易证明材料义务，加大了对利用关联方交易偷漏税收的防范及其利用关联方交易偷漏税的风险和成本。但不可否认的是两税合并将对老国企及东部企业有利，而对西部企业将带来激烈竞争。

两税合并从微观层面上对外资企业来说税负将有上升，当然，外资企业凡是享受15％和24％等低税率优惠的老企业，可有3～5年过渡期，逐步过渡到25％的税率。2006年苏州对370家外企调查，大部分企业认为对经营有影响，使经营成本上升。9％企业可能改变投资方向，1％企业可能撤资。此外，对外商投资企业的优惠政策将从“区域优惠”转为“产业优惠为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步”。这意味着将取消外资企业超国民待遇，我国吸引外资模式发生根本变化。相关人士表示：投资者需重新评估对中国业务策略及业务模式、投资结构、投资地点和融资模式。许多微利外企或到亚洲东南亚一些发展中国家建厂，以降低在中国风险。或在中国中西部投资(台商有1/3投资在苏现正向苏中、苏北的扬州、淮安等延伸)；或平行投资(迁厂到经济特区)；或将现有产业与高新产业合并；或直接产业升级搭上高新产业税收优惠政策；或投资于长三角的弱项(如香港的现代服务业、澳门休闲产业)，两税合并将使长三角不少在外资本回归，除了能弥补部分税收外，究竟将产生何种影响尚须拭目以待。新税法实施后，由于实行了总分机构汇总纳税，可能会带来部分地区税源转移问题，对税源移出地财政有一定影响。

同时还值得一提的是，新所得税法与新会计准中所规定的所得税会计有很大的不同，新准则与现行企业制度关于所得税的确认和计量的会计理念完全不同。会计理念从利润表观念转为资产负债表观念。所谓利润表观念，即企业计交所得税额时应先计算出利润总额，然后再将利润总额调整成应纳所得税额，再将应纳所得税额乘上适用税率得出应纳所得税额。而所谓资产负债表观念是通过重置成本会计(或定期对期末资产估价)求得期内资产净增量后，再将期内资产净增量乘以适用所得税率得出应纳所得税额。这其中还涉及到公允价值的确定与应用问题，而本次两税合并文件中明确了企业所得税的应税所得范围。上列新税法与新会计准则两者如何协调统一，还有待于国家有关细则的进一步出台。此外，本次两税合并有关文件中还将收入总额界定为“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入”，同时，草案对“不征税收入”也做了明确规定，即财政拨款、纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等属于财政性资金的收入。同时还将国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益等，规定为“免税收入”。在企业费用扣除和资产的税务处理方面，目前内资、外资企业所得税在成本费用等扣除方面规定不尽一致，比如：内资企业所得税实行计税工资制度，外资企业所得税实行据实扣除制度。草案统一了企业实际发生的各项支出扣除政策，规定了公益性捐赠支出扣除的标准，明确了不得扣除的支出范围。同时，对企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除做了统一规范。

第4篇：两税法的征税形式范文

关键词:企业所得税;重复课税;消费型增值税

自1954年法国首先实行增值税以来,已有半个世纪的历史,其自身所具有的“超税负担”(ExcessBurdenofTaxation)最小、税基宽阔、消除重复征税、出口退税彻底、税负易转嫁和内部制约机制等优越性,已为世界各国税务当局所认可,目前世界上已有140多个国家和地区引进实施了增值税,增值税也因此成为20世纪后期流转税中最优良的税种,在欧洲享有“造币机器”的国际声誉。①但从增值税与企业所得税的组合角度看,在一个国家同时征这两种税,二者的组合在某种程度上也还存在一些矛盾或问题。

一、两税组合存在“重复课税”问题

目前,增值税与所得税的组合几乎成为一种国际惯例,但存在自身上的理论缺陷,在某种程度上说,还仍是一个尚待解决的理论问题,主要体现在职能、纳税人、课税对象和税率等四个方面:

1.增值税与所得税在职能上存在一定的重合

在理论上讲,由于增值税采取比例税率的形式,这就不可避免地存在商品课税的累退性,因而一些征收增值税的国家通常采取设置多档次税率的形式予以缓解,如意大利、希腊、科特迪瓦和斯洛文尼亚等国实行4档税率,比利时、西班牙、卢森堡、哥伦比亚、塞内加尔等国和我国台湾实行3档税率,但更多的国家和我国一样,实行一档或两档税率,因而使增值税的调节经济和再分配功能弱化,约瑟夫·E.斯蒂格里茨(J.E.Stiglitz)称之为“一种蹩脚的再分配工具”。就所得税而言,无论是我国的企业所得税,还是西方的公司所得税,基本采取了比例税率的形式。为体现税收的公平原则,通常是采取设置税收调整项目的办法予以补充,但比例税率的累退性问题仍未引起重视,所得税在一定程度上同增值税一样,仅体现了税收的效率原则,因此,在一定程度上是税种职能的重复。

2.纳税人在一定程度上存在的重合

西方学者认为,商品课税是转嫁的税收,转嫁的程度要看供求弹性、市场结构、市场预期、课税商品性质、课税方法、课税范围、税种、税率、税负、生产成本、偏好等多种因素,以及各因素之间的相互影响程度。就商品课税,无论是供给曲线移动还是需求曲线移动,只有在需求无弹性时,税收才完全由消费者负担,在其他情况下税收都是由供求双方共同负担,负担的比例取决于上述诸多因素。就所得税而言,人们普遍认为所得税是不转嫁或难于转嫁,如果转嫁也只是部分转嫁。但美国著名经济学家哈伯格(A.C.Harberger)通过一般均衡分析方法研究得出所得税是转嫁的结论,具体由资本所有者、债权人、职员和消费者共同负担。此外,来自韩国的实证研究报告也证实了这一点。如果该结论成立,那么消费者也将负担一部分所得税,从这个意义上说所得税与增值税对应同一个纳税主体。因此,从优化税制角度讲应克服或避免“重复课税”。

3.课税对象存在一定的重叠

增值税的课税对象是增值额,是生产经营中新创造的价值,马克思将其称为V+M,即活劳动的价值和剩余价值。即:增值额=应税所得+工资薪酬+制造费用+销售费用+销售税金及附加±税收调整项目。如果采用列举法,增值额=折旧+工资薪酬+利息+租金+直接税+股利+留存收益。就企业所得税而言,其征税对象是应纳税所得额,而增值额中包含应纳税所得额。即:应税所得=会计利润±税收调整项目金额。增值税的课税对象中包含直接税,这也有悖于“税不重征”原则。

4.税率存在一定程度的重合

通常情况下,增值额大于所得额。根据测算,在实行生产型增值税时,我国制造业的增值率平均在20%以上,而国家统计资料显示的利润率大约在10%左右,如果我们进行税率转换,若考虑税项调整因素,利润率或在此称之为应税所得率还会提高,这表明制造业的增值率中约有一半以上存在重复课税问题。

二、两税组合需要理论创新

上述分析表明,正是由于在理论上认同增值税的税收效率原则,且税负易转嫁,不构成企业真实税收负担,而通过所得税体现税收的公平原则,因而两税组合成为世界各国税务当局普遍采取的作法。从实践上看,有增值额就纳增值税;同理,有应纳税所得额也要纳企业所得税,纳税人在很大程度上是同一主体。世界上征收增值税的国家,也都开征了所得税,这就对增值税与所得税组合理论提出了严峻的挑战,也是世界各国税务当局应正视的问题。从穆斯格雷夫(Musgrave)的货币流动与税种,由于增值税具有效率目标,对资源配置和再分配目标的实现不奏效,必须有符合公平目标的所得税与之相配合。但由于世界各国都采取线性比例所得税制,调节分配的作用与效果弱化,且在一定程度上也可以转嫁,因而增值税与企业所得税组合需要新的理论支持。

从“最适商品课税”理论看,弗克·拉姆斯(FrankRamsey)的反弹性法则证实,最优商品税率结构应是一套差别税率,在不考虑供给情况下,商品课税的税率应与需求弹性成反比,用公式表示为te/ti=ηi/ηe,式中te代表e种商品的税率,ti代表i种商品的税率,ηi和ηe分别代表两种商品的需求弹性,或另一种形式t=k/ηd,式中t为某任意一商品的从价税率,ηd为该商品需求的价格弹性(取绝对值),k为某一固定不变的比例系数(对任何商品都保持不变),其大小由政府取得的收入量决定。若考虑供给因素,则上述公式变成t=k(1/ηd+1/ηs),式中ηs为该商品供给的价格弹性。此后,斯蒂格里茨等人又进一步考虑了所得税的情况,首次将商品课税与所得课税结合起来,并将公式改写为t=k[1/ηd+(1-r)/ηs],式中的r代表所得税税率,且边际税率r在0和1之间。该理论表明,最优的增值税应采取多档税率形式。同时,边际税率r应较低,按照1996年诺奖获得者詹姆斯·莫里斯(JamesMirrlees)教授的最优所得税研究结果,最优所得税税率r应在20%～30%之间,决不能超过40%。

三、增值税转型能在一定程度上缓解“重复课税”

西方学者从“最适课税”角度分析所得税与商品税的组合,如希克斯(Hicks,1939)和约瑟夫(Joseph,1939)等人利用局部均衡分析方法,在税收收入既定的前提下论证了所得税优于商品税,原因在于所得税不会引起商品消费选择的重新组合,皮古(Pigou,1951)称之为“告示效应”(AnnouncementsEffects),即征税产生税收的替代效应,从而产生额外税负。无独有偶,弗里德曼(Friedman,1952)等人利用一般均衡分析方法,也得出了所得税优于商品税的结论。因此,鉴于我国目前已基本完成《企业所得税法》与《企业所得税法实施条例》的法律设计与颁布实施,新企业所得税税率居于世界中等偏下水平,降低税率只会起到“税收的收入效应”,且经过多年的规范、补充和完善,现已基本成型,企业已能按照企业所得税的纳税规范和税务机关的程序要求履行纳税申报义务。由于所得税实行双重税收管辖权,又要体现国民待遇原则,计算十分繁杂,又需要进行大量的税项调整,且所得税改革必将触及到涉外投资的诸多优惠,从利益的调整力度、推行新法的阻力到改革的政治敏感性看,改革和完善增值税是首选。特别是在当前西方发达国家又掀起新一轮减税浪潮的大环境下,适时降低增值税税负,使存量商品降价,是解决目前内需不足和生产供给结构性失衡的有效措施。目前,我国的增值税税率居于世界的中等水平,同企业所得税一样,降低税率也只会起到“收入效应”,却不能解决增值税深层次问题。有研究表明,从鼓励投资、增强国际竞争力角度看,增值税转型能够有效地提高企业投资收益率,从而达到刺激投资的目的。由此可见,增值税转型是增值税改革的必然选择,可在一定程度上缓解两税的“重复课税”矛盾,转型的实质是政策性减收税额的估测问题,①而通过编制增值表就可以比较准确测算出因增值税转型而导致的增值税减收税额。②

1.增值表的功效

由于增值表是把企业看成是一个与所有权分离的经济实体,这一实体的收益人不仅限于股东。通过增值额的分配,雇员得到工资薪金,贷款者得到利息,股东得到股息,政府得到税收,因此增值表比利润表所反映的留存收益范围要大得多。编制增值表可以使企业微观经济核算与国家宏观经济核算相结合,更多的体现按生产费用要素分配的原则,体现企业的“社会贡献率”,真正使会计核算、统计核算和国民经济核算统一起来,提高宏观经济指标的准确性、真实性、有效性、系统性和完整性。同时,面对世界经济的一体化浪潮,建立真正意义上的现代企业制度实现真实的与国际对接,通过编制增值表来控制增值税偷逃税行为,不失为一种有效的措施。此外,我们可以通过增值表所反映的销售货物增值额和提供劳务增值额指标来测算“发票法”下增值税的准确性。

2.增值表的编制

第5篇：两税法的征税形式范文

为严格依法治税，进一步规范和加强对耕地占用税、契税（以下简称“两税”）的征收管理，充分发挥“两税”的调控作用，确保财政收入，国家税务总局决定联合财政部一同在全国范围内开展一次“两税”的执法检查。现将有关事项通知如下：

一、检查时限和范围

检查时限是2003年至2004年两个年度，有涉及税收违法行为的，应依法追溯以前年度。

检点是土地市场。契税方面，重点检查关于计税价格规定的执行情况；耕地占用税方面，重点检查对大型工程建设占地耕地占用税的征缴情况。

二、检查内容

（一）政策落实情况

1、是否按照总局的要求将近两年来财政部、税务总局下发的重要文件，及时向下级征收机关转发。重要文件主要包括：《财政部国家税务总局关于纠正地方自行制定违规契税政策的通知》（财税[2003]89号）、《国家税务总局关于印发的通知》（国税发[2004] 99号）、《财政部国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税[2004]134号）、《国家税务总局关于征收机关直接征收契税的通知》（国税发[2004]137号）等。

2、是否按照总局的规定制定了两税减免的具体操作规程，是否按要求进行了公示，是否按要求进行了逐级备案。

3、是否按照总局文件的要求，对本地区内的违规政策进行了清理。

4、契税直接征收工作落实和进展情况。

（二）基础工作情况

1、征收台账是否清晰、齐全，账目记录是否准确，尾欠原因是否合理。

2、与国土部门、房管部门建立信息渠道情况，能否及时获取国土部门和房管部门土地占用、农用地转用以及房地产权属变更等信息。

（三）征管工作情况

1、对于经济技术开发区、高新技术开发区等区域内耕地占用税、契税征管是否到位。

2、是否有违规政策仍在执行，发现非法占地耕地占用税能否及时征收。

3、在土地出让契税征管中，是否按规定进行了计税价格认定。

4、是否按规定办理“两税”的减免，是否有越权减免的情况存在。

三、日程安排

检查工作从4月初开始至7月底结束，分三个阶段进行。

（一）4月1日至5月15日，自查阶段。各级征收机关要组织人员对本单位自身以及下一级征收机关的执法情况进行检查，还可以组织地区与地区之间的互相交叉检查。

（二）5月15日至6月15日，自纠和总结阶段。在此阶段，各省级征收机关要对检查出来的问题进行认真梳理、纠正和整改，并写出书面总结，于6月20日前上报总局。

（三）6月21日至7月底，重点检查阶段。在此阶段，总局将抽调各地业务骨干组成检查组，对部分省（区、市）进行重点抽查。

四、工作要求

（一）各级征收机关要统一认识，高度重视，认真组织，按照总局的部署，按时、保质完成检查任务。

（二）执行检查任务的征收机关应事先通过多种渠道了解税源情况，提前通知被检查机关准备好相关待查资料；要采取查账、实地查看等多种形式，保证不走过场；被检查的征收机关要积极配合，按照要求据实提供相关资料，以保证检查工作的顺利完成。

（三）上级征收机关要对在检查中发现的下级征收机关的问题，进行集中研究处理：

1、凡与税法和国家统一政策相抵触的政策、文件，应严令其一律停止执行。

2、对于查出的应征未征的税款，应严令其依法补征；按照相关政策应给予未按规定缴纳税款的企业罚款处罚的，亦令其严格执行。

3、要将检查结果通报至被检查征收机关及其同级人民政府。对于检查过程中存在问题较多、执法情况较差的征收机关，应在通报中提出批评；对于问题严重又整改不力的，必要时可以通过新闻媒体给予曝光。

4、“两税”查补税款入库率要达到90%以上。

（五）各级征收机关要对检查中发现的问题积极进行整改。同时，要认真吸取教训，努力改进工作，避免同类问题的再次发生。

附件：耕地占用税、契税执法检查情况表

受检单位：

    检查日期： 年 月 日

检 查 项 目

检 查 情 况

1、文件转况

及时转发 转发但不及时 未转发，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

2、减免操作情况

制定操作流程，有章可循

未制定操作流程，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

3、减免办法公示情况

公示 未公示，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

4、减免备案情况

全部备案 未予备案，未备案数：＿＿＿＿件，原因：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

5、违规政策情况

有违规政策且仍在执行，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

有违规政策但已停止执行 没有违规政策

6、契税直接征收情况

全部直征

大部分地区直征，个别地区代征，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

个别地区直征，大部分地区代征，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

7、征收台账情况

建立征收台账 台账清晰，齐全，准确 不清晰不齐全不准确，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

未建立征收台账

尾欠数＿＿＿＿ ＿＿元 主要原因：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

8、获取土地、房屋权属变更信息情况

能及时获取 不能及时获取，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿

9、与国土、房管部门建立网络联结情况

建立网络联结 未建立网络联结

10、开发区土地占用情况

批准占地面积数：＿＿＿＿＿亩，实际占地面积数：＿＿＿＿＿亩

不存在非法占地 存在非法占地，非法占地面积＿＿＿＿亩

11、开发区耕地占用税征缴情况

按政策全部征缴

未全部征缴，未征税款：＿＿＿＿＿＿＿元，

其中：未征非法占地税款＿＿＿＿＿＿＿元

耕税计税面积数：＿＿＿＿＿亩，耕税减免面积数：＿＿＿＿＿亩

12、开发区契税征缴情况

按政策全部征缴

未全部征缴，未征税款：＿＿＿＿＿＿元

土地出让宗数：＿＿＿＿宗

未按规定计税的土地出让宗数：＿＿＿＿宗，损失税款＿＿＿＿元

平均出让地价＿＿＿＿元 /亩 ，平均土地出让金＿＿＿＿元/亩

平均计税价格＿＿＿＿元 /亩

13、地方政府违规干预情况

存在，具体情况：＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿ 不存在

14、减免办理情况

全部是法定减免

存在非法定减免，其中：减免总额＿＿＿＿＿＿＿元

非法定减免额＿＿＿＿＿＿＿＿元

15、越权减免情况

存在，其中：检查减免＿＿＿＿件，越权减免＿＿＿＿件

因越权减免损失税款：＿＿＿＿元 不存在

    其

    他

    情

    况

    检

    查

    组

    意

    见

    受

    检

    单

    位

    意

第6篇：两税法的征税形式范文

    一、营业税在课征范围上存在的问题

    1994年的税制改革分别确定了增值税与营业税的征收范围,两税平行征收,互不交叉。增值税主要在工业生产和商业流通环节发挥作用,相当一部分第三产业没有纳入其课征范围,而是划入营业税的征收范围。与其他国家相比,我国增值税的覆盖面偏窄,这不仅限制了增值税作用的发挥。而且影响到营业税课征范围的合理性,使两个税种之间产生了一系列的矛盾。由于征收范围划分不当带来的问题在交通运输业、建筑业方面表现得尤为突出:

    按照现行税制,交通运输业属于营业税的课征范围。增值税纳税人购入运输劳务无法取得增值税专用发票,在凭票抵扣进项税额的制度下,势必造成增值税抵扣链条的中断。为了不增加纳税人的税收负担,避免纳税人因进货成本结构不同而形成的税负畸轻畸重的问题,又规定购进货物(不包括固定资产)和销售货物所付运输费用准予抵扣进项税额,按运费金额和7%(原为10%)的扣除率计算,但购、销免税货物所付运费不能计算进项税额抵扣。这项措施不失为一种有益的尝试,但它也带来了新的问题:一方面运输企业只缴纳了3%的营业税,却允许购入运输劳务的企业按运费金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额,造成征少扣多,使国家税收蒙受损失;另一方面在税法规定的以增值税专用发票作为抵扣凭证的制度之外,又规定扣除率,使增值税进项税额的确定方法显得不够规范。笔者认为,将交通运输业划入营业税课征范围有诸多不妥之处,因为交通运输业中的货运部分主要是为工商企业服务的,与增值税的课征对象有着直接的联系,若将其划入增值税征税范围,上述矛盾将迎刃而解。

    在建筑业的归属上也存在着类似问题。当前,对其征收营业税的弊端表现为:(1)建筑业购入的原材料,基本都是从增值税纳税人手中取得的。由于对建筑业课征营业税,这就使得原材料中所含的已征增值税得不到抵扣,而要全额缴纳营业税,破坏了增值税环环相扣的完整性,其内在制约机制被明显削弱。(2)建筑业中的安装、装饰、修缮劳务与增值税中的加工、修理修配劳务经营性质相似,但适用税种不同,税负相差悬殊。以安装业和加工业为例进行对比,若安装企业不将所安装设备的价值作为安装工程产值,收取安装费1000元,按建筑安装业适用税率3%计算,则应征营业税为30元;而提供加工劳务的增值税一般纳税人若收取加工费1000元(不含税价),以耗用辅助材料200元计算,应征增值税为136(1000×17%-200×17%=136)元,安装企业负担的税收不及加工企业的零头。在两者经营性质相似、经营范围难以区分的情况下,由于适用税种不同,税收负担如此悬殊,显然有失公平。

    此外,流转税领域增值税与营业税两税并存,导致“兼营”与“混合销售行为”大量存在,在增值税与营业税分别由国税机关、地税机关征收的税收管理体制下,大大增加了征管成本和纳税人的奉行费用。

    通过上述分析不难看出,营业税征收范围存在的问题与增值税课征范围过窄是相伴相生的,就发展趋势来看,增值税征收范围扩大与营业税征收范围缩小是不可避免的,大多数第三产业应逐步纳入增值税征税范围。但就目前的情况看,在分税制财政体制下,营业税已成为地方税收收入的一项重要来源,若征收范围调整过大,地方的财政收入会受到严重影响。因此,营业税的改革要循序渐进地进行。近期,可以把交通运输业、建筑业这两个与增值税联系最为密切、征管中矛盾最为突出的税目划入增值税征税范围,将来时机成熟时,再考虑将其他税目划入增值税征税范围。为弥补地方政府税收收入的这一部分损失,可以采用提高增值税地方分成比例、加大转移支付力度等办法支持地方财政。

    二、营业税税目上存在的问题

    现行营业税对课税对象采用列举法,将应税项目逐一列出,在列举范围内的课税对象属于营业税的课税范围,不在列举范围内的经营行为也就不在营业税征管之列。原产品税对课税对象设置概括性税目,没有具体指明的课税对象都归入“其他工业品”税目。现行个人所得税在列举谙多应税所得之后,也有一个“其他所得”的税目。上述规定中的“其他”二字,包含的内容相当广泛,既体现了税法的严肃性,也增强了税制对经济发展的适应能力。营业税涉及的行业众多,情况复杂,但税制中恰恰缺少这样的规定,当出现新的经济现象时,营业税则无法将其纳入征税范围。例如近几年出现的机动车牌号的拍卖、桥梁街道命名权的拍卖,都没有列入营业税征税范围,这不仅造成了税收流失,而且使不同经营者之间税负不平衡,有悖税收的公平原则。这些行为是商业色彩极其浓厚的盈利行为,有必要依靠税收手段进行适当调控。目前,对拍卖吉祥电话号码的行为按“邮电通信业”征收营业税,适用3%的税率,这是很牵强的。因为严格讲,拍卖电话号码的行为在性质上与正规的邮政、电信业务是有明显区别的,将其归入“邮电通信业”征税只是权宜之计,最好的解决办法就是在《营业税暂行条例》中增设“其他生产经营行为”这一概括性税目,这样既可以扩大地方调整营业税征收范围的管理权限,增强税制对经济发展的适应性,又可以体现税法行文的严谨与周密。

    此外,“服务业”税目中饮食业、旅店业、洗浴、理发、照相等行业,同业之间的设备档次、服务水平及收费标准相差较大。例如,饮食业中既有面向普通百姓的小摊档,也有包办高档筵席的豪华酒楼,即使同一种菜肴其价格也不尽相同,有的甚至相差几倍乃至十几倍。目前饮食业均适用5%的比例税率,忽略了不同经营者服务对象和盈利水平的差别,无法体现国家的消费政策和产业政策。就我国现行流转税制而言,在商品的生产流通领域,增值税与消费税分别承担着普遍调节与特殊调节的职能,已构建起双层次调节的模式;而在非商品流通领域,营业税肩负二任,既要承担普遍调节的职能,还要承担特殊调节的职能,这就要求营业税的税目划分不能过于笼统,不同税目的适用税率应该拉开档次,以体现区别对待政策。现行营业税的税目设置显然不能完全达到这样的目的。因此应对服务业中的饮食业、旅店业、洗浴、理发、照相等行业按照其设备档次、盈利水平等综合因素进一步细分,将“大众化”与“贵族化”的消费活动区分开来,分别采用不同的税率进行调节。

    三、营业税计税依据上存在的问题

    1994年税制改革对有关营业税计税依据所作的一些规定是明智的。例如,建筑业中总承包人将工程分包或转包给他人的,以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人价款后的余额作为总承包人的营业额,计算缴纳营业税。除此之外,在运输业、保险业、文化演出业、旅游业等若干项目中也有以余额作为计税依据的规定,这种做法吸收了增值税的优点,消除了重复征税的弊端,其意义应该肯定。

    但是,营业税计税依据规定中亦有值得商榷之处。例如,对交通运输业课征营业税,不允许扣除票价中所包含的保险费金额,而这部分保险费属于代收款项;并不是企业的实际收入。这种做法无疑增加了运输企业的税收负担,纳税人对此反映比较强烈,存在一定的征收阻力。笔者认为,在这个问题上应借鉴建筑业中总承包人以余额计税的方式,以不合保险费的票价收入作为计税依据。

    四、营业税征免界限上存在的问题

第7篇：两税法的征税形式范文

[关键词]WTO；国际投资；资本出口中性

中国目确立改革开放方针以来，国际投资活动十分活跃。到2000年，中国的外资流入占到世界份额的5％以上，成为世界上利用外资最多的发展中国家；中国的对外投资占世界份额的0.6％，成为世界第资本输出国。中国在国际投资方面所发挥的作用已越来越重要。与此同时，经过16年的不懈努力，中国加入了世贸组织。这意味着中国即将以更加开放的姿态融入到世界经济的主流中去，中国的国际投资也将会更加活跃、更加扩大。对此，我们必须适时地对我国的国际投资税收政策进行调整修订，以适应入世后中国的国际投资形势发展变化的需要。

一、对外商投资税收政策的调整选择

众所周知，WTO规则是针对其成员国的产品贸易、服务贸易及与服务贸易有关的知识产权交易进行约束规范的，而对各国间的跨国投资并无直接的要求，但它的透明度原则对各国选择制定国际投资税收政策却是有约束力的，尤其是各国依据OECD范本和联合国范本所签订的国际税收协定，对各国的跨国投资税收政策有许多具体的规定要求。在所有的国际税收协定中，都有税收无差别待遇条款，这与WTO协议中的国民待遇原则精神是一致的。税收无差别待遇是缔约各方向对方提出的税收待遇要求，它要求缔约国一方国民在缔约国另一方所享受的税收待遇不能比后一国的国民相同条件下享受的待遇差，具体包括：（1）国籍无差别；（2）常设机构无差别；（3）支付无差别；（4）资本无差别。在此条款的约束下，各国可以对外商投资提供与本国资本相同的税收待遇或优于本国资本的税收待遇，却不能使外商投资承受比本国资本重的税收负担，否则，会被视为税收歧视，影响国家间的对外投资关系。

（一）对我国现行的外商投资税收政策的反思

我国现行的外商投资税收政策，是依据涉外税收全面优惠原则制定的，其核心内容是对跨国外国纳税人和本国纳税人分别制定两套完全不同的税法，给予前者以全面的、综合的税收优惠，使跨国外国纳税人的整个税负明显低于本国纳税人。显然我国的政策选择并未与国际税收协定中的无差别待遇相违背，而且对外商投资者提供了远优于本国资本的“超国民待遇”。这种选择在国际上是少有的，甚至是独一无二的。这样做当然有利于加速吸引外资，但作为资本输入国，却往往需要付出很高的成本和代价。改革开放20年来，我国一直实行这一政策，其间有过一些调整，但两套税制、税负外轻内重的基本格局始终没有改变。随着国内外投资环境的变化，这种多层次、多环节、全方位的税收优惠政策体系的积极作用正日渐消减，而其所带来的各种弊端却在日益增多。

1.内外资企业税负不平等，木利于公平竞争。近年来我国一直投资乏力，内需不足。而外轻内重的税收优惠政策使外资的投资回报率大大高于内资的投资回报率，本国资本明显受到歧视，一定程度上挫伤了内资企业的投资积极性。入世后，国内市场准入政策将大大放宽，外资企业会长驱直入。如继续执行这种政策，势必会使内资企业处于更加不利的劣势地位，难以与外资企业公平竞争。

2.造成严重的税收流失。有研究资料表明，中国对外资的税收减让及由此造成的税收逃漏（大量的涉外税收优惠刺激了假外资企业的衍生）每年不下一千亿，这说明我国的引资政策成本相当高。

3.造成地区经济发展不平衡。我国自改革以来，对外商投资逐步形成了经济特区。经济开发区、沿海开放城市、内地城市等的差别税收待遇格局。这种地区导向上的偏差，一方面扭曲了外资的地区选择，使整体投资环境原本就优越的沿海省份在吸引外资时具备了更加有利的条件；另一方面又使中西部地区有限的资金，因竞相追逐税收优惠也纷纷流向东南沿海地区，更加剧了中西部地区的资金匮乏，扩大了东部沿海与中西部地区的经济发展差距。

（二）对外商投资税收政策的合理取向

入世前，我国在对外商投资实行全面优惠的同时，尚有一些能够对内资企业予以照顾保护的税收、行政措施。一旦入世，那些照顾保护措施很快会被取消，国门洞开，外资将大量涌入。届时，内资企业将面临与外资企业激烈竞争的局面。如果不改变现行的全面优惠政策，内资企业将处于更加不平等的劣势地位，难以生存发展。因此，尽快调整改革现行政策已是势在必行。而政策调整的合理取向应是涉外税收平等原则，即对跨国外国纳税人和本国纳税人在税收上实行无差别待遇，一律平等对待，按照同一套税法规定的相同征收范围和税率征税。这样调整的合理性在于：

1.可以兼顾吸引外资和保护民族产业两方面的需要。一方面，我们作为发展中国家，经济发展水平与发达国家相比有很大差距，这决定了我们需要大量吸引外资以加快我国的经济发展速度。另一方面，我国的工业化程度还不够高，亟需鼓励本国的民间投资，以发展壮大本国的民族经济。在内资和外资都需要鼓励的情况下，选择平等原则恰可兼顾这两方面的需要。

2.客观认识税收优惠政策的作用。改革开放的实践已使我们认识到，税收优惠政策虽是大量吸引外资必不可少的条件，但它并不是唯一重要的因素。对外商投资者而言，一国的市场潜力、经济政策的稳定性、劳动力的价格和素质起着更为重要的导向作用。

3.统一税收优惠，规范税收制度，有利于增强税收政策的透明度。我国现行的涉外税收政策体系，涉及面广、层次多，纷繁复杂，缺乏政策透明度，往往使外国投资者不得要领，这种做法虽然与WTO的国民待遇原则、国际税收协定中的无差别待遇不相抵触，但木符合WTO规则中的透明度原则。将现行的涉外税收全面优惠原则改为平等原则，统一对内、对外的税制、优惠，可使税收政策透明规范，会更有利于吸引外资。

市场经济要求平等竞争、公平税负，按照涉外税收平等原则设计外商投资税收政策，就可以为中外投资者营造出一个公平、有效的税收环境。因此，调整改革我国现行税收政策的思路应当是：

第一，统一地方税。按照涉外税收平等原则统一内、外资企业分别适用的不同地方税，将房产税、城市房地产税和城镇土地使用税合并为统一的房地产税，改按评估值为计税依据，以实现与国际接轨；将车船使用牌照税和车船使用税合并为统一的车船使用税，同时调整税额，改进计征方法；将城市维护建设税进行合理修订，使其对内资企业与外资企业统一适用。

第二，统一内外资企业所得税。（1）合理确定纳税人。改变目前内资企业以实行独立核算的单位作为纳税人，按国际通行做法以法人作为企业所得税的纳税人，把不具有法人资格的个人独资企业、自然人划归个人所得税。（2）统一税率。鉴于国际上公司所得税税率多在20％－35％之间及周边国家对外开放吸引外资的情况，我国统一后的企业所得税可实行25％的比例税率，另设20％和15％两档低税率，以对我国众多小企业提供一定的税收保护。（3）统一税基。两税合一后，应在工资福利开支、交际应酬费列支、捐赠扣除、坏账处理、固定资产折旧、残值估价等方面实现统一。

第三，统一税收优惠。（1）按照平等原则，统一设计优惠政策，对鼓励投资的行业和地区，不论是内资还是外资一律给予相同的税收优惠待遇，以鼓励公平竞争。（2）统一的税收优惠应以产业政策为导向。今后对国家鼓励投资的基础产业、高新技术产业、农业、交通运输业等，应使内资与外资享受相同的税收优惠待遇，彻底消除优惠外资、歧视内资的不合理现状。（3）对在西部地区举办的符合国家鼓励的产业，也应不分内外资实行相同的税收优惠，以实现国内市场对内、对外的统一开放，从而诱导国内外资金向西部的转移流动。

在实行涉外税收平等原则的同时，为使我国现行的涉外税收优惠政策具有连续性、稳定性，也为了在国际大环境的对比中，使我国的投资环境更具有吸引力，我国可借鉴周边一些国家和地区的做法，制订单独的《引资法》，即根据我国经济发展规划、阶段发展目标将利用外资的投资规模、项目的各种投资优惠政策，用法律形式规定下来。这样，一方面可给投资者以安全保障；另一方面又可遏制各地区的优惠攀比，从而保证税收政策在全国的统一性。

二、对外投资税收政策的调整选择

对外投资是我国对外开放、参与国际经济活动的一个重要方面。

长期以来，由于受对外投资规模的限制，我国的涉外税收政策研究一直限于我国境内的外资企业和个人方面，而对我国法人居民和自然人居民对外投资所涉及的国际税收政策关注较少。相应地，这方面的税收制度与税收政策也不够系统完善，一定程度上影响了我国的对外投资发展。我国加入WTO之后，对外开放的角度将进一步扩大，发展海外投资，对外输出劳务的项目会越来越多，因此我们必须抓紧制定对外投资税收政策，积极推动符合条件的企业对外投资，鼓励我国有资金、有技术的企业在海外设立子公司、分公司，带动设备和零部件出口，发展工程承包和劳务输出，以促进跨国资本的双向流动。

我国经济经过20年的调整改革，已实现了投资主体多元化，并积累了相当的经济基础和经济实力。到2000年底，我国城乡居民的储蓄存款余额已超过64300亿元人民币，外汇储备超过1656亿美元，国内生产总值超过89404亿元人民币。这些数据表明，我国居民的对外投资能力已大大增强。但与此同时，充分利用国内外资金，加快实现我国的工业化、现代化的任务依然十分艰巨。根据我国现阶段的经济发展水平、发展要求以及国际税收规范的要求，从税收上来讲，我们应对海外投资实施一种既不鼓励也不限制的政策，而按照资本出口中性原则来设计税收政策恰能符合这种要求。从理论上讲，所谓资本出口中性原则，是指对本国纳税人的国外所得与国内所得适用相同的税率，使其投资地点的选择不受税收因素的影响，从而使稀缺资源能够在世界范围内得到最有效的配置。

依据这一原则，我们可对我国的对外投资税收政策做出如下的安排设计：

1.对国外缴税实行限额抵免。纯粹的资本出口中性，要求对本国居民的国外缴税给予全部抵免，但这样有可能侵占资本输出国的税收利益。因此，各国在采用抵免法时，都实行了限额抵免，我国也是如此。在我国现行的两个企业所得税法中均规定：纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除。但扣除额不得超过其境外所得依据本法规定计算的应纳税额。在这种情况下，如果外国税率高，本国税率低，投资者会有一部分超限额税款得不到抵免，重复征税将无法彻底消除，从而对资本输出中性会有所偏离。不过采用超限额结转抵免，可使这一问题基本化解。目前，美国、日本及中国等国都采用了这一做法，使资本出口中性得以保持。在今后的税法调整改革中，我国应保留这一规定。

2.用综合限制抵免代替分国限额抵免。在我国现行的两个企业所得税法中，对多国直接抵免我们选择了分国不分项的限额抵免。这意味着，当各个非居住国的税率高低不一时，采用此法会由于各个非居住国的抵免限额不能相互调剂使用，使适用高税率的分公司的已纳税款超过抵免限额的部分得不到抵免，形成国际重复征税，从而偏离资本出口中性。但它有利于维护居住国的财政利益。考虑到我国的境外投资者要面对比国内更加激烈的竞争，而国际上采用综合限额法的国家又日渐普遍，我们认为应将分国限额抵免改为综合限额抵免。这样既可减轻我国境外投资者的竞争压力，免受歧视待遇，又能更好地体现资本出口中性原则。

第8篇：两税法的征税形式范文

一、开征遗产税的必要性

（一）有利于缩小贫富差距，鼓励捐赠，促进社会公益事业的发展

改革开放以来，“允许一部分人先富起来，最终实现共同富裕”的政策，激发了广大群众的积极性，城乡居民的收入水平迅速提高。但同时也出现了收入悬殊、两极分化的情况。对此，除开征累进的个人所得税可以起到缓解社会分配不公的矛盾外，最有效的手段就是对拥有资产者，在其死亡之时课征累进的遗产税，无疑有平均社会财富、缩小贫富悬殊的积极功能。同时，一般的遗产税都规定对社会公益事业的捐赠不征税，这种鼓励性政策，无疑又可以促进社会公益事业的发展。

（二）有利于保护公民财产的继承权，维护国家权益

从法律的角度看，国家对某标的物行使课税权，无疑是承认了该标的物的合法性。国家开征遗产税，当然也表明了继承人继承遗产的合法性。国家征税，一方面维护了国家的课税权；另一方面也通过征税维护了国家的经济利益。我们知道，遗产税是一个国际性的税种，多数国家都开征，因为我们没有这一税种从而对外国人在中国的遗产，无法征税。继承人全部转移到国外，而中国人在国外的遗产，外国政府都要依法征收其遗产税。可见，不征遗产税，不仅不利于维护国家权益，而且也不符合国际间税收对等互利原则。

（三）有利于增加财政收入，也是完善税制的需要

目前，世界各发达国家都开征遗产税，遗产税成了各国财源的一个渠道。随着我国经济的发展，城乡居民收入的增加，特别是经济发达地区少数人私有财产大规模的积聚，把积累于私人手中的财富，以税收手段调出为社会服务。同时，开征遗产税也是完善税制的需要。一般发达国家的财政收入中，收入来源主要依靠流转税类中的增值税，所得税类中的个人所得税和财产税类。目前，我国的财产税类相对于流转税类和所得税类而言明显滞后。因此，当前我国完善税制的重点应该是财产税类，开征遗产税可以填补我国现行税收制度中的一项空白，可以补充财产税类的不足。

（四）有利于减少社会浪费，鼓励勤劳致富，改善社会风气

遗产继承人从被继承人那里获得的遗产，不同于其他所得，它是一种不劳所得，这种非劳动所得的财产容易使人贪图享乐，奢侈浪费，腐化社会风气。特别是遗产税继承人在使用这些得来甚易的财产时，容易出现不利于社会进步、社会文明的倾向。开征遗产税，有利于限制继承人的不劳而获，鼓励勤劳致富，有利于减少社会浪费，改善社会风气。同时开征遗产税要求对个人的财产进行登记和申报，要对其财产来源进行严格审核，凡来路不明的都要予以没收，非法所得还要处罚，这必然有助于限制贪污受贿等违法行为。

二、开征遗产税的可行性

（一）高收入阶层的形成和个人财富的相对集中是我国建立遗产税制的基本经济条件

按照的基本观点，任何法律制度都是客观经济生活的反映。因此，包括遗产税制在内的一切税收法律制度的建立，都需要具备一定的经济条件。具体来说，就是税制的建立须有可靠充裕的税源。我国自改革开放以来，人们的收入水平有了普遍提高，特别是随着分配制度的变化，一部分人的确已先富起来了。随着经济的发展，我国高收入阶层还将不断扩大，还将有更多的人在新的分配制度下积累起更多的财富。个人财富的不断积累，为遗产税的开征提供充分可靠的税源。加之，遗产税是在遗产人死后征收的，死者不会为纳税而感到痛苦；继承人无偿取得遗产，也不会有太大的心理障碍，征收阻力小。从上述可以看出，我国建立遗产税制的经济条件，即税源基础已经基本具备。并且，随着我国市场经济的发展和分配制度的改革，遗产税的税源还将不断扩大和巩固。

（二）《婚姻法》、《继承法》等民事法律的颁布和实施，为我国遗产税的建立提供了基本法律环境

建立遗产税制的基本法律环境，也就是制定遗产税所需的配套法律是否已经颁布实施，这些法律能否为建立遗产税制、开征遗产税提供最基本的法律保障？遗产税是一个较为特殊的税种，其税制的建立和税基的确定都需有较为完善的民事法律为之配套。（1）肯定了私有财产的合法性。《宪法》和《民法通则》都规定了公民个人的合法财产受法律保护。遗产税同其他税种一样，都是国家参与国民收入分配的一种方式，其征税对象必须是公民的合法收入，即遗产必须是国家允许公民个人取得的合法收入积累而成。法律承认私有财产的合法性，为遗产税制的建立和遗产税的开征奠定了法律基础。（2）肯定了财产继承的合法性。《宪法》第13条第2款规定：“国家依照法律保护公民的私有财产继承权”。《民法通则》第76条也明确规定：“公民依法享有继承权”以国家根本大法和基本法的形式肯定了财产继承的合法性。遗产税的征税对象是作为遗产的私有财产，且该项财产是可以继承的，即依法具有可继承性的财产。遗产税制的建立正是为国家对该项可继承财产征税提供直接法律依据。（3）明确了遗产范围和家庭财产的分割原则。《继承法》第3条规定，“遗产是公民死亡时遗留的个人合法财产，其范围包括：公民的收入、房屋、储蓄和生活用品……”上述关于遗产范围的规定是确保遗产税征税对象的直接依据。依我国法律，家庭财产是共同财产。因此，征收遗产税时须对家庭财产进行分割，从而确定遗产范围。《继承法》第26条规定“……如果分割遗产，应先将共同所有的财产一半分出为配偶所有，其余为被继承人的遗产”。“遗产在家庭共有财产之中的，遗产分割时，应当先分出他人的财产”。这些规定明确了家庭财产的分割原则，也为正确核定遗产范围确定征税基数提供了依据。（4）明确了遗赠财产是遗产的一部分。《继承法》第16条第3款规定：“公民可以立遗嘱将个人财产赠给国家、集体或法定继承人以外的人”。因此，被遗赠的财产就是受遗赠人根据遗嘱取得的那部遗产，该项财产作为遗产的一部分，也属于遗产税的征税对象。

从上述可以看出，尽管我国建立遗产税制、开征遗产税的配套措施和法律制度有待于进一步完善，但已经具备了最基本的法律环境。

三、建立遗产税制度的基本构想

（一）关于我国遗产税制的模式和立法体例

1．我国应实行总遗产税制模式。目前，世界各国的遗产税制模式分为：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制三类。笔者认为，我国遗产税制以采取总遗产税制为宜，其理由是：（1）总遗产税制有利于防止税款流失。总遗产税制采取先征收、后分割遗产的制度，即在继承人分割遗产前先行征税。这就可以防止分遗产税制下继承人虚假分配遗产而造成的税款流失，从而保障国家财政收入。（2）总遗产税制有利于节约税收成本。总遗产税制对全部遗产一次征税，与分遗产税制对继承人分别征税和混合税制两次征税相比，总遗产税制的税收成本低于后者是不言而喻的。鉴于上述，我国以采取总遗产税制的立法模式为好。

2．我国应采取遗产税、赠与税统一立法的体例。赠与税是以赠与的财产额为征税对象而课征的一种税。由于遗产税是对遗产征税，而被继承人生前为了逃避死后缴纳遗产税往往将其财产以赠与的方式转让于继承人或受遗赠人。为了防止人们以赠与方式逃避交纳遗产税，我国建立遗产税制的同时，也应建立赠与税制，两税同时开征，以免遗产税流于形式。关于遗产税和赠与税的立法体例，世界各国有两种看法：即遗产税、赠与税统一立法和分别立法。笔者认为从我国国情来看，实行遗产税、赠与税统一立法，将两税规定在一个法律文件中，实行“两税合一”的立法体例较好。

（二）关于我国遗产税制基本构成要素的设计

1．纳税人。遗产税是对遗产征税，从法律来看，人一旦死亡，其权利能力和行为能力也随之丧失，自然无需履行纳税义务。为防止继承人、受赠人作为遗产的利害关系人偷逃税款而将遗产利害关系人以外的第三人即遗嘱执行人为纳税人。只有在没有遗嘱执行人的情形下，才将继承人、受遗赠人规定为纳税人。没有遗嘱执行人的，法定继承人及受遗赠人为纳税人；没有遗嘱执行人和法定继承人的，以法律规定的或依法指定的遗产管理人为纳税人。

2．征税对象。遗产税属于财产税，其征税对象是遗产，对遗产的认定建议采用属人、属地相结合的原则。遗产应包括中国公民死亡时在境内外的遗产和外国人死亡时在中国境内的遗产。为了避免国际重复征税，对来源于境外的遗产，在境外已纳税款，准予在汇总纳税时采用税收低免法从其应纳税额中抵扣，但抵扣限额不得超过其境外遗产按本国税率计算的应纳税额。这既符合国际惯例，又和我国个人所得税法衔接。

3．税率。遗产税的一个重要目的就是缩小贫富差距，限制不劳而获。税率太低达不到这一目的；税率过高，则会加大征收阻力，不利于顺利开征。我国遗产税税率的制定，应考虑与国际接轨和我国的具体情况，税率上限可规定为50%左右，下限规定为10%左右，要比个人所得税税率高。实行超额累进税率，且税率宜简不宜繁。

4．扣除项目。遗产税扣除项目以列举方式规定。包括丧葬费用、遗产管理费用、公益性损赠、欠缴的其他税款、未清偿的债务、婚姻扣除、赡养、抚养人口扣除等。

（三）关于建立健全遗产税征管的各项配套机制

第9篇：两税法的征税形式范文

协议费财政1878年7月明治政府进行地方制度改革，了《郡区町村编制法》、《府县会规则》和《地方税规则》，统称为“三新法”。《地方税规则》的出台，结束了民费财政，确立了新的地方税财政制度。但这种地方税只是原来民费中的府县的费用，将其“作为人民的义务，进行强制的征收”，并由府县会对预算进行议决;［5］而原来民费中的“各町村及区内的入费”则“任其区内人民协议”，承认其协议、自治的性质，原则上不加干涉，因此这一时期的町村财政“被称为协议费财政”。［6］391880年政府《区町村会法》，各地开始设立正式的町村会，对协议费的赋课征收和支出等进行议决，这在町村财政史上具有重要的意义。

区町村费财政1881年松方紧缩财政实行后，谷价暴跌，农民极度贫困。与此同时，国库和地方税的财政补助减少，因此町村协议费年年增加。在这种情况下，为了保障必要的国政委任事务的费用，1884年政府决定对《地方税规则》进行修改，明确以区町村费支付的项目及征收区町村费的课目，对于区町村费怠纳者，适用于租税未纳者的处分。［2］110这实际上赋予了一部分町村费以租税的性质，对其征收进行公法的保护。经过改革，协议费进一步分化为区町村费和协议费，“原来性质不明确的区町村财政被赋予了公共财政的性质”，［2］111成为町村财政发展史上的重要转变。

近代的町村财政制度的形成明治政府在确定了1889年宪法的日程表后，各项相关法律制度的制定也开始了。在地方制度方面，在内务卿山县有朋的主导下，1888年《市制町村制》，在形成了市町村自治制度的同时，也完成了其财政制度的近代化。法律对町村的费用、收入、财产、公债和预算决算及出纳等方面进行了全面的规定，主要内容是:(1)町村为公法人，其町村民有分担町村费用的义务和使用町村财产和公共设施的权利;(2)町村的费用由町村费负担，没有具体限定町村的费目，但国政委任事务和必要的固有事务的费用实行强制预算，承认代议决制;(3)收入主要是财产收入、使用费、手续费和町村税等，町村税以国税和府县税的附加税为中心;(4)町村有自己独立的财产，基本财产的处分及町村有不动产的买卖、转让、置换等都必须由町村会议决;(5)町村有公债募集权，但设置了相关的限制，确定其偿还办法;(6)财政的运营实行预算决算制度，并由町村会议决，进行公告，其出纳定期接受检查和监督。《市制町村制》的颁布，标志着20年左右的町村财政的探索期走向终点，近代的町村公共财政制度形成了。

明治后期町村财政的初步改革

近代的町村财政制度开始实行后不久，日本便迎来了两次对外战争———日中和日俄战争，战争推动了日本资本主义确立的同时，也使町村财政的疲敝开始初步显现。到明治末年，政府对町村制度进行初步改革，加强了町村的财政基础。

1．町村财政制度的初期实行新的町村财政制度实行初期，主要出现了如下问题:(1)在町村自治实行前，政府首先对旧町村进行合并，形成有一定财政基础的“不要公课”的新町村，但是因为旧町村的内部统一性很强，所以其原有财产(如林野)没能实现统一。导致新町村财产收入有限，不得不主要依附于町村税;(2)町村中重要的财源都被国家和府县所收夺，町村税主要为国税和府县税的附加税，不仅来源有限，而且缺乏自主性;(3)町村岁出主要为国政委任事务费，在完成委任事务后，町村很难有财力再进行自己的自治事务。特别是随着小学教育制度的整备，小学教育的费用全部由町村负担，它作为町村最大的委任事务费，成为町村最沉重的负担。中日后，日本作为战胜国，获得了清政府大量的战争赔款，开始了所谓的战后经营，由此导致国家财政和地方财政同时急剧膨胀。为了弥补国家财政的不足，1896年明治政府《国税营业税法》，规定把“原来府县税营业税及杂种税的一部分编入国税”，［7］19同时规定町村可以对其征收不超过50%的附加税。政府同时出台了对地方团体的教育、土木等事业由国库进行补助的法令(如1899年《小学校教育费国库补助法》等等)，但其补助额度极为有限，而且必须受到国家的严格监督和接受国家的广泛指令，在减少了地方团体的自主性的同时，并没有缓解地方财政、特别是町村财政的紧张。

2．日俄战后的征税限制法案与部落①有财产统一日俄战争爆发后，为了筹措战费，政府制定非常特别税法，在进行了大规模的临时征税的同时，为防止地方对国家财源的剥夺，对地方税课税也开始进行限制。政府还向各地方长官发出通牒，命令中止或延缓地方上的各种土木事业等，严格控制岁出。“日俄战后的国家财政开始向帝国主义阶段转化，其主要特征是以军事费、殖民地经营费、产业助长费、社会政策费及公债费为中心显著地膨胀。”［8］88－89为继续保障国家的财源，1908年，《关于地方税限制的法律》公布，对地租附加税、营业税附加税、所得税附加税等继续实行限制，虽然额度比战时有所缓和，但“这是将战时应急而设的对地方税的限制作为恒久的制度确定下来”。［7］142战时与战后的课税限制对町村岁入产生了严重影响。但另一方面，在日俄战后的经营中，国家又了一系列新的法令，推行以教育为中心的社会政策、产业政策等，因此地方上的国政委任事务激增。这在町村主要表现为教育费和保健卫生费等的急剧增加。特别是教育费，根据1907年的《小学校令改正》，小学的修业年限从原来的4年延长到6年，教员的待遇也得到了改善，本来就是町村最沉重负担的教育费进一步增加，导致町村的债务开始急剧上升。缓解町村财政的紧张成为日俄战后政府直面的紧急课题。为此，1910年，政府开始实行部落有林野统一政策，把町村制实施初期仍然保留在旧町村的林野，强制统一到了新町村。这一举措消除了町村行政和财政上的障碍，增加了町村的基本财产。而且客观上它彻底地消除了旧町村的“私经济”，进一步推动了“町村行政财政的近代化”。［8］98

3．1911年町村制改革1911年4月，明治政府以法律第69号公布了新的《町村制》。新法扩充了町村委任事务的范围，并强化了町村长对町村议会的权限，加强了对町村的行政监督。［9］在财政制度方面，新法主要目标是强化町村的财政力，充实了基本财产的规定，对居民租税征收进行强化，扩大了征税的范围和对赋课征收规定进行整备以及使用费、手续费及特别税滞纳者的制裁强化等。但是这些不是“从根本上扩充町村的财政力，只不过是町村所有的财政力的利用度比原来更高了而已”。

大正时期町村财政的民主化

第一次世界大战后，日本经济获得了飞速发展，与国家财政的积极政策相对应，地方财政也以“积极政策为基调”而急剧膨胀，教育费、社会事业费和公债费等急剧攀升。但是与此同时，日本社会重工业化、城市化也飞速发展，由此导致地方发展的极度不平衡，特别是町村财政出现极度贫乏化。为了解决这些问题，在大正民主运动的推动下，日本政府不仅放宽了日俄战后的地方课税限制，［8］128还出台了一系列町村财政民主化的新举措。

1．町村义务教育费的国库负担如前所述，长期以来，小学校费一直是町村的沉重负担。“小学校费强烈地压迫着市町村的财政，成为其财政贫乏的最大原因。”［6］133因此，民间要求小学校费国库补助的呼声一直极高，并多次进行请愿、建议和提出法律案等。1918年3月，政府《市町村义务教育费国库负担法》，规定:市町村立普通小学校的正教员及准教员的薪金费用的一部分由国库负担，其支出额每年不少于1000万日元;其交付方法半额按教员数量、半额按就学儿童数的比例交付;文部大臣可以在不超过国库支出金1/10的范围内对资力薄弱的町村增加交付金额。［6］142不过，虽然实现了小学教育费用的一部分由国库负担，但是其额度有限。1918年市町村岁出总额为3．38708亿日元，其中小学校费0．90542亿日元，占岁出总额的27%，其中教员的工资总额为0．49365亿日元，占岁出总额的15%，1000万日元以国库负担金支付，其数量是很少的。［6］144但是此后，国库负担金一路增加。1923年，国库负担金增加到4000万日元;1926年增加到7000万日元;1927年增加到7500万日元;到1930年5月增加到8500万日元，占小学校费的34%，教师薪金的53%。［6］160义务教育费国库负担法的出台，虽然最初的目标是为了改善教育，但随着町村财政的恶化，减轻町村负担，缓解町村财政就成为主要目标了。它是大正民主时期町村财政改革的最重要成果，堪称“改革的顶点”。

2．1926年町村税改革1926年，政府还进行了地方税制的改革。其关于町村税的主要变化是:(1)把户数割从道府县转移给市町村作为独立税，同时对其课税标准和赋课方法进行了改革，一定程度上改变了它的“封建的人头税的性质”;［8］131(2)废止原来的所得税附加税，增加府县家屋税及特别地税附加税。经过改革，原来以附加税为中心的町村，独立税占收入的比重上升了，在1927年达到了57%(见表1)。而国税和道府县税附加税的比重明显下降，特别是府县税附加税从占74．2%直降到25．7%。但町村独立税是以户数割为中心的，占町村独立税的87%，反映了这次改革并没有创设新的税源，而只是“税目的再编成”。［10］1不过客观上它使日本“税制的近代化、合理化得到进一步的发展”。

3．地租委让的失败政党内阁成立后，特别是在大正民主运动的推动下，为了缓解地方财政的疲敝，两税委让问题成为当时的焦点。所谓两税，是指作为国税的地租和营业税，政党主张把营业税委让给道府县、地租委让给市町村，以增加地方的财源。1923年，政友会最先提出地租委让建议案，主张把地租委让给町村作为财源。这一提案在议会上获得通过，但由于关东大地震的发生，最终未能实行。［10］71927年，政友会以两税委让为中心的税制改革案在第56次议会上再次提出，但提案在众议院获得通过，在贵族院遭到否定。政府准备在下次议会中提出，但是1927年的金融恐慌后，国家财政也出现了问题，已经没有能力弥补两税委让后产生的缺口，加之政友会下台，最后两税委让案不了了之。地租委让的失败，反映了大正时期町村财政民主化的局限。

昭和战争时期的町村财政

发源于1929年的世界性经济危机，1930年波及日本，给日本经济特别是农村经济带来致命的打击。1931年日本发动“九一八”，侵占中国东北，1937年挑起“七七”全面侵华，1941年又悍然发动了太平洋战争。从1930年到1945年日本战败，日本国内体制向准战时和战时体制发展，町村财政也逐渐被纳入到战争的轨道中。

1．临时町村财政补给金的诞生和发展30年代初期，德英等国的财政调整制度和交付金制度等被介绍到日本后，［6］215内务省官僚中也出现了“国家为了确保财源，需要进行自治体间的财政均等化，为贫穷的地方自治体填补财源的所谓财政调整制度不可缺少”的思想。［11］世界经济危机影响下农村的疲敝和战时军需工业畸形发展导致的地方经济发展的极度不均衡，更使地方财政调整问题成为当时的焦点。1932年，内务省提出了《地方财政调整交付金制度要纲》，引起了极大的关注。从1934年开始，各政党相继向议会提出地方财政调整相关法案，但均未在议会获得通过。直到1936年10月，《临时町村财政补给金规则》终于得以通过并，规定作为追加预算，政府拨出临时补给金2000万日元，交付町村使用，国家对这些补给金的使用计划和预算编成加以监督。虽然这只是“小规模的、临时的应急措施”，但却标志着“日本最初的地方财政调整相关制度的创设”，［6］529也是地方财政中央集权化的重要一步。此后，全国町村会、帝国农会要求把这一制度恒久化。因此从1937年开始，临时町村财政补给金变成临时地方财政补给金，广泛交付给道府县和市町村，按各地方自治体课税能力进行反比例的交付，同时其额度一举增加到1亿日元，市町村获得7250万日元。［6］232－2331938年度补给金又增加到1．3亿日元，市町村获得9200万日元。［6］2351939年总额达到1．48亿日元，市町村获得1．03亿日元。［6］236－237但值得注意的是，日本全面侵华后，急需对农民进行监管，因此此时的财政调整制度的目标已经不仅仅是“自治体间的财政均等化”，其性质更多地倾向于对战争的配合了。

2．1940年税制改革在实行地方财政调整制度的同时，日本政府也开始探索税制的根本变革，以适应战争状态下激增的以军费为中心的国家和地方财政支出。“二•二六”事件后上台的广田内阁开始实行“积极的战时财政”政策，［8］203并以马场锳一为财相，提出马场税制改革案，欲图对税制进行根本的改革。但这一尝试直到1940年才真正实现。1940年3月，政府了《地方分与税法》等38个法令，对国税和地方税一起进行了大规模的改革。其主要内容是:(1)把具有张力的所得税和法人税等所得税由国家独占，废除地方上的所得税附加税;(2)把地方税体系改为以国家的地租、家屋税和营业税的附加税为中轴的物税本位;(3)实行地方分与税制度。地方分与税由还付税和配付税组成。还付税是国家把作为国税征收的地租、家屋税及营业税的全额还付给道府县，而配付税是把所得税、法人税、入场税和游兴饮食税等按比例交付给道府县和市町村，进行“地域间的财政调整”;(4)町村的独立税户数割被彻底废止，新设町村民税。［12］34－35这种新的课税体系，把地方税分为直接征税和间接课税的地方分与税两大部分。分与税的出台，从表面上看实现了大正时期的两税委让，但在性质上，它作为国税，由国家统一征收、分配，实际上加强了中央集权，是战争体制下国家对地方进行监管的重要一环。配付税的62%给道府县，38%给市町村，根据各道府县和市町村的课税能力、财政需要及其他特殊的情况进行配付。“地方分与税制度带来了日本地方财政制度的一大转换”，标志着以往“作为临时措施的财政调整制度恒久化”。［8］266改革给町村财政带来了重大变化，从此配付税占据了町村收入的重要位置。地方分与税制度具有某种“地方财政现代化”的特性，［13］55在战后日本广泛实行，［14］但是日本在1940年实行的分与税制度，其根本目标是为了改善“由于日中战争的进展抑制地方税、地方债而产生的新的地方财政的窘迫，在现实中是为了确保全体町村的‘战时民族’的机能”。［13］54因此改革后的町村财政被完全纳入到法西斯国家的战时统制中，“町村自治明显后退”。［12］37此后经过1943年的町村制度改革，町村自治名存实亡。

总结

通过上述对近代日本町村财政的考察，我们可以得出如下结论。

其一，近代日本通过法律，在形式上形成了近代的町村公共财政制度。1888年《市制町村制》的，赋予了町村财政以公共财政的性质，对町村的费用、收入、财产、公债和预算决算及出纳等方面进行全面的规定，特别是预算决算制度的确立和以町村会为中心的财政运营，具有重要的近代意义，也为近代日本实行的町村自治提供了财政上的支撑。此点也足可资至今还没有建立完备的乡村财政制度的我国参考。

其二，尽管近代日本形成了町村公共财政制度，但是从町村的财政收入上看，财源已经被国家和府县所收夺，因此财政疲敝几乎贯穿町村财政的始终，根本无力支撑起町村自治。也即，无论是制度初形成时的附加税中心主义，还是大正民主改革后的独立税居于主要地位，都没有改变町村财源有限，财政窘迫的局面。到了经济危机和战争爆发的昭和时期，政府出台了地方财政调整制度，1940年的地方税改革实行配付税制度，更把町村财政彻底地纳入到国家的中央集权统治中。