国际税收的认识精选(九篇)

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第1篇：国际税收的认识范文

一、我国个人所得税收入现状（一）2006-2016年个人所得税收入增长较快2006-2016年，随着居民生活水平的提高，全国个人所得税收入增长较快，由2006年的1418.04亿元增长到2016年130354亿元，年均增长15.19%。个人所得税收入呈以下三大特征：一是受三次调增工资、薪金免征额影响，2006、2009、2012 年个人所得税同比增幅明显下滑；二是由于年终奖金发放及汇缴清算等原因，1 季度个人所得税收入集中度较大，2003年1季度是全年按季平均的1.07倍，2016年增至1.25倍。三是个人所得税中工资薪金所得占比较高，2016年占比高达62.66%。（二）高效入库流程保证了个人所得税收入及时入库为保证个税收入的完整、准确、及时入库，现已形成一套完成的征管制度，在审核、稽查环节，税务机关主要通过现场审核、事后检查、税源代扣代缴。在预算资金入库环节，纳税人根据税务机关开据的税票通过商业银行划款，商业银行将税款通过横向联网系统缴入国库，待税务机关核对资金信息无误后，税款正式入库。 （三）我国个税由地方税务局负责征收，收入由中央与地方分成根据国务院所得税分享改革方案，我国个人所得税由中央与地方按比例分享，2002 年分享比例为50%：50%，2003年以后各分享60%、40%。征收管理方面，地方税务局为个人所得税主管部门，除储蓄存款利息所得税由国家税务局征收外，其他个人所得税均由地方税务局负责征收。（四）滞纳金、罚款收入较少，且占个税比例大幅下降，反映居民纳税意识有所提高我国税收征管法规定，对未按规定期限缴纳税款的，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。对纳税人不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。近十年来，在纳税宣传和税收惩罚约束下，居民的纳税意识逐步提高。二、存在的主要问题（一）个人所得税调节收入再分配效果欠佳个人所得税作为政府调节收入分配的重要手段，目前并未能发挥较好效果。一是我国个人所得税覆盖面低，难以发挥调节收入分配的作用。据统计，2015 年全国缴纳个税人数还不到2800万，占全国总人口比例不到2%；二是我国个人所得税的设计是高薪酬者多纳税，但是高薪酬者往往不是高收入者，这样的制度设计使个人所得税的收入调节功能大打折扣。三是分类征收方式使高收入者容易通过收入归类来避税，减弱个税调节效应。（二）现行征管稽核制度效率较低一是由于缺乏完整的个人纳税信息数据库，税务机关难以发现纳税人是否存在偷税漏税行为，申报资料的真实程度取决于申报人的纳税意识。二是受制于事后检查的滞后性、小范围性，降低了税源扣缴的违约成本。三是在现行分类征收方式下，对年终申报清算多为“少补”，纳税人缺乏“多退”的申报动力，加之缺乏相应的制衡机制，征收效率较低。

（三）预算科目的粗化，不利于对税源类别的分析在政府收支分类科目中，个人所得税收入科目分为储蓄存款利息所得税、军队个人所得税、其他个人所得税、个人所得税税款滞纳金及罚款收入四个明细项目，而反映收入来源的工资薪金、劳务报酬等个人所得税收入全部涵盖在“其他个人所得税”科目中。预算科目不够细化，不能准确反映个税收入的来源，不利于掌握税源的基本情况，也不利于预算收入的透明化。（四）对个人所得税的征收未考虑物价指数的变动自1980年我国开征个人所得税以来，对工资薪金所得起征点调整了三次，且最长时隔为25年。这种阶梯式增长方式，由于未考虑到物价指数的变化给个人收入带来的影响，无形中加大或缩小了个人购买力，可能造成在现行税制未改变的情况下，因为物价的变动而使个人所得税税负增大或减小，也易造成在起征点变化的次年，个人所得税收入入库金额骤减，不利于预算收入的连续性。（五）中央与地方分成不利于个税的综合管理目前，我国个人所得税属共享税，这样的税制安排可能存在一定的缺陷。一是各地方为争夺税源而人为设置障碍，阻碍人力资本在全国范围内的充分自由流动。二是个人所得税的收入再分配功能和自动稳定器功能在中央统一安排调度下才能更有效地发挥。三是目前个人所得税收入主要由地方税务机关负责征收，但地方政府却只分享收入中的小部分，不利于刺激地方征管技术的提升。

三、政策建议（一）加快综合与分类税制改革，发挥个人所得税调节收入分配职能借鉴国际经验，应逐步建立综合与分类相结合的个人所得税税制。一是在目前的征管技术手段下，仍以分类征收为主，按工资薪金、劳务收入等实行税源预扣，保证大部分税收先行入库。二是先分类后综合，全年累计后汇总清算，适当将医疗支出、住房支出等纳入税收抵免范围，最后多退少补。三是对一部分特殊收入项目可以单独进行征收，不考虑在综合申报范围内。（二）加快个人纳税信息联网建设，提高个人所得税征收效率一是尽快实现个人纳税信息联网，提高对个人所得税缴纳的监督制衡力度。二是以联网系统为基础，开发收入分析软件，对个税申报金额进行稽核、审查。三是提高偷税、漏税处罚力度，将处罚信息纳入个人征信系统，增加个人违约成本。

（三）细化个税预算科目，反映收入来源情况建议按个人所得来源，将“其他个人所得税”细化为工资薪金个人所得税、劳务报酬个人所得税、稿酬个人所得税等11项。细化科目既有利于提高预算报表的质量，也有利于反映个人所得税收入项目变化情况，为下一步改革提供数据支撑。（四）根据国内经济发展情况，实行起征点按年调整建议对个人所得税起征点实行按年调整，其所使用的指数可以是物价变化指数或其他反映经济变化情况的指标，在充分考虑货币实际购买力情况下再行征收个人所得税，从而避免个人所得税征收对居民收入的扭曲影响，有利于提高个人所得税对收入调节能力。

（五）将个人所得税改为由国税征收并加大地方分享比例建议将个人所得税改由国家税务局进行征收，以防止税收流失。同时，在目前的分成基础上，通过直接分成或转移支付方式，适当增加地方个人所得税收入分享比例，以调动地方参与改革的积极性。

第2篇：国际税收的认识范文

关键词：国际税收；双语教学；教学方法改革；创新；教学资源库建设

中图分类号：G642 文献标识码：A

文章编号：1009-0118（2012）06-0132-03

《国际税收》是财税专业本科生或研究生的专业主干课程。上海金融学院近几年对该课程实施中英双语教学，取得一定经验，也面临一些挑战，需要进一步改革和创新。本文分析我国当前《国际税收》双语教学的现状，并结合上海金融学院的双语教学改革实践，提出了《国际税收》双语教学的改革创新设想。

一、《国际税收》实行双语教学的必要性

《国际税收》双语教学的必要性，主要体现在三个方面，即经济全球化的客观要求、教育改革和发展的必然要求、国际化财税人才培养的现实需要。

（一）是经济全球化发展的客观要求

经济全球化作为当今的时代背景，日益深刻地影响着中国政治、经济、社会、文化以及高等教育的改革和发展，国际化已经成为高等教育最为显著的特征之一，而培养具有国际视野、创新能力的高素质人才亦成为适应经济全球化的必然选择。可见，各高校的教学目的、教学目标、教学内容、教学方法和教学手段的改革，都是在经济全球化背景之下一项广泛、深入而艰巨的任务［1］。

2001年教育部颁布的《关于加强高等学校本科教学工作提高质量的若干意见》明确提出：“为适应经济全球化和科技革命的挑战，本科教育要创造条件使用英语等外语进行公共课和专业课教学。”该项意见使得在我国大规模展开和推进双语教学成为可能和必需。《国际税收》因其产生背景的国际化、理论体系的国际化、规则案例的国际化而成为一门双语教学课程亦是必然。

（二）是教育改革和发展的必然要求

教育对外开放是教育改革和发展的推动力。教育对外开放其核心是以“教育要面向现代化、面向世界、面向未来”为指导，以经济全球化为背景，以培养有国际意识、国际交往能力、国际竞争能力的人为目标，其实践路径主要包括学生跨境流动、教师学者跨境流动、学术思想的跨境流动、不同国家之间的院校合作等等［2］，而双语教学因能贯穿于上述路径始终而成为一个有效的国际化载体。

对于上海而言，推动教育国际化是上海建设现代化国际大都市的必然选择。《上海市中长期教育改革和发展规划纲要》明确提出“要进一步扩大教育对外开放，加强教育国际交流与合作，大力培养国际化人才，提升上海国际化水平”［3］。这就尤其要通过加强双语教学，提升学生的国际语言交流能力和国际市场的竞争力。

（三）是培养国际化财税专业人才的现实需要

对国际化财税专业人才的不能仅仅理解为能讲外语、熟悉国外环境来理解。从个体的视角，是看个人的能力和素质，能不能适应国际市场竞争、就业市场竞争的需要，能不能在国门内外适应市场创造价值；而从学校来看，就是能不能构建一个国际化财税专业人才培养的环境［4］。这就需要学校设计出符合科学合理的双语教学体系，《国际税收》则是这个体系中的首选双语课程。

《国际税收》双语课程的开设，并非专业教学和语言教学的简单组合。语言作为知识的载体，在双语教学的课堂上，语言已经从一种工具变为一种思想，一种知识库。财税专业学生通过英语这个媒介，通过专业知识的学习，可以阅读国外原版的书籍、论文和研究报告，可以掌握国外先进的理论和实践，可以拓展国际视野拥有世界人文情怀。

二、《国际税收》双语教学存在的问题

《国际税收》双语教学的现状并不容乐观，无法较好地满足在经济全球化背景之下对国际化财税专业人才以及留学生培养的需要。存在的主要问题主要如下：

（一）双语教学的质量受到师资水平的限制

双语教学要求双语教师不仅要具备较强的专业知识，还有拥有良好的外语能力和扎实的教学能力。但当下制约双语教师的瓶颈是外语专业教师缺乏的是专业知识，专业教师缺乏的外语口头表达和思维。各高校教授《国际税收》双语教师虽然一般都具有硕士、博士学位，专业基础比较扎实，并有一定英语基础，但这些教师绝大多数没有一年以上国外的学习或工作经历，英语能力并不全面，阅读能力强而听说能力弱，对国际经济、西方社会的了解仅来自于媒体或有限的阅读，很难在教学中将《国际税收》中所依托的国际背景、所伴随的国际经济发展形势讲解透彻。同时，《国际税收》课程中有大量的国际双重征税、国际逃避税案例，各高校教师普遍缺乏在实务部门、跨国公司、中介机构的工作经验或挂职经历，对案例的掌握仍然是纸上谈兵，难以案例的来龙去脉讲解清楚。所有这些都严重制约了《国际税收》双语课程的质量。

（二）双语教学的效果受制于学生的专业基础和英语水平

学生作为双语教学的主体和接受者，其接受能力直接影响教学效果。《国际税收》要达到良好的教学效果，不仅需要学生有较为扎实的理论基础，还需要学生具备一定的英语水平。从理论基础来看，《国际税收》需要有相关的先导课程，如财政学、税收学、外国税制、经济法等。学生掌握上述课程的基础上再学习《国际税收》，才可能起到有源可追有本可溯的效果。但目前就现实情况来看，各高校针对财税本学生的教学效果可能因学生前期理论基础不扎实、理解能力薄弱的原因无法保证，而对非本专业的如会计、国际贸易、国际商务的学生开设，其效果更是无法保障。同时，该课程还要求学生熟悉相关术语的英文表述，并具有较强的对相关专业知识的英文理解和表达能力。但我国虽然一直重视英语教学，长期形成了注重读写能力，忽视听说能力的教学模式，这使得学生在接受英文的专业知识时困难重重。另外，因各地区的英语教学水平差异很大，学生的英语水平也参差不齐，课程设计凸显得相当困难。而英语水平较低的学生，大量陌生信息的涌入成为他们阅读和理解的障碍，甚至产生厌学心理，极大地影响了双语教学的效果。

（三）双语教学的内容受到教学资料的制约

双语教材是双语教学的核心教学资源，是实施双语教学的重要基础。目前，国内相关《国际税收》的教材主要有两类，一类是中文版教材，这类教材自成体系，其中不乏许多优秀的教材，诸如葛惟喜、朱青、杨斌、方卫平等编著的各类《国际税收》教材，其编著的体系脉络相近，侧重点各不相同，可以较好地满足教学需求，起到很好的互补作用，但是该类教材尽管对部分专业术语进行了英语标注，但毕竟是中文教材，难以满足双语教学的需要。另一类是英文原版教材，如Brian J．Arnold and Michael J． McIntyre．编写的International Tax Primer（2nd edition．ASPEN Publishers， INC．， New York， New York,，U．S．A，2004）等。但由于思维习惯的不同，原版教材在内容编排上较为零散，编排系统性不足，且价格昂贵，篇幅巨大，与我国开设的课程衔接不紧密，内容不一定与教学计划相符等缺点。从参考资料来看，UN和OECD的英文原版范本、以及两个组织的网站都有丰富的国际税收信息资源，但是由于受学生阅读能力的限制，这些参考资料难以发挥预期的果效。

三、《国际税收》双语教学的改革创新实践

上海金融学院自2008年2月始在全校开设《国际税收》双语课程，除面向财税本专业之外，授课对象还包括：公共管理、金融学、国际金融、保险学、社会保障、会计学、国际会计、财务管理、国际贸易、国际商务等十多个专业的国内学生和海外留学生。三年多来，通过教学团队的努力和学生的积极配合，开展了以下创新实践。

（一）明确人才培养目标，更新双语教学理念

我校的《国际税收》教学根据学科专业建设规划和“应用型、复合型、创新型和国际化”的“三型一化”人才培养特色，确立了以“应用型财税专业人才”的培养目标，突出“以素质为基础、以能力为本、以就业为导向”的人才培养特色。以此人才培养目标为依托，《国际税收》课程以学生的基本素质和应用能力培养为主线，以专业知识学习为主兼顾英文学习目标，使学生熟练掌握经济全球化下国际税收的基础理论，国际惯例与国际准则，了解国际税收学科领域的前沿问题，能够运用国际税收的基本理论分析现行税收政策和制度；促进学生结合专业知识强化对第二语言的学习和实际运用，进而拓宽学生专业学习和交流的界面，同时培养学生认识问题、分析问题和解决问题的能力。我们最终的落脚点是两种语言的学习既是对专业知识的掌握与应用，也是对两种社会文化、语言、思维习惯差异的熟悉与了解。

（二）突出教学设计，改革教学方法

在教学设计上，《国际税收》突出“四个结合”，即理论与实践相结合，教材与前沿相结合、教师传授与学生参与相结合、个体教学与团队合作相结合。为了突出应用型人才的培养目标，我们增加了课程中的实验实践教学内容，重点选择了税收管辖权、国际双重征税及其减除、转让定价、国际税收竞争四个项目，作为实践教学项目，引导学生积极参与其中，通过如下流程设计，即课堂确定教学主题学生查阅相关资料小组讨论写出项目论文进行课堂交流小组修改并提交项目论文，达到培养学生创新思维和独立分析问题、解决问题的能力的目的。

在教学方法上灵活运用启发式、讨论式、互动式、情景式等教学方法，力求从多角度、多层面提高学生的分析问题和解决问题的能力。教学中教师根据具体情况，进行案例教学、课堂讨论、教学演示、专项研究、小组实践等。同时推广现代信息技术在日常教学中的应用，教学团队注重多媒体技术在课堂教学中的运用，制作了素材丰富的多媒体教学课件。一方面采用典型的讲授型模式进行常规教学：播放课件创设情境教师讲授提出问题学生思考讨论教师归纳总结。另一方面采用案例视频教学型模式：利用多媒体呈现案例视频引出问题教师引导学生分析案例，解决问题学生网上浏览、分析其它相关案例师生共同归纳总结。案例的遴选采取中外结合的办法，既有国外经典案例，又有中国国际税收实务的案例，以使学生能够发挥主观能动性，对知识点更好地加以理解和把握，从而提高综合分析和解决国际税收问题的能力。而在进行专项研究时，为充分发挥学生的能动性，引导学生积极参与其中，采用了主题探究型模式：确定研究主题制定研究计划，明确小组成员分工搜集网络资源网上协商研讨完成研究报告汇报研究成果师生评价总结。

（三）注重教材选择，精选教学内容

为了使学生更好地运用和掌握相关知识，本课程选用了国内反响较好的人大版教材，同时辅之以英文原版教材，二者结合使用。由于《国际税收》是研究跨国国际税收关系的一门课程，其研究领域既涉及到经济理论，又涉及到国际税收的法律、法规，还涉及到国际税收的实践，且该课程采用双语授课，目的是培养既懂专业又懂外语的国际性人才、以适应经济发展所需要的对复合型人才的需求。因此，针对实际教学需要，我们已着手英文教材的编写工作，在参考国内外相关教材的基础上，按照国内较为成熟的内容体系，采用全英文编写，既可以保证教材编写体系的完整，同时又可以保证英文教学的需要，且相较于购买原版教材，经济实用。我们已在近几年的教学中将部分在编教材内容添加到日常教学中，学生反响较好。

在教学内容的选择上，一方面沿袭以往对基础理论的重视，积极引进国内外最新的基础理论和研究成果来更新和深化教学内容，夯实学生的理论基础；另一方面根据课程实务性较强的特点，增加案例教学，尤其对一些真实案例进行分析，从而提高课程内容的实用性和可操作性，同时也可以调动学生的学习兴趣。同时为了拓宽学生的研究视野，教学团队正着手该课程教学资源库的建立，一方面多方收集国外最新的文献资料，《国际税收》双语教学改革与创新探讨

申 燕 王 莹

（上海金融学院财税与公共管理学院，上海 200061）

摘 要：《国际税收》课程实行双语教学很有必要。要提高《国际税收》双语教学的水平，需要进一步明确人才培养目标更新双语教学理念；突出教学设计，改革教学方法；注重教材选择，精选教学内容，编好英语配套教材；完善适应双语教学的课程评价体系；建设好从事双语教学的师资队伍。

关键词：国际税收；双语教学；教学方法改革；创新；教学资源库建设

中图分类号：G642 文献标识码：A

文章编号：1009-0118（2012）06-0132-03

《国际税收》是财税专业本科生或研究生的专业主干课程。上海金融学院近几年对该课程实施中英双语教学，取得一定经验，也面临一些挑战，需要进一步改革和创新。本文分析我国当前《国际税收》双语教学的现状，并结合上海金融学院的双语教学改革实践，提出了《国际税收》双语教学的改革创新设想。

一、《国际税收》实行双语教学的必要性

《国际税收》双语教学的必要性，主要体现在三个方面，即经济全球化的客观要求、教育改革和发展的必然要求、国际化财税人才培养的现实需要。

（一）是经济全球化发展的客观要求

经济全球化作为当今的时代背景，日益深刻地影响着中国政治、经济、社会、文化以及高等教育的改革和发展，国际化已经成为高等教育最为显著的特征之一，而培养具有国际视野、创新能力的高素质人才亦成为适应经济全球化的必然选择。可见，各高校的教学目的、教学目标、教学内容、教学方法和教学手段的改革，都是在经济全球化背景之下一项广泛、深入而艰巨的任务［1］。

2001年教育部颁布的《关于加强高等学校本科教学工作提高质量的若干意见》明确提出：“为适应经济全球化和科技革命的挑战，本科教育要创造条件使用英语等外语进行公共课和专业课教学。”该项意见使得在我国大规模展开和推进双语教学成为可能和必需。《国际税收》因其产生背景的国际化、理论体系的国际化、规则案例的国际化而成为一门双语教学课程亦是必然。

（二）是教育改革和发展的必然要求

教育对外开放是教育改革和发展的推动力。教育对外开放其核心是以“教育要面向现代化、面向世界、面向未来”为指导，以经济全球化为背景，以培养有国际意识、国际交往能力、国际竞争能力的人为目标，其实践路径主要包括学生跨境流动、教师学者跨境流动、学术思想的跨境流动、不同国家之间的院校合作等等［2］，而双语教学因能贯穿于上述路径始终而成为一个有效的国际化载体。

对于上海而言，推动教育国际化是上海建设现代化国际大都市的必然选择。《上海市中长期教育改革和发展规划纲要》明确提出“要进一步扩大教育对外开放，加强教育国际交流与合作，大力培养国际化人才，提升上海国际化水平”［3］。这就尤其要通过加强双语教学，提升学生的国际语言交流能力和国际市场的竞争力。

（三）是培养国际化财税专业人才的现实需要

对国际化财税专业人才的不能仅仅理解为能讲外语、熟悉国外环境来理解。从个体的视角，是看个人的能力和素质，能不能适应国际市场竞争、就业市场竞争的需要，能不能在国门内外适应市场创造价值；而从学校来看，就是能不能构建一个国际化财税专业人才培养的环境［4］。这就需要学校设计出符合科学合理的双语教学体系，《国际税收》则是这个体系中的首选双语课程。

《国际税收》双语课程的开设，并非专业教学和语言教学的简单组合。语言作为知识的载体，在双语教学的课堂上，语言已经从一种工具变为一种思想，一种知识库。财税专业学生通过英语这个媒介，通过专业知识的学习，可以阅读国外原版的书籍、论文和研究报告，可以掌握国外先进的理论和实践，可以拓展国际视野拥有世界人文情怀。

二、《国际税收》双语教学存在的问题

《国际税收》双语教学的现状并不容乐观，无法较好地满足在经济全球化背景之下对国际化财税专业人才以及留学生培养的需要。存在的主要问题主要如下：

（一）双语教学的质量受到师资水平的限制

双语教学要求双语教师不仅要具备较强的专业知识，还有拥有良好的外语能力和扎实的教学能力。但当下制约双语教师的瓶颈是外语专业教师缺乏的是专业知识，专业教师缺乏的外语口头表达和思维。各高校教授《国际税收》双语教师虽然一般都具有硕士、博士学位，专业基础比较扎实，并有一定英语基础，但这些教师绝大多数没有一年以上国外的学习或工作经历，英语能力并不全面，阅读能力强而听说能力弱，对国际经济、西方社会的了解仅来自于媒体或有限的阅读，很难在教学中将《国际税收》中所依托的国际背景、所伴随的国际经济发展形势讲解透彻。同时，《国际税收》课程中有大量的国际双重征税、国际逃避税案例，各高校教师普遍缺乏在实务部门、跨国公司、中介机构的工作经验或挂职经历，对案例的掌握仍然是纸上谈兵，难以案例的来龙去脉讲解清楚。所有这些都严重制约了《国际税收》双语课程的质量。

（二）双语教学的效果受制于学生的专业基础和英语水平

学生作为双语教学的主体和接受者，其接受能力直接影响教学效果。《国际税收》要达到良好的教学效果，不仅需要学生有较为扎实的理论基础，还需要学生具备一定的英语水平。从理论基础来看，《国际税收》需要有相关的先导课程，如财政学、税收学、外国税制、经济法等。学生掌握上述课程的基础上再学习《国际税收》，才可能起到有源可追有本可溯的效果。但目前就现实情况来看，各高校针对财税本学生的教学效果可能因学生前期理论基础不扎实、理解能力薄弱的原因无法保证，而对非本专业的如会计、国际贸易、国际商务的学生开设，其效果更是无法保障。同时，该课程还要求学生熟悉相关术语的英文表述，并具有较强的对相关专业知识的英文理解和表达能力。但我国虽然一直重视英语教学，长期形成了注重读写能力，忽视听说能力的教学模式，这使得学生在接受英文的专业知识时困难重重。另外，因各地区的英语教学水平差异很大，学生的英语水平也参差不齐，课程设计凸显得相当困难。而英语水平较低的学生，大量陌生信息的涌入成为他们阅读和理解的障碍，甚至产生厌学心理，极大地影响了双语教学的效果。

（三）双语教学的内容受到教学资料的制约

双语教材是双语教学的核心教学资源，是实施双语教学的重要基础。目前，国内相关《国际税收》的教材主要有两类，一类是中文版教材，这类教材自成体系，其中不乏许多优秀的教材，诸如葛惟喜、朱青、杨斌、方卫平等编著的各类《国际税收》教材，其编著的体系脉络相近，侧重点各不相同，可以较好地满足教学需求，起到很好的互补作用，但是该类教材尽管对部分专业术语进行了英语标注，但毕竟是中文教材，难以满足双语教学的需要。另一类是英文原版教材，如Brian J．Arnold and Michael J． McIntyre．编写的International Tax Primer（2nd edition．ASPEN Publishers， INC．， New York， New York,，U．S．A，2004）等。但由于思维习惯的不同，原版教材在内容编排上较为零散，编排系统性不足，且价格昂贵，篇幅巨大，与我国开设的课程衔接不紧密，内容不一定与教学计划相符等缺点。从参考资料来看，UN和OECD的英文原版范本、以及两个组织的网站都有丰富的国际税收信息资源，但是由于受学生阅读能力的限制，这些参考资料难以发挥预期的果效。

三、《国际税收》双语教学的改革创新实践

上海金融学院自2008年2月始在全校开设《国际税收》双语课程，除面向财税本专业之外，授课对象还包括：公共管理、金融学、国际金融、保险学、社会保障、会计学、国际会计、财务管理、国际贸易、国际商务等十多个专业的国内学生和海外留学生。三年多来，通过教学团队的努力和学生的积极配合，开展了以下创新实践。

（一）明确人才培养目标，更新双语教学理念

我校的《国际税收》教学根据学科专业建设规划和“应用型、复合型、创新型和国际化”的“三型一化”人才培养特色，确立了以“应用型财税专业人才”的培养目标，突出“以素质为基础、以能力为本、以就业为导向”的人才培养特色。以此人才培养目标为依托，《国际税收》课程以学生的基本素质和应用能力培养为主线，以专业知识学习为主兼顾英文学习目标，使学生熟练掌握经济全球化下国际税收的基础理论，国际惯例与国际准则，了解国际税收学科领域的前沿问题，能够运用国际税收的基本理论分析现行税收政策和制度；促进学生结合专业知识强化对第二语言的学习和实际运用，进而拓宽学生专业学习和交流的界面，同时培养学生认识问题、分析问题和解决问题的能力。我们最终的落脚点是两种语言的学习既是对专业知识的掌握与应用，也是对两种社会文化、语言、思维习惯差异的熟悉与了解。

（二）突出教学设计，改革教学方法

在教学设计上，《国际税收》突出“四个结合”，即理论与实践相结合，教材与前沿相结合、教师传授与学生参与相结合、个体教学与团队合作相结合。为了突出应用型人才的培养目标，我们增加了课程中的实验实践教学内容，重点选择了税收管辖权、国际双重征税及其减除、转让定价、国际税收竞争四个项目，作为实践教学项目，引导学生积极参与其中，通过如下流程设计，即课堂确定教学主题学生查阅相关资料小组讨论写出项目论文进行课堂交流小组修改并提交项目论文，达到培养学生创新思维和独立分析问题、解决问题的能力的目的。

在教学方法上灵活运用启发式、讨论式、互动式、情景式等教学方法，力求从多角度、多层面提高学生的分析问题和解决问题的能力。教学中教师根据具体情况，进行案例教学、课堂讨论、教学演示、专项研究、小组实践等。同时推广现代信息技术在日常教学中的应用，教学团队注重多媒体技术在课堂教学中的运用，制作了素材丰富的多媒体教学课件。一方面采用典型的讲授型模式进行常规教学：播放课件创设情境教师讲授提出问题学生思考讨论教师归纳总结。另一方面采用案例视频教学型模式：利用多媒体呈现案例视频引出问题教师引导学生分析案例，解决问题学生网上浏览、分析其它相关案例师生共同归纳总结。案例的遴选采取中外结合的办法，既有国外经典案例，又有中国国际税收实务的案例，以使学生能够发挥主观能动性，对知识点更好地加以理解和把握，从而提高综合分析和解决国际税收问题的能力。而在进行专项研究时，为充分发挥学生的能动性，引导学生积极参与其中，采用了主题探究型模式：确定研究主题制定研究计划，明确小组成员分工搜集网络资源网上协商研讨完成研究报告汇报研究成果师生评价总结。

（三）注重教材选择，精选教学内容

为了使学生更好地运用和掌握相关知识，本课程选用了国内反响较好的人大版教材，同时辅之以英文原版教材，二者结合使用。由于《国际税收》是研究跨国国际税收关系的一门课程，其研究领域既涉及到经济理论，又涉及到国际税收的法律、法规，还涉及到国际税收的实践，且该课程采用双语授课，目的是培养既懂专业又懂外语的国际性人才、以适应经济发展所需要的对复合型人才的需求。因此，针对实际教学需要，我们已着手英文教材的编写工作，在参考国内外相关教材的基础上，按照国内较为成熟的内容体系，采用全英文编写，既可以保证教材编写体系的完整，同时又可以保证英文教学的需要，且相较于购买原版教材，经济实用。我们已在近几年的教学中将部分在编教材内容添加到日常教学中，学生反响较好。

在教学内容的选择上，一方面沿袭以往对基础理论的重视，积极引进国内外最新的基础理论和研究成果来更新和深化教学内容，夯实学生的理论基础；另一方面根据课程实务性较强的特点，增加案例教学，尤其对一些真实案例进行分析，从而提高课程内容的实用性和可操作性，同时也可以调动学生的学习兴趣。同时为了拓宽学生的研究视野，教学团队正着手该课程教学资源库的建立，一方面多方收集国外最新的文献资料，保证学生可以了解到最新的发展动态；另一方面，收集视频素材以及动画素材等动态教学资源，激发学生的学习兴趣，目前已经收集了包括各类避税地、各国海外逃税案以及瑞士银行保密制度等相关内容的视频资料供教学使用。

（四）完善教学评价体系，推进考核方法的改革

虽然我校的《国际税收》课程的教学对象主要以国内学生为主，但还包括部分相关专业的留学生，而且随着来华外国留学生的增加，越来越多的留学生选择了这门课程，而教学效果则直接关系到高校对于外国留学生的吸引力。因此建立一套可以全面考核双语教学的指标体系成为了当前保证双语教学质量的首要任务和制度保证，因此本课程正尝试在这些方面做出有益的探索，采用对教、学和课堂评估相结合的方式，通过指标设计，合理地对教师的教学，学生的学习以及教学过程进行考核，从而达到全面客观的评价结果。

该课程在考核方式的选择上，采用多元评价，不再拘泥于期末考试，而是将平时的考核与期末成绩结合考虑，通过灵活采用多种形式包括布置作业、小组论文、随堂小测验等方式，检查学生对知识的掌握，及时对学生的平时学习状态进行评价。

此外，课程教研组还积极推进试题库的建设，正在筹建中的试题库包括中英文两种，通过分类试题库的建设，不仅有利于推进《国际税收》的课程建设，有效地实现对该学科课程知识点的分布、覆盖面的宽窄、难易程度的掌握和分数比例的合理搭配；而且规范了《国际税收》课程的考试工作，使试题符合统一化、标准化和科学化的要求，有益于引导学生认真、全面地学习课程内容，系统地掌握基本理论、基础知识和相关专业外语知识，培养和提高学生分析问题、解决问题的能力，进一步提高该课程的教学质量。

（五）优化师资队伍结构，提高师资队伍水平

鉴于目前双语教师师资偏少、英语水平及运用能力仍然不高的现状，学校制定了全面的双语教师引进和培养计划。对于财税专业来说，目前正在努力引进高水平海外师资，并且通过聘请外教来加强国际化的师资力量。同时有针对性地对现有师资中英语基础较好并有较大发展潜力的老师给予英语进修、国外短期学习、国内外访问学者等机会，以提高他们的专业和英语水平。为了激发双语教师的教学积极性，学校还建立起了相应的激励制度。如示范性双语教学（即全英文授课）的课时系数为2，普通双语教学（每堂课英语的授课比重在50%以上）的课时系数为1.5。我们则根据授课对象的不同选择不同的教学模式，如对国际金融、国际商务、国际贸易的学生采用示范性双语教学，而对其他专业则为普通双语教学。

另外，鉴于应用型大学对“双师型”教师的渴求，学校出台了教师挂职锻炼的支持计划。《国际税收》实则也是一门实务性很强的课程，为保证教学效果，我们已派出两位教师到税务部门和中介机构开展为期三月的挂职锻炼，并保持与上述单位与机构之间的密切联系，通过项目合作等方式使师资队伍保持实务的先进性。

参考文献：

\[1\]袁崇轶.经济全球化影响下的高等教育\[N\].光明日报（第5版），2001-12-6.

\[2\]课题组.扩大开放，建设高等教育强国.

第3篇：国际税收的认识范文

关键词：国际税收竞争；税制改革；策略

一、 国际税收竞争文献回顾

国家间税收差异逐渐被认为是影响国际资本流动的重要因素之一。在全球经济健康、协调、有序的发展过程中，正常的规范的国际税收竞争已经开始扮演着越来越重要的角色，它以吸引或保持经济资源为目标，有利于一国投资目标战略和投资促进战略的构建，无论是发达国家还是发展中国家，都已经积极投身到这一经济活动中来，随之国际税收竞争的形式也日趋完善。

wilson，j． d． （1986）提出：所谓狭义国际税收竞争，指在非合作的税收体系中，独立的政府“竞争”一个活动的税基。而广义国际税收竞争，则指在非合作的税收体系中，每个政府的税收政策都会影响到其他政府的税收收入。

国家税务总局（2002）给出了如下定义：国际税收竞争指各国政府通过竞相降低税率和实施税收优惠政策，降低纳税人税收负担，以吸引国际流动资本、国际流动贸易等流动性生产要素，促进本国经济增长的经济和税收行为。

国际税收竞争的目的是多元的。haufler and schjelderup（2000）认为，各国政府在竞争资本流入的同时，也在竞争可征税利润的流入（flows of taxable profit）。跨国公司会在国家与地区间通过价格转移等手段来实现利润转移，其目的是减少公司在全球范围内的总体税项负债。转移价格制定的高低，与相关国家税率的高低密切相关，从而直接到各相关国家税基的大小。在这个模型中，政府运用税率和税收津贴两个工具来竞争资本和可征税利润这两种流动资源。

hines（1997；1999）回顾了美国相应的文献，研究认为：调高1个百分点的税率会引致0.5至0.6个百分点的fdi内流的下降。税率已经对跨国公司的决策行为产生越来越重要的影响。国家间法定税率的差异刺激了通过债务契约、价格转移等方法进行的利润转移行为，对子公司的股利汇回（dividend repatriations）起到重要作用，同时更影响着跨国公司投资区位的选择。

我们再从实际情况看，随着资本流动性的急速发展，针对流动资本的税收总量并没有呈现下降的趋势，这种非反比特征在工业化国家尤其如此。devereux et al．（2002）的研究表明，在欧盟和七大工业集团国家的过去数年中，当法定税率下降时，资本的平均税收负担并没有下降。devereux 通过对oecd国家的面板数据分析，研究表明，资本流动性和资本的税收负担并没有直接的相关性。甚至于还有相关研究得出了相反的结论，即两者的关系是正相关的。

另外，恶性税收竞争也一直存在着，比如避税地税制等，对国际经济的协调发展产生了一定的负面作用，强化了跨国公司的内部化优势，影响了生产要素的正常流动，弱化了经济运行效率。

正常的国际税收竞争是各国政府在提供公共产品效率方面的竞争，同样要遵循市场竞争规律，它区别于恶性税收竞争，应该有合理的均衡状态。

二、 国际税收竞争的存在合理性与均衡点

1． 税收竞争的具体手段形式。税收竞争主要体现在两个方面：一是税率的调整；二是税收优惠政策条款。具体手段形式有：（1）低所得税率；（2）免税期；（3）亏损向后结转；（4）加速折旧；（5）投资、再投资补贴；（6）社会保险金减免；（7）基于雇工人数或其他与劳动相关的支出来减征企业销售收入税；（8）减征营销或促销支出的公司所得税；（9）根据产出中当地成分比例给予公司所得税减免或抵免；（10）根据净增加值给予所得税抵免；（11）免征资本品、设备或原材料、零部件和其他投入品的进口关税；（12）进口原材料退税；（13）减免出口税；（14）出口收入税收优惠；（15）特殊创汇活动或制成品出口所得税减免；（16）根据出口业绩对国内销售予以税收奖励退税；（17）关税退税；（18）出口净当地成分所得税抵免；（19）出口行业国外开支或投资减免出口税；（20）外商利润汇回免征所得税；（21）长期投资收益的优惠待遇；（22）政府以财政补贴形式给予的其他税收方面的优惠等等。

从实际情况看，这些实现手段从20世纪90年代开始其发展趋势逐步得到强化。

2． 国际税收竞争存在的合理性。下一步需要考虑的问题是：各国竞相采用这些竞争手段的动力到底是什么呢？这一竞争现象持续存在的合理性在哪里呢？

本文认为：

（1）经济全球化是国际税收竞争发展的决定性力量。国际贸易的快速增长、跨国公司持续的跨国兼并浪潮、互联网络的普及、不断的技术创新和制度创新预示着经济全球化的趋势不可逆转。靳东升（2003）认为，国际税收竞争的前提条件是经济全球化，在经济全球化的条件下，国际资本、国际贸易、国际信息交流以及劳动力的流动更加便捷，使国家间吸引经济资源成为可能，国际税收竞争就是企业竞争、经济竞争、国家竞争和地区竞争在国家税收宏观调控上的表现。

（2）科学合理的策略是国际税收竞争得以持续良性发展的重要保障。科学合理的参与国际税收竞争的策略有助于为本国本地区的经济发展争取到更多的生产要素，尤其是国际流动资本的投入，并通过国际资本的输入取得技术外溢效应。“外国直接投资（fdi）是资本、专利及相关技术的结合体，其对经济增长的作用是多方面的，对技术先进国和发展中国家的影响大不相同。”（balasubramanyam等，1996）。各国，尤其是发展中国家，其吸引的 fdi通过示范—模仿效应、竞争效应、联系效应、培训效应，分别在mne与东道国企业之间、产业内各经济单元之间以及产业间、核心与非核心人力资源之间实现溢出，有力的推动了本国经济的发展。当然，要实现正的技术外溢效应，必须要走好引进核心技术、利用核心技术、争取自有知识产权“三步曲”，尽量避免技术空心化。

（3）国际公共产品的存在部分抵消了国际税收竞争的负面影响。陈涛（2003）对国际公共产品给出了一个定义：“具有国际外溢性特征的公共产品，这类公共产品会存在国际上的‘搭便车’行为，比如空气环境治理、科学公共资助的r&d以及有全球扩散危机的病毒与细菌的控制等等”，“一般来讲，此类公共产品的外溢效应带来的外部性通常是正的”，因此，各国政府在国际公共产品提供这一行为上动力先天性不足。bjorvatn & schjelderup（2002）通过模型阐述了公共产品的国际外溢性（international spillovers）与国际税收竞争之间的关系，认为一国通过税收竞争获得的好处由于国际公共产品外溢性特征的存在而被弱化了，制约了税收激励行为，从而一定程度上牵制了税收竞争向更低的均衡状态发展，均衡状态得以相对稳定。

（4）经济宏观的优化调整的要求。赫伯格三角形模型通过有关税收因素的变化，分析了超额税收负担导致的社会福利的变化，间接表明：通过参与国际税收竞争使各国政府降低税负的行为，达到了吸引国际流动性生产要素和促进了经济增长的目的。这从理论上证明了国际税收竞争存在的必要性。

3． 寻找国际税收竞争的均衡点。基于国家经济利益的寻求，国际税收竞争这一现象将在全球范围内持续存在，且将变得越发激烈。但是，只要是规范有序的竞争，其就一定有合理科学的竞争结果。

在各种竞争中，每一个竞争主体都会在评估其他竞争主体行为的情况下做出自己的决策。在经济全球化的过程中，跨国公司的资本流动越来越频繁，涉及的资本量也越来越大，资本流失给本国经济带来的负面影响逐渐显现，这无形中给各国政府施加了减税的压力，那么不断的税收竞争与调整过程会不会使税率达到特别低甚至是税率为零，也就是出现“竞争到底”的状况呢？理论模型回答了这一问题。zodrow，mieszkowski（1986）的基础税收竞争模型（the basic tax competition model：btcm）通过四个假设：（1）交易无成本；（2）要素价格不等；（3）资本可以自由流动；（4）劳动力不可以自由流动。在屏蔽了较为复杂的不完全竞争、规模经济与交易成本情况后，分析认为：（1）资本的流动性导致对资本的低税率；（2）资本流动性与资本课税税率负相关；（3）如果资本是可以自由流动的，对资本税率作微小的上调能导致pareto的改善。在资本完全流动的情况下，影响资本课税税率的直接因素主要有两个：一是资本外流量；二是税基侵蚀效应。 “竞争到底”并不是表示税收竞争的结果是税率等于零，而是指会达到一个相对较低的次优的正的税率，并在此水平上达到均衡状态。当然，有关外界环境的变化会直接导致该均衡状态的相应变化。基础税收竞争模型认为，针对流动资本的税收与资本在地区间的流动性成反比，即存在“竞争到底”的现象。

税收差异在长期的竞争过程中得到缩减，各国税制结构有趋于一致的倾向，简单的说，国际税收竞争的均衡点在税制准同质化的竞争（产生向下的压力）和公共产品提供效率（产生向上的压力）的共同作用下得以产生。

国际税收竞争无论由哪一个国际组织来主导，都要避免恶性的竞争，所以税收协调的难度都是不可低估的。

三、 新形势下我国参与国际税收竞争的策略选择

1． 目前我国采取的主要措施。

（1）实现增值税制的调整。目前，在中央财力逐渐强大、国家经济稳步发展的情况下，我国正在实现从生产型增值税向消费型增值税的转变，鼓励了企业的技术进步，促进了生产结构的调整，加强了我国企业产品在市场上的竞争力。

（2）统一内外资企业所得税，调整现有的税收优惠制度。实际的税收差异之所以形成，首先在于税收优惠的存在，其次才是法定税率。依据1991年颁布的《外商投资企业和外国企业所得税法》，外资企业在我国享受企业所得税上的优惠政策。由于外资企业能够比内资企业享受更多的税收优惠，所以，虽然内外资企业法定税率分别为30%和33%，但是实际的外资企业有效平均税率为13%，内资企业为25%，外资企业的企业所得税比内资企业几乎少到一半，这种状况不尽合理。

为改变这种状况，我国政府开始清理税收优惠政策，严格监督税收优惠政策的执行，尽量避免各地争相越权减免、私下扩大优惠范围从而弱化中央政策实施效果的现象发生，并逐渐将税收优惠政策向中西部地区转移以兼顾到地区间发展不平衡的状况。

内外资企业所得税的统一，不仅是税率和优惠政策实现统一，还在税前成本和费用扣除标准上实现统一，实现了企业的国民待遇，能够在一定程度上消除市场主体的机会差异，有利于我国在国际税收竞争中把握住主动权。

2． 未来需要重点思考的内容。

（1）进行宏观税负的科学调整。我国的税率情况比较复杂，近年呈现出先降后升的态势。实际数据统计显示，即使考虑到物质生产领域的税收负担高于非物质生产领域的税收负担，我国宏观税负比大多数工业化国家也要低很多。但是由于我国存在税外负担的现象，即存在各种政府收费和制度外收费，企业的实际（税收）负担可能要较大程度地高于宏观税负，在各国竞相参与税收竞争的新形势下，税率和税外负担存在调整的必要性和急迫性。

（2）发挥出税收优惠的真正作用。需要减少直接优惠，更多地实行间接优惠，增加税收优惠政策的透明度，并将优惠税种的范围适当扩大，合理、有限、灵活地发挥税收优惠政策在行业发展中的导向作用。

（3）继续加强国际间的税收合作与协调。税收优惠的实际效果需要其他国家的税收饶让政策的配合，从这一点上就显示出加强国际间的税收合作与协调的重要性，因此需要加强税收协定作用的发挥，加强国际税收信息的有效交换，建立健全反避税制度。

作为发展中国家之一，我国在将参与国际税收竞争作为提高国家竞争力的一个手段时，面临的约束条件是比较复杂的，在进行实证分析的同时上需要研究出一个满足实际需要的中国税收竞争模式，该模式应体现出如下三点基本认识：（1）发挥各国际组织的作用，限制发达国家与发展中国家之间的税收竞争；（2）发展中国家之间的税收竞争通过协调确定竞争的底线；（3）建立我国税收的制度优势。

注释：

①资料来源：主要整理自联合国贸易与发展会议的《world investment report》（1996）和《96’世界投资报告》，北京：对外经济贸易大学出版社，1997。

②也有测算为其他值，但基本上都是近似1：2的关系。

③大约占到我国gdp的10%左右。

参考文献：

1．陈涛．国际税收竞争与公共产品提供．税务与经济，2003，（1）．

2．靳东升．论国际税收竞争与竞争性的中国税制．财贸经济，2003，（9）．

第4篇：国际税收的认识范文

关键词：跨国经营企业 国际税收筹划 策略分析

一、国际税收筹划的特点

国际税收筹划是指跨国纳税义务人在遵守相关法律和现行税制的前提下，对生产经营活动进行统筹安排，确定最佳纳税方案的一项活动，其目的在于降低跨国纳税义务人的税负，获得最大化的税后利益。国际税收筹划的特点主要表现在：

（一）风险性

与国内税收筹划相比，国际税收筹划具有风险性的特征，究其根本原因有以下两个方面：一方面，由于税收筹划归属于预测行为的范畴，预算结果的准确程度对筹划效果有着直接影响，若是预测不准，可能会导致企业的筹划失败。另一方面，世界各国对税收筹划的合法性界定都比较模糊，而且还存在较大的差异性，若是筹划被定性为违法行为，则会使企业面临巨大的经济损失。

（二）复杂性

国际税收筹划是一项综合性和系统性较强的工作，由此使其具备了复杂性的特征。跨国经营企业在税收筹划的过程中，除了要考虑税收种类的差别及不同国家针对税收颁布的优惠政策之外，还需要考虑各国的国情及税法的变动，上述种种，决定了国际税收筹划的复杂性。一旦在筹划时，忽略了某些环节，都可能导致税收筹划失效。

（三）合法性

这是国际税收筹划最为基本的特点之一，具体是指跨国经营企业必须在遵守各国税法的前提下，通过制定有效的应对策略，达到降低企业税负的目的，使企业在跨国经营中，能够获得最大的利润。简而言之，就是国际税收筹划不能使用偷、逃、漏等违法手段来降低税负。

（四）专业性

随着我国经济的不断发展和全球经济一体化进程的逐步加快，跨国经营企业的数量越来越多，规模也日益扩大。纵观国际，因政治、经济等环境的动荡，使得各国的税法都在频繁变化，在这一背景下，对国际税收筹划人员的专业性提出了较高的要求，为确保筹划能够达到预期的效果，必须保证其具有较高的专业性。故此，部分跨国经营企业纷纷开始聘请资深的国际税收筹划编制团队为本企业制定税收筹划战略。

（五）预期性

由于纳税本身是一种发生在经济活动之后的行为，所以跨国经营企业可在对投资、经营进行规划的基础上，估算出各种决策方案所产生出来的税负多少，并以此为前提，对税收筹划方案的效果进行预测，然后通过对筹划方案的效果比较，从中选出最为合理且有助于企业实现利润最大化目标的方案作为最终的筹划方案。

二、国际税收筹划的依据

由于各个国家的税收规则、税收种类、课税方式以及税率各不相同，为了降低沉重的税收负担，跨国公司在经营中必须深刻理解和合理运用税收法律政策，认真分析影响企业税负的各种因素，确定税收筹划的可操作空间。随着国际市场竞争的日趋激烈，各国为了吸引外资发展本国经济，纷纷加大税制改革力度，使得各国税负呈现出整体下降趋势，这为跨国经营企业的发展创造了良好条件。从当前情况来看，国际税收筹划的依据主要包括以下几个方面：

（一）税收管辖权

税收管辖权是指国家所拥有的征税权力，主要包括居民税收、公民税收以及地域税收管辖权。世界上多数国家实施的税收制度是以一种税收管辖权为主，另一种税收管辖权为辅。也有一些国家或地区只采用一种税收管辖权，如马来西亚、香港（地域税收管辖权）。而双重税收管辖权是指两个国家根据各自税法的规定同时对同一跨国纳税人行驶税收管辖权，在这种情况下，国际上通行的做法是由国家间进行双边税收协定谈判解决。对于跨国公司而言，不同国家或地区税收管辖权的差异为其进行税收筹划提供了空间。如，在两个国家同时实行居民税收管辖权的情况下，对居民的认定有着各不相同的标准。对于自然人不同的国家，所采取的标准也是不同的，有的国家采用的是时间标准，有的国家采用的则是住所标准，还有国家采用的是意愿标准。而对于法人，不同国家采用的标准也不相同，有的采取机构所在地标准，有的采取注册登记标准。正是因为各个国家所采用的标准均不相同，从而为跨国公司的国际税收筹划提供了空间。例如，在A国实行居民税收管辖权，在B国实行地域税收管辖权，则B国居民由A国获得的合法所得无需交纳税款。因此，跨国公司可对这一差异进行合理利用，并据此制定出相应的筹划策略。

（二）税收法律政策

各国的税收法律政策与本国的生产力发展水平息息相关，使其具备明显差异，具体表现在：一是，税种差异。各国在税种设定方面存在明显差异，即使是同一税种，其征收范围也会有所不同。如，百慕大群岛和巴哈马没有实行公司所得税，成为了世界知名的避税地；二是，税基差异。各国的课税基础和依据有所不同，在相同税率下，税基越大，则其企业税负越重；三是，税率差异。各国和地区的税率差异明显，有的国家采取免税政策，而有的国家如瑞典、丹麦、比利时等国家则采取高税率。跨国经营企业可通过在避税港建立控股公司，再由控股公司对外投资的方式达到节税目的。如，我国的跨国经营企业有到挪威进行投资的意愿时，当其想要将投资获得的收益汇回国内时，挪威将会征收15%的提留税。若是由跨国经营企业设立在瑞士的控股公司进行投资，则按照瑞士与挪威两国的双边税收协定，挪威仅收取5%的预提税，即便这部分投资收益直接由设在瑞士的控股公司汇回国内的跨国企业中，瑞士再征收5%的预提税，那么也比原本的15%低，能够节省纳税支出。

（三）国际税收协定

国际税收协定是指国家与国家之间为了解决税收利益分配问题而共同达成一致的书面协议。国际税收协定针对的税种主要为所得税中的预提税，一般会协定较低的预提税税率，即在本国应纳所得税中可以抵减缔约国缴纳的所得税。为此，跨国公司要将国际税收协定作为跨国投资地点选择的重要因素，以便为公司进行国际税收筹划提供操作空间。如，与中国签订国际税收协定的国家达八十多个，与荷兰签订国际税收协定的国家达四十多个。

三、我国跨国经营企业进行国际税收筹划的策略

与国内税收筹划相比，国际税收筹划更加复杂，对专业性的要求更高。然而，由于我国开展国际税收筹划的时间尚短，加之对该项工作的重视程度不足，致使筹划过程中存在很多问题，如部分跨国经营企业在进行国际税收筹划时，刻意追求局部利益，没有从全局的角度出发，导致筹划方案的可行性不高。此外，还有一些跨国经营企业忽视了国际税收筹划风险，他们认为只要进行筹划，就能达到减少税负的目标，并未考虑筹划失败给企业带来的经营风险。鉴于此，跨国经营企业必须正确认识国际税收筹划，并采取有效的策略实施筹划工作。

（一）合理选择跨国投资地点

1、对税收优惠政策加以利用

在税收优惠政策中一般都会涉及以下几个方面的内容：行业税收优惠政策、地区税收优惠政策、出口税收优惠政策、高新技术税收优惠政策等等。通过税收优惠政策的制定，能够吸引更多的外资到本国进行投资。如新加坡政府规定，投资本国《新型工业法》中涉及的产业部门的企业，全部可以享受最短5年，最长10年的免税政策。鉴于此，跨国公司在进行税收筹划时，应当对各国的税收优惠政策加以了解和掌握，并对其进行充分利用，这有助于企业税负的降低。

2、对避税地加以利用

通常情况下，将能够进行国际避税的国家或是地区称之为国际避税地，其具有低税收、避税区范围明确、对跨国投资者有诸多的税收优惠等特点，鉴于此，跨国公司一般都会将避税地作为投资的首先地点。同时，跨国公司可通过多种形式利用避税地实施税收筹划，如在避税区范围内设立基地公司。这里所指的基地公司是由跨国纳税人在国际避税地上建立的，能够用于减轻税负的企业。在避税地的选择上，除了要与自身的投资需求相匹配之外，还要关注投资国与投资地点间的国际税收协调性问题，这样不但有利于国际税收筹划工作的开展，而且还能为企业带来一定的效益。

（二）合理选择企业组织方式

当跨国公司因开展经济业务需要在其他国家设立分公司或子公司时，应当首先考虑的问题是选择何种组织方式，这是因为组织方式的不同，享受的税收待遇也是不同的。由于子公司在其他国家是以独立的法人身份存在的，故此其能够享受所在国提供的各种税收优惠政策。而分公司与母公司是同一法人企业，所以其在国外不享受税收优惠，并且在经营过程中出现的亏损也会直接汇入到母公司的账上，致使公司的所得额减少。鉴于此，跨国公司在开展国际经营业务时，可通过选取不同的组织形式，来降低税负。如海外公司在刚成立时，因受环境等因素的影响，导致亏损的可能性较大，此时，可采取分公司的组织形式。当其开始盈利以后，可将之转为子公司，由此能够享受所在国诸多的税收优惠。此外，还有一种比较特殊的情况，即股份有限公司制和合伙制，由于很多国家对公司与合伙企业采取的是不同的税收政策，所以，跨国经营企业应当在综合考虑这两种组织方式的税率、税收优惠等因素的基础上，选取税负较低的组织形式，组建海外企业。

（三）合理利用转让定价策略

所谓的转让定价具体是指在国际税收中，相关联的各方在交易过程中，不按正常交易原则，而是以人为的方式确定价格。转让定价最为突出的特点是机密性和复杂性，整个定价的过程是在非常机密的情况下进行，定价中所涉及的内容既多且杂。跨国经营企业可采取如下做法实施转让定价策略：通过对中间产品交易价格的控制达到影响子公司成本的目的；通过对海外子公司名下的固定资产的出售价格或是使用期限进行控制，来影响其成本费用；通过提供贷款和利息的多少来影响子公司的成本费用；通过对无形资产转让收取特许使用费的多少来影响子公司的利润及成本；通过产品销售，给予海外子公司以一定的佣金或回扣来影响其成本及利润。

由于跨国经营企业在国际贸易中的内部交易所占的比例相对较大，故此，可对世界各国的税收差异进行合理利用，通过价格转移来实现利润转移，由此能够使企业的整体税负大幅度降低，有助于确保企业利润最大化目标的实现。但是因世界各国全都将以避税为目的的转让定位作为反避税的手段，并且还制定了与之相应的税收制度，从而给跨国经营企业借助转让定价进行国际税收筹划增加了难度。在此需要着重强调的一点是，各个国家为了吸引大量的外资到本国投资，以此来发展本国经济，并增加就业机会，使得转让定价税制的规定及实施存在较大的弹性，这无疑为跨国经营企业利用其进行国际税收筹划创造了条件。

（四）合理选择会计处理方法

会计处理方法的选择会对跨国公司的应纳税额以及会计利润产生直接影响，是跨国公司进行国际税收筹划的重要手段。我国跨国公司应当全面掌握东道国的会计准则和会计制度，熟悉各种会计处理方法，以便在合法的范围内通过会计手段降低公司税负，使公司获得最大化利益。如，在免征所得税或征收资本利得的国家，跨国公司应当将流动性收益最大限度地转化成资本性收益；为达到延期纳税的目的，跨国公司可滞后或提前确认收益和费用的结算日；根据市场价格的变动情况，选择存货计价方法。在物价上涨时，采用后进先出法进行存货核算；在计提固定资产折旧时，在税法和税收政策允许的范围内尽量采用加速折旧法对大型固定资产进行核算，减少固定资产前期使用阶段的公司利润，达到延缓纳税的目的。跨国公司应将日常经营产生的费用平均分摊到各个会计期间，避免因某一阶段纳税金额过高而影响公司正常经营。

（五）合理利用电子商务

在信息时代的背景下，电子商务已经成为一种非常热门的商业形式，它的出现使传统的生产方式发生了改变，对现行的税收政策和管理带也来了一定程度的影响。为此，跨国经营企业可在进行国际税收筹划时对电子商务进行合理利用。具体方法如下：其一，利用网址代替常设机构进行税收筹划。如，我国跨国经营企业在A国有业务，为了到达节税的目的，跨国经营企业可在A国申请一个网址，利用互联网向A国客户销售货物，并在A国设立办事处，用于接收处理客户订单或提供售后服务。必须注意的是，办事处不能留有存货、不能开展销售活动、不能参与合同签订。如此一来，按照国际惯例，办事处和网址都不会被认定为常设机构。这样跨国经营企业在A国开展业务取得的收入就不会被认定为来源于A国，从而规避了在A国缴纳所得税的义务。其二，可对所得的性质加以利用来实施税收筹划。在电子商务平台中，对所得的性质的界定较为模糊，特别是一些无形资产交易，由此差生的所得很难清楚地划定为经营所得，还是劳务所得。因各国对不同性质的所得均有着不同的税收制度，故此跨国经营企业可借助电子商务模糊所得性质这一特点，选择对自己最有利的纳税方案，以此来减少税负。在国际税收筹划中利用电子商务这种策略时，应当对各国针对电子商务颁布的新税收政策加以密切关注，这样才能使该策略的实施达到预期的效果。

（六）其他税收筹划方法

在跨国经营企业的生产和销售环节，拥有许多税收筹划方法，需要根据具体的实际情况，采取不同的税收筹划策略。主要包括：其一，利用国际租赁进行国际税收筹划。跨国公司在购置设备时通过银行贷款获取购置资金，在购置设备后将设备转移到内部其他公司使用。跨国公司既可通过销售的方式让购买方享受到税收优惠政策，也可以通过租赁的方式，使出租方享受到税收收益。其二，利用跨国收购进行国际税收筹划。跨国公司可通过跨国收购的方式，规避资本税和地方税的征收，若收购的公司经营业绩不佳，处于亏损状况，那么还可以将其亏损部分用来冲减跨国公司的利润。其三，利用信托关系进行税收筹划。在具体操作中，我国跨国经营企业可选择在如下避税地创立国外信托，如开曼群岛、百慕大群岛、中国香港等，然后将国内的财产转移至创立了国外信托的避税地中，同时采用全权信托的方式，将转移出去的财产委托给设置在上述避税地的信托机构代为管理，这部分信托财产所获得的收益不直接转回国内，而是全部积累在避税地。在这一前提下，财产的所有人及信托的受益人便可以摆脱该财产所得向本国政府纳税的义务。同时，转移至避税地的财产由于是信托机构代为管理，因此，当地政府对信托财产的所得也不征收或是只征收较少的所得税。

四、结束语

总而言之，我国跨国经营企业要增强国际税收筹划意识，在国际税收的大环境中，利用合法的税收筹划手段，有效减轻公司税负，实现公司经济利益最大化的经营目标。在国际税收筹划中，跨国公司必须充分了解各国的税收制度，及时掌握税收法律法规的发展变化情况，根据公司经营需要合理制定税收筹划策略，确保税收筹划策略具备一定的前瞻性，从而不断提高我国跨国经营企业的国际税收筹划水平。

参考文献：

[1]刘运暖，李占杰.试析会计政策选择对税收筹划的影响[J].财会研究，2011（12）：42-44

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第5篇：国际税收的认识范文

国际税法是新兴的法律部门,其基础理论需深入研究。国际税法的调整对象是国际税收协调关系。国际税法的渊源包括四个部分。国际税法的主体包括国家、地区、国际组织以及法人、自然人和非法人组织。国际税法的客体是国际税收利益和国际税收协作行为。广义国际税法论的矛盾与不协调之处主要表现在:国际税法作为一个独立的部门法的地位难以确立;传统法学分科的窠臼难以跳出;对国际税法的调整对象、基本原则、法律规范、客体等问题的论述存在不协调之处。新国际税法论则很好地克服了以上缺陷。

[关键词]新国际税法论;广义国际税法论;调整对象;渊源;主体

国际税法是一个新兴的法律部门,其中的一系列基本理论问题,如国际税法的调整对象、渊源、主体、客体、体系、国际税法学的研究对象、体系等在国际税法学界均存在很大分歧与争论,对这些问题进行深入、系统地研究对于国际税法学的发展与完善具有十分重要的意义。存在这些分歧和争论之最根本的原因在于对国际税法调整范围理解上的差异,即广义国际税法与狭义国际税法之间的差异。广义国际税法与狭义国际税法理论均有其可取之处,也均有其不足之处,综合二者的长处,并克服二者的不足之处,提出新国际税法论。

本文将首先阐明新国际税法论对国际税法的调整对象、渊源、主体、客体和体系等问题的基本观点,然后重点剖析目前在国际税法学界比较流行的广义国际税法论自身存在的矛盾、冲突与不协调之处,最后论述本文所主张的新国际税法论与传统的狭义国际税法论以及广义国际税法论之间的区别以及新国际税法论对广义国际税法论所存在的缺陷的克服。

一、新国际税法论基本观点

(一)国际税法的调整对象

国际税法的调整对象是国际税收协调关系。国际税收协调关系,是指两个或两个以上的国家或地区在协调它们之间的税收关系的过程中所产生的各种关系的总称。税收关系,是指各相关主体在围绕税收的征管和协作等活动的过程中所产生的与税收有关的各种关系的总称。国际税法不调整国家与涉外纳税人之间的涉外税收征纳关系。

税收关系根据其主体的不同,可以分为内国税收关系和国际税收关系。内国税收关系主要是税收征纳关系,即征税主体和纳税主体在税收征纳过程中所发生的各种关系的总称。国际税收关系主要是国际税收协调关系,包括国际税收分配关系和国际税收协作关系。国际税收分配关系,是指两个或两个以上的国家或地区在分配其对跨国纳税人的所得或财产进行征税的权利的过程中所产生的税收利益分配关系的总称。国际税收协作关系,是指两个或两个以上的国家或地区为了解决国际税收关系中的矛盾与冲突而互相磋商与合作所产生的各种关系的总称。

(二)国际税法的渊源

国际税法的渊源,是指国际税法的表现形式或国际税法所赖以存在的形式。国际税法的渊源主要包括四个部分。

1.国际税收协定。国际税收协定是指两个或两个以上的国家或地区在协调它们之间的税收关系的过程中所缔结的协议。国际税收协定是最主要的国际税法的渊源。其中,数量最大的是双边税收协定,也有一些多边税收协定,如1984年10月29日在马里签字的象牙海岸等六国关于所得税等的多边税收协定以及《关税及贸易总协定》等。

2.其他国际公约、条约、协定中调整国际税收协调关系的法律规范。其他国际公约、条约、协定中有关国际税收协调关系的规定,如在贸易协定、航海通商友好协定,特别是在投资保护协定中有关国家间税收分配关系的规定,和国际税收协定一样,对国家间的税收分配关系也起着重要的协调关系。

3.国际税收习惯法。国际税收习惯法是指在国际税收实践中各国普遍采用且承认的具有法律约束力的惯常行为与做法,是国际税收关系中不成文的行为规范。由于国际习惯法有一个逐渐形成的过程,而国际税法本身的历史尚短,再加上在税法领域税收法定主义的强调,因此,国际税收习惯法为数甚少。

4.国际组织制定的规范性文件。国际组织制定的规范性文件是指依法成立的国际组织依照法定程序所制定的对其成员具有法律约束力的规范性法律文件。随着国际交往与合作的发展,有些国际组织如欧盟不仅作为经济共同体、政治共同体而存在,而且还将作为法律共同体而存在。随着国际组织职能的不断完善,国际组织制定的规范性文件将会成为国际税法的重要渊源。[1]

国际法院关于税收纠纷的判例,按《国际法院规约》第38条的规定,可以作为国际税法原则的补充资料,因此,可以视为国际税法的准渊源。

各国的涉外税法属于国内法,对其他国家不具有约束力,不是国际税法的渊源。

(三)国际税法的主体

国际税法的主体,又称国际税收法律关系主体,是指在国际税收法律关系中享有权利并承担义务的当事人。国际税法的主体包括两类,一类是缔结或参加国际税收协定的国家、非国家特别行政区[2]、国际组织,一类是在国际税法中享有权利并承担义务的法人、自然人和非法人实体。

作为涉外税收法律关系主体的自然人和法人不是国际税法的主体。

(四)国际税法的客体

国际税法的客体,又称国际税收法律关系的客体,是指国际税法主体权利义务所共同指向的对象。在国际税收分配法律关系中,双方或多方主体的权利义务所指向的对象是国际税收收入或国际税收利益。在国际税收协作法律关系中,双方或多方主体的权利义务所指向的对象是国际税收协作行为。

国际税法的客体不同于国际税法所涉及的征税对象或税种,后者指的是国际税法的法律规范所协调的税收的种类。由于国际税法是调整国际税收协调关系的法律规范的总称,在现代国际交往越来越密切,国际经济朝着一体化方向发展的今天,国际税收协调的范围有可能涉及到一国所有的税种,因此,国际税法所涉及的征税对象或税种包括缔约国现行的和将来可能开征的所有征税对象和税种。但在目前的实践背景下,国际税法所涉及的征税对象主要是所得和财产,所涉及的税种主要包括所得税、财产税、遗产税、赠与税、增值税、消费税和关税。

(五)国际税法的体系

国际税法的体系,是指对一国现行生效的所有国际税法规范根据其调整对象之不同而划分为不同的法律部门从而形成的一个有机联系的统一整体。国际税法的体系是比照国内法的法律体系的划分而对国际税法规范进行相应划分后所形成的一个体系。

在谈到国际税法的体系时,总是要具体到某一个国家,比如中国的国际税法体系、美国的国际税法体系,而不能笼统地谈国际税法的体系。因为,国际税法的体系是对一国生效的国际税法规范所组成的体系,不对一国具有法律约束力的其他国家之间缔结的国际税收协定就不是本国的国际税法体系的组成部分。由于我国所缔结的国际税收协定的种类和数量都很有限,因此,本文所探讨的仍是理论上的国际税法体系,而不局限于我国实际缔结或参加的国际税收协定中的法律规范。

根据国际税法所调整的国际税收协调关系的种类,我们可以把国际税法分为国际税收分配法和国际税收协作法。在国际税收分配法中又可分为避免双重征税法和防止偷漏税法等。在国际税收协作法中又可分为国际税制协作法和国际

税务争议协作法等。

(六)国际税法的地位

所谓国际税法的地位是指国际税法是不是一个独立的法律部门,国际税法在整个税法体系中的位置。国际税法是一个独立的法律部门,因为它有自己独立的调整对象和独立的法律体系。国际税法属于税法体系中的一个独立的子部门法,关于税法的体系,学界有不同观点,本文认为税法由国

内税法和国际税法两个子部门法组成。国内税法主要由税收基本法、税收实体法和税收程序法所组成。[3]涉外税法属于国内税法,而不属于国际税法。

二、国际税法学的研究对象与体系

(一)国际税法学的研究对象

国际税法学是研究国际税法现象及其发展规律以及与国际税法现象密切联系的其他社会现象的法学分科。国际税法学的研究对象主要包括两个部分,一个是国际税法现象本身,另一个是与国际税法现象密切联系的其他社会现象。具体来说,国际税法学研究国际税法的产生和发展的历史与规律,研究国际税法的调整对象、基本原则、法律关系等基础理论,研究国际税法的具体法律制度及其在实践中的运作,研究世界各国的涉外税收法律制度等。

(二)国际税法学体系

国际税法学体系,是指根据国际税法学的研究对象所划分的国际税法学的各分支学科所组成的多层次的、门类齐全的统一整体。国际税法学的体系在根本上是由国际税法学的研究对象的结构和体系所决定的。根据国际税法学研究对象的结构和体系,可以划分出国际税法学的四个一级学科,即研究国际税法产生和发展的历史及其规律的学科为国际税法史学、研究国际税法最基本的理论问题的学科为国际税法学基础理论或国际税法总论、研究国际税法具体规范、制度及其在实践中的运作的学科为国际税法分论、研究世界各国的涉外税收法律制度的学科为涉外税法学。在这些一级学科之下,还可以进一步划分出二级或三级学科,如国际税法分论可以分为国家税收管辖权理论、国际重复征税理论、国际逃税与避税理论、国际税收协作理论等。由这些不同的层次的分支学科组成了一个统一的有机联系的整体,即国际税法学体系。

系统分析方法是一种十分重要的法学研究方法,探讨国际税法和国际税法学的体系可以为国际税法相关理论问题的研究提供分析框架和理论平台,有利于推动我国法学方法论研究的深入。[4]

三、对广义国际税法论观点的评析

(一)广义国际税法论及其论证

广义国际税法论,简单地说,就是把国家与跨国或涉外纳税人之间的税收征纳关系也纳入国际税法的调整对象,从而把涉外税法视为国际税法的有机组成部分的观点。广义国际税法论在目前的国际税法学界相当流行,可以说,几乎所有的国际税法学者都是广义国际税法论的支持者。因此,为了有力地论证本文所提出的新国际税法论的观点,有必要认真分析一下学者们对广义国际税法论的具体论述以及主张广义国际税法论的论据。

广义国际税法论实际上又可以分为两种观点,一种观点认为国际税法的调整对象是国家间的税收分配关系和一国政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系;[5]另一种观点认为国际税法的调整对象是国家的涉外税收征纳关系和国家间的税收分配关系。[6]广义国际税法论者在提出自己的观点时一般都对狭义国际税法论进行了批驳并论证了自己观点的合理性,对此,我们举出比较有代表性的论述加以分析。

概括广义国际税法论学者的论述,主要有以下几个论据:(1)国际税收关系的复杂化需要国际法和国内法的共同调整。[7](2)涉外税收征纳关系和国际税收分配关系是相伴而生的,作为国际税法的调整对象具有不可分割的整体性。[8](3)涉外税法是国际税收协定发挥作用的基础。[9]实现国际税法对跨国征税对象公平课税的宗旨和任务,如实反映国际税收关系的全貌,需要国内法规范的配合。[10](4)在国际税收关系中,适用法律既包括国际法规范,又包括国内法规范。[11](5)传统的观点在方法论上固守传统的法学分科的界限,严格区分国际法与国内法。[12]

(二)对广义国际税法论观点的评析

以上学者对广义国际税法论的论证是不充分的,由其论据并不能必然得出国际税法必须包括涉外税法的结论。在论证这一论点时,首先必须明确的是,国际税法的调整范围与国际税法学的研究范围是不同的,国际税法学的研究范围远远大于国际税法的调整范围,只要是与国际税法相关的法律规范都可以成为国际税法学的研究对象,但不能反过来得出凡是国际税法学所研究的法律规范都属于国际税法的结论。对于这一点,已有学者明确指出:“法学研究的范围必然超过具体部门法的法律规范的内容,所以,国际税法作为一个部门法和国际税法学作为一个法学学科是不同的,后者的研究范围大大超过前者规范体系的内容。”[13]其次,必须明确的是,国际税法与国际税法学是两个不同性质的事物,前者是一类行为规范,后者是一门学科,不能将二者混为一谈。下面分别对各论据进行分析。

1.国际税收关系需要国内法和国际法共同调整并不等于就可以取消国际法和国内法的界限,更不能得出属于国内法的涉外税法必须包括在国际税法内的结论。因为几乎所有的国际性的社会关系都不可能单靠国际法来调整,都需要国内法的配合,如果这一论点成立的话,那么所有的国际法和国内法都应当统一为一个法律体系,没有必要区分国际法和国内法。但事实是,国际法与国内法在本质、效力、立法主体、实施机制、法律责任等很多方面与国内法都不同,对二者进行区分具有很重要的理论意义和实践价值。

2.涉外税收征纳关系与国际税收分配关系具有不可分割性是事实层面上的状态,而非理论层面上的状态。理论研究的价值恰恰在于把事实层面上的种种复杂现象予以分类、概括和抽象,如果以事实上某种社会关系的不可分割性来否定理论层面上的可分割性,那么,无异于否定理论研究的功能与价值。再者,各种社会关系在事实层面上都是不可分割的,如果以此为论据,那么,无异于说法律部门的划分是没有意义的,也是不可能的。无论法律部门划分的理论在实践和理论研究中受到多大的批评与质疑,作为一种影响深远的研究方法和法律分类方法却是没有学者能够否认的。

3.任何法律部门要真正发挥作用都必须有其他相关法律部门的配合,许多现代新兴的法律部门对社会关系的调整甚至是建立在传统的部门法对社会关系的调整的基础之上的,如果因为国际税收协定作用的发挥需要以涉外税法为基础就得出必须把涉外税法纳入国际税法的范围内的结论,那么,许多传统的部门法就必须纳入那些新兴的部门法之中了,而这显然会打乱学界在部门法划分问题上所达成的基本共识,这也是广义国际税法论学者所不愿意看到的。

4.法律适用与部门法的划分是两个不同的问题,不能用法律适用的统一性来论证法律部门的统一性。如果这一论据可以成立的话,那么国际法与国内法的区分也就没有必要存在了,因为许多国际关系问题的解决都既需要适用国际法又需要适用国内法。同样,实体法和程序法的区分也就没有必要了,因为法院在适用法律时既需要适用实体法又需要适用程序法。很显然,由这一论据所推论出的结论都是不能成立的。

5.传统的观点即狭义的国际税法论与法学分科没有必然的相互决定关系,法学分科解决的是法学分支学科之间的关系,而国际税法的调整范围所要解决的是法律部门之间的关系。这一论据有把国际税法与国际税法学相混同之嫌。其实,以上论据之所以不能成立,其最根本的原因就在于这些论据把国际税法与国际税法学相混同,把本来可以由拓展国际税法学研究范围来解决的问题却通过拓展国际税法的调整范围来解决。持广义国际税法论的学者大多对于国际税法和国际税法学没有进行严格区分,在使用时也比较随意,在很多情况下将二者不加区分地使用。比如有的国际税法学着作在“内容提要”中认为:“国际税法是国际经济法一个新兴的分支学科,尚处在建立和发展之中。”[14]有学者认为:“国际税法毕竟已经作为

一个新的法律部门加入了法学学科的行列。”[15]有的学者在论述国际税法的范围必须拓展时 所使用的论据是:“国际税法学是一门正在逐步形成和发展的学科,其进一步的发展,取决于实践的发展以及对发展了的实践的正确认识。”[16]其实,把上述论据用来论证国际税法学的研究范围必须拓展到涉外税法的结论是十分有力的,正是由于涉外税法与国际税法的关系如此地密切,涉外税法才成为国际税法学的一个很重要的研究对象,从而涉外税法学也成为国际税法学中一个重要的组成部分,但涉外税法成为国际税法学的研究对象这一前提并不能当然地得出国际税法包括涉外税法的结论。通过拓展国际税法学的研究范围而基本维持国际税法的调整范围,就既可以适应国际税收关系发展的需要又可以保持传统的法律部门划分理论的基本稳定,从而也可以避免在理论上所可能存在的一系列矛盾与不协调之处。

四、广义国际税法论理论体系的内在矛盾

广义国际税法论在其自身的理论体系中也存在许多矛盾与不协调之处,而这些矛盾与不协调之处也正说明了广义国际税法论自身无法自圆其说。概括广义国际税法论的矛盾与不协调之处,主要表现在以下几个方面:

(一)国际税法作为一个独立的部门法的地位难以确立

广义国际税法论在论证国际税法是一个独立的部门法时有两个难题需要解决,一是国际税法与国内税法的协调问题,二是涉外税法自身的范围问题。广义国际税法论在强调涉外税法是国际税法的组成部分时,并不否认涉外税法属于国内税法的组成部分,这样,广义国际税法论就必须回答部门法交叉划分的合理性问题。分类是科学研究的一种十分重要的研究方法,可以说,没有分类就没有近代科学的发展与繁荣,而部门法的划分就是对法律体系的一种具有重大理论价值的分类。科学的分类要求各分类结果之间不能任意交叉,而应该有比较明确和清晰的界限,当然,在各类结果之间的模糊地带总是难以避免的,但对这些模糊地带仍可以将其单独划分出来单独研究,而不是说这些模糊地带可以任意地归入相临的分类结果之中。把涉外税法视为国际税法和国内税法的共同组成部分就必须论证这种划分方法的科学性与合理性,而且必须论证国际税法与国内税法之间的关系问题。而对这些问题,广义国际税法论基本上没有给出论证,因此,广义国际税法论的科学性和合理性就大打折扣了。

另外,关于涉外税法的地位问题也是需要广义国际税法论给出论证的问题。涉外税法是否是一个相对独立的体系,其范围是否确定等问题,都是需要进一步探讨的。就我国的立法实践来看,单纯的涉外税法只有很有限的一部分,而大部分税法特别是税收征管法是内外统一适用的,对于那些没有专门涉外税法的国家,所有的税法均是内外统一适用的,这样,涉外税法与非涉外税法实际上是无法区分的,因此,涉外税法本身就是一个范围很不确定的概念,也不是一个相对独立的体系。对于这一点已有国际税法学者指出:“正如涉外税法不是一个独立的法律部门一样,它也不是一个独立的税类体系;而是出于理论研究的需要并考虑到其在实践中的重要意义,才将各个税类法中的有关税种法集合在一起,组成涉外税法体系。”[17]把这样一个范围很不确定,只是为了研究的便利才集合在一起的一个法律规范的集合体纳入国际税法的范围,国际税法的范围怎能确定?国际税法怎能成为一个独立的法律部门?

当然,如果广义国际税法论不强调国际税法是一个独立的法律部门,而只是说为了理论研究和解决实践问题的需要把涉外税法作为国际税法学的研究对象而纳入国际税法的体系之中,倒还能够自圆其说,但这一点是绝大多数广义国际税法论者所不能接受的。

(二)传统法学分科的窠臼难以跳出

虽然广义国际税法论主张突破传统法学分科和法律部门划分的窠臼,并对传统的法学分科和法律部门划分的理论提出了严厉的批评,甚至给扣上了“形而上学”的帽子[18],但广义国际税法论自身却根本没有跳出这一传统的窠臼。主要表现在以下几个方面:

1.没有提出新的法学分科与法律部门划分的标准。广义国际税法论一方面主张突破传统的法学分科和法律部门划分的窠臼,另一方面却没有给出一个新的划分标准,这就不能不令人怀疑其提出这一论点的科学性与合理性。传统的法学分科和法律部门划分是一个庞大的理论体系,而不是一个针对国际税法的具体观点,因此,如果想以国际税法的体系为突破口对这一传统的理论体系提出质疑就必须对这一整个的理论体系进行反思,提出一套新的划分标准,并对整个法学的学科划分和整个法律体系的部门法划分提出新的观点,而不能仅仅考虑国际税法一个部门的利益与需要,仅仅在国际税法这一个部门中使用新的标准而对其他的法学学科或部门法划分置之不顾。因此,广义国际税法论如果想具有真正的说服力,就必须提出自己的新的划分标准,并以此标准对法学和法律重新进行划分,而这些划分结果还必须比传统的划分结果更科学、更合理。否则,广义国际税法论在批评传统的划分标准时,其说服力就显得明显不足了。

2.对传统理论舍弃与遵循的矛盾。广义国际税法论一方面主张舍弃传统的法学分科和部门法划分的理论,另一方面却又严格遵循传统法学分科与部门法划分的标准。一方面主张突破这一理论体系,另一方面却又使用传统的理论体系的概念来表述自己的观点。关于这一点,有的学者指出:“需要说明的是,‘舍弃’只是对在国际税法的概念和性质进行界定时的方法论问题,而不是任何时候都不考虑,当我们具体分析国际税法的法律规范时,仍遵循法学分科的方法,将其分为国际法规范和国内法规范或公法规范和私法规范。”[19]综观广义国际税法论的理论体系,可以发现除了在总论中对传统的理论体系提出质疑以外,在针对具体问题时基本上是遵循传统的理论体系来进行论述的。广义国际税法论在传统的理论体系不符合其观点时就主张突破,在符合其观点时就主张遵循,这种认识方法和论证方法不能不令人对其科学性产生怀疑。

(三)对一些具体问题的论述存在不协调之处

广义国际税法论在对一些具体问题的论述上同样存在着不协调之处,这些不协调之处主要表现在以下几个方面:

1.关于国际税法的调整对象。广义国际税法论所主张的国际税法的调整对象所包括的两个部分,由于性质不同,很难把这两种调整对象统一为一种调整对象来表述。因此,虽然广义国际税法论主张二者是国际税法统一的调整对象,却很难给出国际税法的统一的调整对象。具体表现就是学者在表述国际税法的调整对象时,一般是把国际税法的调整对象表述为两个不同的对象。如有学者认为:“国际税法的调整对象是国家的涉外税收征纳关系和国家间的税收分配关系。”[20]有学者认为:“国际税法的调整对象既包括国家间的税收分配关系,又包括一国政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系。”[21]有些学者虽然把国际税法的调整对象表述为一种,但这种表述实际上很难涵盖广义国际税法论所主张的两类调整对象。如:“国际税法是调整国与国之间因跨国纳税人的所得而产生的国际税收分配关系的法律规范的总称。”[22]这里虽然使用了“国际税收分配关系”来概括国际税法的调整对象,但实际上,把涉外税收征纳关系归入国际税收分配关系之中仍很牵强。关于广义国际税法论的两种调整对象之间的区别与差异,已有学者明确指出:“国家的涉外税收征纳关系和国家间的税收分配关系,二者虽然作为一个整体成为国际税法的调整对象,但在整体的内部,二者的地位又稍有不同。”[23]其实,二者不是稍有不同,而是有着

根本的区别,这两种社会关系在性质、主体、内容和客体方面均是不同的。广义国际税法论在论证二者是统一的国际税法的调整对象时,一个不容回避的问题就是如何解释二者在性质、主体、内容和客体等方面所存在的质的不同。

2.关于国际税法的基本原则。国家税收管辖权独立原则是国际税法学界公认的国际税法的基本原则之一,但仔细分析我们就会发现,这一原则实际上是适用于调整国家间税收分配关系的那部分国际税法的原则,在涉外税收征纳关系中,由于只涉及到一个国家,因此,很难说国家税收管辖权独立原则也是涉外税法的基本原则。由于涉外税法与国际税法是两种不同性质的法律规范,因此,二者的基本原则也应该有所不同,把国际税法的基本原则作为涉外税法的基本原则或把涉外税法的基本原则作为国际税法的基本原则都是不适当的。

3.关于国际税法的主体。针对这两种不同的法律规范,有学者分别概括出了其中不同的主体,在国际税收分配法律关系中的主体为“国际税收分配主体”,在涉外税收征纳法律关系中的主体为“国际征税主体”和“国际纳税主体”。[24]在这两种不同的法律关系中,其主体的种类以及主体之间的相互关系都具有质的不同,如何把这些不同的主体都统一为国际税法的主体,也是广义国际税法论所要解决的一个棘手的问题。

4.关于国际税法的规范。广义国际税法论一般都承认国际税法中既包括国际法规范,又包括国内法规范,既包括实体法规范,又包括程序法规范,但对于如何统一这些不同类型的规范,学者一般都没有进行论述。实体法规范与程序法规范的统一在一些新兴的部门法如经济法中已有所体现,二者并没有本质的区别。但国际法规范和国内法规范却在本质上存在着区别,这两种规范在立法主体、立法程序、法律的效力、法律的实施机制、法律的责任形式等方面均有质的区别,把它们视为同一类型的法律规范在理论和实践上都具有不可克服的矛盾。

5.关于国际税法的客体。广义国际税法论实际上仍可以分为两种观点,第一种认为国际税法的客体是跨国纳税人的跨国所得,其所涉及的税种主要是所得税,另外还包括部分财产税和遗产税。[25]第二种把国际税法的客体分为两个层次,第一个层面的客体是国际税法的征税对象,不仅包括跨国所得,还包括财产税、遗产税以及关税等流转税种的征税客体,即涉外性质的特定财产、遗产以及进出口商品流转额等。第二个层面的客体是在国家间进行分配的国际税收收入或国际税收利益。[26]相比之下,第二种广义国际税法论关于国际税法客体的表述是可取的。但这里仍有一个问题需要解决,那就是国际税法的统一客体是什么。之所以要把国际税法的客体分为两个层面来探讨,就是因为国际税收分配法律关系与涉外税收征纳法律关系是两种不同性质的法律关系,其客体不同是理所当然的。但如果坚持广义国际税法论,就必须论证二者具有统一的客体,否则,如果国际税法没有一个统一的客体,也就很难论证国际税法的调整对象中的各个组成部分是一个性质一致的统一整体。

五、新国际税法论的特点及对以上矛盾的克服

(一)新国际税法论的特点

这里把本文所主张的国际税法的观点称为新国际税法论,这里所谓的“新”,一是指与广义国际税法论不同,二是指与狭义国际税法论也不同。下面简单地论述一下这些不同之处。

1.关于国际税法的调整对象。广义国际税法论的调整对象包括国家间的税收分配关系和涉外税收征纳关系;狭义国际税法论的调整对象只包括国家间的税收分配关系;新国际税法论的调整对象包括国家间的税收分配关系和国家间的税收协作关系,但不包括涉外税收征纳关系。

2.关于国际税法的渊源。广义国际税法论认为国际税法的渊源包括国际税收条约协定、国际税收惯例和各国的涉外税法;狭义国际税法论认为国际税法的渊源只包括具有国际法意义的国际税收条约、协定中的冲突规范;新国际税法论认为国际税法的渊源包括国家间或国家与地区间所签定的与税收有关的一切公约、条约、协定、国际税收习惯法以及国际组织制定的规范性法律文件,其中既有实体规范也有程序规范,但不包括各国的涉外税法。

3.关于国际税法的主体。广义国际税法论认为国际税法的主体包括国家、国际组织和涉外纳税人;狭义国际税法论认为国际税法的主体只包括国家、国际组织等国际法主体;新国际税法论认为国际税法的主体包括国家、国际组织、非国家特别行政区、法人、自然人和非法人组织,并不限于国际公法主体,但不包括涉外纳税主体。

4.关于国际税法所涉及的税种。广义国际税法论认为国际税法所涉及的税种包括所得税、财产税和遗产税,或者包括所得税、财产税、遗产税和关税等涉外税种;狭义国际税法论认为国际税法所涉及的税种包括所得税、财产税和遗产税;新国际税法论认为国际税法可以涉及所有税种,目前主要包括所得税、财产税、遗产税、增值税、消费税、营业税和关税等。

(二)新国际税法论对以上矛盾与不协调之处的克服

新国际税法论的特点在于在基本保持国际税法性质不变的前提下,通过适当拓展国际税法的调整范围和国际税法学的研究范围来满足实践发展的需要。由此,既保持了与传统的法学分科和法律部门划分理论的和谐,同时又适应实践发展的需要,对传统的国际税法论进行了发展与完善。

1.基本保持国际税法性质的稳定。新国际税法论基本上保持了国际税法的国际法的性质,即国际税法是由两个或两个以上的国家或地区制定的,国际税法的渊源主要是以上主体之间签定的与税收有关的国际公约、条约和协定,不包括各国的涉外税法。广义国际税法论所研究的国际税法实际上已经不再具有或不完全具有国际法的性质,而变成了一种“混合法”,由于国际法规范与国内法规范毕竟是两种性质不同的规范,因此,在对国际税法的一些基本理论问题的解释上就发生了许多困难,不得不运用二元论的方法,分别探讨这两种不同法律规范的一些基本理论问题,这样也就造成了上文所指出的一些矛盾与不协调之处。

2.拓展国际税法的调整范围和国际税法学的研究范围以适应实践发展的需要。广义国际税法论所提出的实践发展的需要以及实践中所出现的新问题,的确是需要立法实践和法学研究予以面对和解决的问题,新国际税法论也是适应这些需求和问题而提出的,但问题的关键在于如何面对这些需求和问题,是打乱传统的法学分科和法律部门划分的理论体系,还是在保持其理论体系基本不变的前提下对相应的理论进行发展与完善。本文主张后一种方法,前一种方法的主要缺陷在于学界目前尚无能力完全打破传统的法学分科和法律部门划分的理论体系,而建立一种新的理论体系,这样,就只能在某些方面打破传统的理论体系,而在其他方面仍遵循传统的理论体系,这样所产生的结果就是很难形成一个具有自洽性的理论体系,理论体系中总是存在着各种无法调和的矛盾与不协调之处。后一种方法的优点在于一方面遵循传统理论体系的基本原则和一些基本的标准,另一方面对传统理论体系某些具体结论和具体论点进行发展与完善,这样,既能保持国际税法理论与其他部门法理论的和谐统一,又能适应实践发展的需要,解决实践中出现的新问题。

3.新国际税法论对对传统观点的发展与完善。正如广义国际税法论学者所指出的,当前国际经济关系的发展的确需要国家在许多领域和许多方面进行协调,国家之间签定的各种税收条约和协定也越来越多,传统的国际税法学观点已无法适应实践发展的需要,也无法解决实践中出现的新问题。因此,新国际税法论在两个方面

对传统的国际税法论进行了拓展。一是在国际税法的调整对象方面进行了拓展,把国际税收协作关系也纳入国际税法的调整对象,这样,所有的与税收有关的国际公约、条约、协定都成为了国际税法的渊源,相应的,国际税法的主体、客体和所涉及的税种都大大拓展了。另一方面是在国际税法学的研究对象方面进行了拓展,把与国际税法有密切联系的其他法律规范特别是各国的涉外税法也纳入了国际税法学的研究范围,这样就可以解决实践中所出现的新问题,把国际法规范和国内法规范紧密结合起来,使国际税法能真正发挥作用,使得人们对于国际税收领域中的现实问题的解决有一个整体的认识。

[注释]

翟继光,北京大学法学院博士研究生,北京大学研究生税法研究会会长,全国财税法学研究生联谊会主席。

1、参见杨紫烜主编:《国际经济法新论》,北京大学出版社2000年10月第1版,第176—177页。

2、非国家特别行政区是指在一国范围内,依法享有高度自治权并有权缔结有关国际协议的地方行政区域,例如我国的香港和澳门。关于特别行政区是国际税法的主体的具体论述可参见杨紫烜主编:《国际经济法新论》,北京大学出版社2000年10月第1版,第240—241页。

3、参见翟继光:《试论税收法律关系主体的法律地位》,载《河北法学》2001年增刊;翟继光:《税收法律关系研究》,载《安徽大学法律评论》(2002年)第2卷第2期。

4、关于法学方法论和经济法学方法论,可参见翟继光:《经济法学方法论论纲》,载《黑龙江省政法管理干部学院学报》2002年第3期。

5、代表性的着作有高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第2页;廖益新主编:《国际税法学》,北京大学出版社2001年6月第1版,第17页;陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第1页;那力:《国际税法学》,吉林 大学出版社1999年9月第1版,第2页。

6、代表性的着作为刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第5页。

7、参见高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第3页。

8、参见刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第3—4页。

9、参见陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第17页。

10、参见廖益新主编:《国际税法学》,北京大学出版社2001年6月第1版,第17—19页。

11、参见姚梅镇主编:《国际经济法概论》,武汉大学出版社1999年11月第1版,第567页。

12、参见刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第2—3页;高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第1页。

13、刘剑文、熊伟:《二十年来中国税法学研究的回顾与前瞻》,载刘剑文主编《财税法论丛》第1卷,法律出版社2002年4月版,第39页。

14、刘隆亨编着:《国际税法》,时事出版社1985年4月第1版。

15、高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第1页。

16、陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第16页。

17、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第253页。

18、参见廖益新主编:《国际税法学》,北京大学出版社2001年6月第1版,第17页。

19、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第4页。

20、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第5页。

21、高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第2页。

22、陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第1页。

23、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第6页。

24、参见刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第10页。

第6篇：国际税收的认识范文

一、引言

任何一个法律部门都应有其基本原则，没有基本原则的法律不可能作为法律存在。[1]国际税法是一独立的法律部门，当有其自己的基本原则。但至于国际税法究竟包含哪些基本原则，则是众说纷纭，仁智相见。概括起来这些学者的主张可分为以下几种：1.一元说，即征税公平原则。高尔森教授在由其主编、法律出版社出版的《国际税法》一书中是这样认为的。但他是把征税公平原则作为国际税法最重要的原则[2]来认识的，根据其含义可能还有其它一些重要原则，只是没有列出来而已。尽管如此，我们暂且称其为一元说；2.二元说，即国家税收管辖权独立原则和公平原则（包括国家间税收分配关系的公平和涉外税收征纳关系的公平）；[3]3.三元说，即国家税收管辖权独立原则、国际税收分配的平等互利原则和税收无差别待遇原则。[4]4.四元说，即国家税收管辖权独立原则、避免国际重复征税原则、消除对外国人税收歧视原则和防止国际逃税和避税原则。[5]

笔者认为上述著者均从一定的角度对国际税法的某些基本原则进行了较好的说明，但也都在一定程度上存在着这样或那样的问题，有的是对基本原则的概括不够全面，遗漏了某些基本原则，也有的把一些具体原则作为基本原则，还有的把更具体的问题作为基本原则来对待，而且他们也均未对其观点进行具体论述。

为了能够更好地推进国际税法基本理论问题的研究，以及有利于较好地解决现实中的有关问题，本人在此谨根据近年来对国际税法的研究，提出对国际税法基本原则的看法，以求教于同仁。

二、国际税法基本原则的含义

所谓原则是指人们对某一事物、事物发展的因果关系以及如何进行判断的信念或理念。[6]这种信念或理念往往是指导人们行动的理论基础或指南。作为规范人们行为的法律，必须要有人们可以遵循的信念或理念。

一般地说，原则有大原则和小原则之分，或者基本原则与具体原则之分。在大原则下有小原则，在小原则下还有更小的原则；或者在基本原则下有具体原则，在具体原则下还有更具体的原则，等等。而所谓基本原则，顾名思义，是指构成某一制度基础的原则，其贯穿指导这一制度的各个方面和整个过程。基本原则往往要通过具体的原则、规范和标准等表现出来。因此，我们对国际税法基本原则的含义可以这样去理解：普遍适用于国际税法的各个方面和整个过程，构成国际税法的基础，并对国际税法的立法、守法、执法等均具有指导意义的基本信念。那些只适用于国际税法的某些方面或某些阶段的原则，则是国际税法的具体原则。本人认为国际税法的基本原则有：国家税收原则、国际税收分配公平原则、国际税收中性原则和跨国纳税人税负公平原则。至于其它一些原则，则是这些基本原则下的具体原则。比如国家税收管辖权独立原则就是国家税收原则的具体原则，等等。

国际税法是国际经济法的一个分支。因此，国际税法的基本原则与国际经济法的基本原则存在密切关系。但它们之间又有所不同，其关系是一种一般与个别、普遍与具体的关系。国际经济法的基本原则，包括国家经济原则、平等互利原则等，[7]是普遍适用于国际经济法各个分支的一般原则；而国际税法的基本原则，则只是仅适用于国际税法而不能适用于国际经济法其它分支学科的国际经济法的具体原则。国际税法的基本原则，对于国际经济法而言是具体原则，是国际经济法基本原则在国际税法领域里的具体运用。因此，我们在研究国际税法的基本原则时，应注意与国际经济法的基本原则区别开来，不能把国际经济法或其它分支的基本原则作为国际税法的基本原则进行研究。

此外，我们也必须注意，原则总是与例外相对而言的，有原则就必然会有例外，没有例外也就无所谓原则了。在研究的过程中，我们不能因为某些例外的存在就否定基本原则的存在。比如，我们不能因为涉外税收优惠的存在而否定国际税收中性原则，也不能因此而否定国际税收分配公平原则，等等。其实，例外的出现往往正说明了原则的存在。

三、国家税收原则

所谓国家税收原则，是指在国际税收中一国在决定其实行怎样的涉外税收制度以及如何实行这一制度等方面有完全的自，任何人、任何国家和国际组织都应尊重他国的税收。

国家税收原则一个最重要的表现是涉外税收的立法。一个国家可以任意地制定本国的涉外税法，包括税收管辖的确定，税基与税率的确定，以及避免双重征税、防止避税与逃税的措施的确定等。任何一个国家不能要求他国必须实行某种涉外税收法律制度。在国际税法领域，不存在对国家税收管辖权产生限制的法律，[8]也不存在对国家税收其它方面产生影响的法律。尤其是在美国等一些国家，国际税法被理解为特定国家税法的国际方面。[9]国际税法都是国家立法的产物，而不是来自于国家的习惯，也不是来自于国际组织的立法。国际税收协定虽然对缔约国有约束力，但如不经国内立法，则不对纳税人产生任何效力。[10]

国家税收的存在，导致了各国在税收立法方面各行其是，使各国税收法律制度之间存在诸多重大差异。例如，在税收管辖权方面，有的国家只实行来源地税收管辖权，有的国家同时实行来源地和居民二种税收管辖权，还有的国家同时实行三种税收管辖权，即来源地税收管辖权、居民税收管辖权和国民税收管辖权。[11]又如，在解决国际双重征税方面，有的国家对外国来源所得实行免税制，而有的国家只对来源国根据来源地税收管辖权而收取的税额进行抵免；在实行抵免制的国家中，有的实行饶让抵免，有的则不实行饶让抵免等等。[12]而且即使在产生双重征税的情况下，一国是否要采取措施对其进行消除，也完全取决于本国的法律规定。税收协定也不要求一国必须采取措施以消除双重征税。[13]总之，各国究竟实行怎样的税收法律制度，对什么人进行征税、征什么税，以及实行怎样的税率等，国际上并不存在具有约束力的统一法律规范或标准，完全由各国根据本国经济发展的需要而定。

国际税收协定是国际税法的重要渊源。为了避免双重征税和防止避税与逃税，各国通常都通过签订税收协定进行合作。但由于各国在税收法律制度方面存在重大差异，这种国际合作无法达成一个像关贸总协定这样一个多边协定或公约，也更无法成立一个像世贸组织这样的协调各国税收法律制度的国际组织。虽然经合组织（OECD）和联合国都分别制定了一个税收协定范本，但这种范本并不具有约束力，只是为各国在缔结双边税收协定时提供一个参考和方便。目前，各国在税收合作方面主要是基于互惠原则，通过双边协定的方式进行合作。据统计，目前世界上已有近二千个双边协定。由于这些协定都是各国根据本国税法在互惠基础上达成的，因此，它们在诸多重要内容上都存在一定差异，比如常设机构的范围、居民的定义、预提税率的高低等。这些差异都充分地体现了国家税收原则。

在国际税法的执法与守法方面，也充分体现了国家税收原则。一国在执行本国税法方面，不受他人或他国的干涉，也不受任何国际组织的干涉。一纳税人既要遵守居住国的税收法律制度，服从居住国的居民税收管辖，又要遵守来源国的税收法律制度，服从来源国的来源地税收管辖。一国税收管辖权的行使不受他国税收管辖权的影响。

此外，在国际税收争议的解决方面，国家税收原则也得到了充分体现。比如，一国所作出的税收裁决，并不能在另一国得到必然执行。再比如，在涉及到关联企业转让定价的相应调整时，协定一般只是规定，“如有必要，缔约国双方主管部门应相互协商”，但并不要求该协商一定要达成一个解决双重征税的协议。在相互协商程序中，协定一般也只是规定应“设法相互协商解决”等，而没有强制要求。在国际贸易和国际投资等领域，一般都有一个专门解决有关争议的机构，比如世界贸易组织（WTO）的争端解决机构（DSB）和华盛顿公约的“解决投资争端国际中心”（ICSID）等。这些机构所作出的决定，对有关国家一般都具有一定的约束力。但在国际税收领域，就不存在任何类似的组织或机构。如果二国之间产生了税务纠纷，二国只能通过相互协商的途径进行解决，即使协商不成也别无他途。[14]总之，在国际税收争议中，就是存在双重征税，一国也不能被要求放弃其征税权。

国家税收原则是国际经济法经济原则在国际税法领域里的具体运用。但它与国际经济法其它法律部门的原则又有所不同。在世界经济一体化的今天，国家在其它国际经济活动方面的都或多或少地受到某些限制，或者在国际经济合作的过程中，都普遍作了或多或少的让步。比如，在国际贸易领域，各国所采取的关税和非关税措施，对外国产品的待遇等，都受到了世贸组织（WTO）的严格约束。在国际投资或国际金融领域也都有类似的情形。但在国际税法领域，这种情形却鲜有存在。国民待遇和最惠国待遇是当今国际经济领域，尤其是国际贸易领域里的二个基本原则。而这二种待遇从一定意义上说都是对国家经济的某种削弱，或者说是国家在国际经济合作中对经济权力的一种让与。但在国际税法领域，无论是国民待遇还是最惠国待遇都不构成一项原则。税收协定中“无差别”条款的否定表达方式，也不能成为国民待遇作为一项原则存在的依据，[15]而且澳大利亚、加拿大、新西兰对“无差别”条款均提出保留，[16]法国和英国对该款的第一项也提出了相应的保留。国民待遇和最惠国待遇原则的排除，高度地维护了国家的税收。

四、国际税收分配公平原则

国际税收分配公平是指国家在其税收管辖权相互独立的基础上平等地参与国际税收利益的分配，使有关国家从国际交易的所得中获得合理的税收份额。这样的一种信念，也就是国际税收分配公平原则。国家间的税收分配关系是国际税法的重要调整对象之一。各国的涉外税收立法及其所签税收协定的一个重要目的就在于确保公平的税收分配。经合组织1995年《多国企业与税务当局转让定价指南》在序言中宣称，名成员国均把各国获得适当的税基作为国际税收的基本目标之一。[17]没有公平的税收分配便没有税收的国际合作。

国际税收分配公平原则是国际经济法中公平互利原则在国际税法领域里的具体运用与体现。《各国经济权利和义务》第10条规定，“所有国家在法律上一律平等，并且作为国际社会的平等成员，有权充分地和切实有效地参加解决世界性的经济、财政金融以及货币等重要问题的国际决策过程，……并且公平地分享由此而来的各种效益。”将上述“公平地分享由此而来的各种效益”运用到国际税法领域，必然要求国际税收利益分配的公平。

实现国际税收分配的公平最关键的因素在于合理地确定各国之间税收管辖权的划分。在一项跨国所得中，一般至少要涉及二个国家，即所得来源国和所得纳税人居住国。该二国可分别根据来源地税收管辖权和居民税收管辖权对同一跨国所得进行征税。为了避免双重征税的发生，就必须对他们的税收管辖权进行划分。但如何进行划分，则涉及到二国税收利益的分配问题。税收管辖权的划分是确定国家之间税收分配关系的基础。强调来源地税收管辖权对所得来源国或资本输入国较为有利，而强调居民税收管辖权则对居住国或资本输出国较为有利。当二个或二个以上国家之间的资本相互输出和输入能保持平衡时，那么无论实行怎样的一种税收管辖权，他们都可以实现税收的分配公平；但当二个或二个以上国家之间的资本相互输出与输入并不能保持平衡时，就要对来源地税收管辖权和居民税收管辖权进行合理的划分，才能实现税收分配的公平。

一般地说，发达国家与发达国家之间的资本输出入基本上是平衡的，但发展中国家与发达国家则不然，前者处于资本净输入地位，而后者处于资本净输出地位。因此，由发达国家组成的经合组织所颁布的税收协定范本在强调居民税收管辖权时，联合国却颁布了另一范本，用以指导发展中国家与发达国家间税收协定的签订。因为经合组织的协定范本若适用于发展中国家与发达国家之间，必然会造成发展中国家的税收利益较少，而发达国家的税收利益较大，从而造成一种不公平。联合国范本虽然也对来源地税收管辖权进行一定的限制，但与经合组织的范本相比，来源地管辖权明显扩大，而居民管辖权则相应缩小，从而有利于实现居住国与来源国间真正的税收分配公平。比如在建筑安装工程构成常设机构的时间限定上，经合组织范本规定为12个月以上，而联合国范本为6个月以上；在特殊情况下还可以缩短为3个月；另如，经合组织范本把“交付”货物的设施排除在常设机构之外，而联合国范本则规定，经常交付货物或商品的固定营业地点也可构成常设机构；此外，联合国范本还规定，在另一国从事保险业务的雇员也可构成常设机构，等等。总之，联合国范本对二种税收管辖权等作了与经合组织范本不同的规定与协调，从根本上反映了国际税收分配公平这一原则。

在国际税收协定中，预提税率的规定也反映了税收分配公平原则。[18]目前几乎所有的税收协定都有对消极投资所得的预提税率进行限制的条款。经合组织税收协定范本将预提税率限制在15%以内，联合国范本虽然没有规定具体的预提税率，但也主张对预提税率进行限制。对预提税率进行限制，其目的就是要使居住国也能分享到一定的税收利益，而不致于使消极投资所得的税收利益被来源国独占，从而使来源国和居住国有一个合理的税收分配。

此外，关联企业转让定价的公平交易原则也在一定程度上反映了国际税收分配公平的原则。关联企业之间通过转让价格进行交易，其目的固然是以减少关联企业集团总税负为目的，但其客观上却减少了有关国家的税基，损害其税收利益，并扰乱了国家与国家之间的税收分配关系。当关联企业之间进行转让定价时，有关国家便可根据公平成交价格标准对关联交易进行定价，使该国从关联交易中得到应该得到的合理的税收份额。

五、国际税收中性原则

所谓国际税收中性原则是指国际税收体制不应对跨国纳税人跨国经济活动的区位选择以及企业的组织形式等产生影响。一个中性的国际税收体制应既不鼓励也不阻碍纳税人在国内进行投资还是向国外进行投资，是在国内工作还是到国外工作，或者是消费外国产品还是消费本国产品。[19]

税收中性是国内税法的一项基本原则。它要求政府的税收活动不影响企业的经营决策，包括企业的组织形式、税基的分配、债务的比例以及价格的制定等。即使企业的决策不具有经济合理性，也不应通过税收施加影响。在通常情况下，是否具有中性往往成为衡量国内税法是否为良法的一个标准。[20]在国际税法领域内，税收中性仍具有同样的重要地位。一个好的国际税法就不应对资本、劳动和货物等在国际间的流动产生影响，从而有助于实现资源在世界范围内合理利用。事实上，目前各国签订税收协定，进行国际税收合作的一个重要目标也就是要促进货物、劳动和资本在国际间的流动。[21]

国际税收中性原则可以从来源国和居住国二个角度进行衡量。从来源国的角度看，就是资本输入中性，而从居住国的角度看，就是资本输出中性。资本输出中性（capitalexportneutrality）要求税法既不鼓励也不阻碍资本的输出，使得在国内的投资者和在海外的投资者的相同税前所得适用相同的税率；资本输入中性（capitalimportneutrality）要求位于同一国家内的本国投资者和外国投资者在相同税前所得情况下适用相同的税率。税收协定中的资本无差别，实质上就是资本输入中性。

但资本输出中性与资本输入中性在内容上却存在着一定的对立或矛盾，比如前者要求居住国对其居民的全球所得进行征税，并对外国来源所得的外国税收实行抵免，而资本输入中性则要求居住国对所有的外国来源所得实行免税。因此，资本输出中性与资本输入中性在理论上本身即存在着矛盾，而且难以统一。一国若强调资本输出中性，他就可能偏离资本输入中性；反过来，一国若强调资本输入中性，则又可能偏离资本输出中性。因而，一个国家究竟应实行怎样的税收政策才能既坚持资本输出中性又符合资本输入中性，目前尚没有一个适当的答案。这也就为一个国家选择符合其自身利益要求的税收政策提供了充分的理由。所以国际税收中性原则往往难以得到严格的执行，偏离国际税收中性的做法可谓比比皆是。

在实践中，一个国家在制定税法时，资本输出中性往往并不是首要标准，而资本输入中性也常常被一些国家为了吸引外资而采取的税收优惠措施所扭曲。一般地说，发达国家的税法比发展中国家的税法更趋向于中性，比如，美国对内资和外资基本上采取的是同等的税收政策，对外资没有税收优惠，实行资本输入中性；而对海外投资，一般也不实行税收饶让制度，坚持资本输出中性。而发展中国家由于资金缺乏，其所制定的税收政策往往总是鼓励外资的输入而限制资本的输出。

尽管由于资本输出中性和资本输入中性的本身所存在的内在矛盾，使得在国际税收实践中偏离税收中性的做法较为常见，但坚持税收中性的做法也更为普遍，国际税收中性作为一个基本信念或一项原则仍然存在。避免双重征税和防止避税与逃税这一国际税法的重要目标，总体上就体现了国际税收中性原则。一旦允许双重征税或避税与逃税，企业投资区位选择的决策必然会受其影响。另外常设机构原则的确定，其中也包含了避免因投资区位和企业组织形式等的不同而承担不同的税负，因而也是税收中性原则的体现。

六、跨国纳税人税负公平原则

所谓跨国纳税人税负公平原则是指跨国纳税人所承担的税收与其所得的负担能力相适应的原则。其有横向公平与纵向公平之分。所谓横向公平是指经济情况相同的纳税人承担相同的税收，而纵向公平是指经济情况不同的纳税人应承担与其经济情况相适应的不同的税收。在各国所实行的个人所得税中，累进税率就被认为体现了税负公平的原则，其不仅使得相同的所得承担相同的税收，不同的所得承担不同的税收，而且使得所得越高，税率还越高。一般地说，一项国际税法只有符合税负公平原则，才能使跨国纳税人自觉纳税，从而使国际税法有效实施。

在现行国际税收制度中，有很多内容都反应了跨国纳税人的税负公平原则。比如，避免双重征税和防止避税与逃税就反映了跨国纳税人税负公平的原则。其实，避免双重征税和防止避税与逃税在一定意义上说就是税负公平原则的一个直接要求。因为双重征税或由避税或逃税引起的征税不足都会造成一种税负不公。前者使双重纳税人自己处于不利的不公平地位，而后者使守法足额交税的纳税人处于不利的不公地位。因此国际税法中涉及到避免双重征税和防止避税与逃税的众多制度与规范都反映了跨国纳税人税负公平的原则。

税负公平是国内税法的一项基本原则，[22]但是国际税法领域里的税负公平要比国内税法的税负公平复杂得多。公平是相对而言的。在国内税法中，纳税人的税负公平是以国内纳税人为参照对象。参照对象单一，公平较易得到实施。而在国际税法领域，情形则有所不同。因为一个跨国纳税人通常都要既受到来源国的优先税收管辖，又要受到居住国的最终管辖，有可能要分别在来源国和居住国二次纳税。这样一来，纳税人税负公平就会有二个标准，即来源国的标准和居住国的标准。因此，当以上二个标准不同时，纳税人只能在其中一个国家实现税负公平，而不能同时在两个国家实现税负公平。比如，当居住国对纳税人在来源地国的所得实行免税时，纳税人在来源国境内的税负是公平的，但与居住国的纳税人相比就不一定公平，因为在居住国的税率高于来源地国的税率时，与该纳税人所得相同的居住国纳税人所负担的税收则要相对较高；当居住国对纳税人的来源国所得不予免税，而其税率高于来源国的税率时，纳税人根据税法在居住国补交相应税款，这时该纳税人与居住国的纳税人相比实现了税负公平，但却与来源地国的纳税人相比又不公平了。因此，当一个国家制定涉外税法时，究竟是只把居民纳税人纳入公平的考虑范畴之内，还是把非居民也纳入考虑范畴之内，则是二种不同的公平标准。

事实上，一个国家很难对在本国境内的非居民制定一个公平标准。而对一个纳税人的税负是否公平进行衡量，则需要对所有有关国家的税法进行综合累积评估，而不能仅从一国的税法进行判断。

七、结语

国际税法的上述四项基本原则互相联系，又相互区别。其中国家税收原则与国际税收分配公平原则的联系较为紧密，而国际税收中性原则与跨国纳税人税负公平原则的关系更为密切。国家税收原则是国际税收分配公平原则的基础，而后者是前者的必然要求；在国际税收中性原则和跨国纳税人税负公平原则的关系中，前者强调税法对纳税人经济活动区位选择及其它决策不产生影响，后者着眼于纳税人与纳税人之间的地位公平。但是，我们应当注意国际税法的每一制度或原则往往都同时反映了上述四项原则。比如，关于关联企业之间交易的公平定价制度，就同时反映了国家税收原则、国际税收分配公平原则，也反映了国际税收中性原则和国际纳税人税负公平原则。

「注释

[1]王贵国：《理一分殊——刍议国际经济法》，载《国际经济法论丛（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96页。

[2]高尔森主编：《国际税法》，法律出版社1992年版，第10-11页。

[3]刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第16-20页。

[4]陈大钢主编：《国际税法》，上海财经大学出版社1997年版，第11-24页。

[5]廖益新主编：《国际税法学》，北京大学出版社2001年版，第20-22页。另见余劲松、吴志攀主编：《国际经济法》，北京大学出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380页。

[6]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.64

[7]陈安教授认为，国际经济法的基本原则包括经济原则、公平互利原则、全球合作原则和有约必守原则。参见陈安主编：《国际经济法总论》，法律出版社1991年版，第156-210页。

[8]加拿大著名经济学家和国际金融专家Bird是这样认为的。SeeLorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.101.

[9]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[10]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[11]王传纶主编：《国际税收》，中国人民大学出版社1992年版，第34-38页。

[12]王传纶主编：《国际税收》，中国人民大学出版社1992年版，第64-68页。

[13]根据联合国《关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》第25条和我国与有关国家所签定的税收协定的第25条“相互协商程序条款”的规定，就解释和实施税收协定时发生的困难和疑义，包括双重征税等，“缔约国双方主管当局应相互协商设法解决”，而不要求必须解决。

[14]近年来，在个别税收协定中，出现了税收争议的仲裁解决条款，如欧盟针对转让定价的双重征税问题于1990年通过的《关于避免因调整联属企业利润而引起的双重征税的协定》就已于1995年生效；此外，美国与德国、墨西哥，德国与法国、瑞典等签定的税收协定也针对税收协定的解释与适用问题规定了仲裁条款，但其却未得到过适用，而且也没有得到更多国家的采用。

[15]联合国《税收协定范本》和经合组织《税收协定范本》均在第24条规定了“无差别待遇”条款，根据该条规定，缔约国一方国民、居民、常设机构和资本在缔约国另一方负担的税收和有关条件，不应比缔约国另一国国民、居民、企业和资本在相同情况下负担或可能负担的税收或有关条件不同或比其更重。其与通常的国民待遇的表达或概念存在明显不同，尤其是“在相同情况下”限制，使得该条的规定更加模糊。比如外国居民和本国居民本身就被认为是在“不同的情况”下。正因为如此，一国对外资和外国企业等的税收优惠制度才被普遍实行。

[16]经合组织：《税收协定范本注解》第24条第64、66、67段。

[17]OECD，TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations，preface7.

[18]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.82.

[19]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica[M]，UniversityofTorontoPress，1998，p.74.

[20]税收中性原则最早可以追溯到亚当？斯密的自由经济学说。亚当？斯密极力主张经济的自由放任和自由竞争，反对政府干预经济，并认为税收应尽量不使财富分配的原有比例发生变化，尽量不使经济发展受影响。

第7篇：国际税收的认识范文

19世纪末,随着资本输出的不断扩大,货物、资金、技术和劳动力等经济要素的跨国流动日趋频繁,从事跨国投资和其它经济活动的企业和个人的收入和财产日益国际化。与此同时,所得税制度和一般财产税制度在各国相继确立。在此背景下,各国为了避免对纳税人跨国收入和财产的征税所产生的国际重复征税问题而采取适当措施协调彼此之间的税收利益分配关系,国际税法因此逐渐形成和发展。显然,国际税法是国际经济交往发展到一定历史阶段的产物,是调整国际税收关系的一个新的法律部门。国际经济活动的发展变化所引起的国际税收关系的发展变化,必然导致国际税法的发展变化。20世纪90年代,人们习惯于使用“经济全球化”这一概念来描述由于资本扩张和科技进步所引起的世界经济发展趋势。在经济全球化进程中,国家、国界等关系到国家的因素相对减弱,由此产生了一系列的国际税收新问题,相应地,对由国内法和国际条约和习惯构成的国际税收法律体系的未来发展也必将产生一系列的影响。

经济全球化产生的国际税收新问题

(一)各国的税收受到侵蚀

是国家具有的独立自主地处理自己的对内和对外事务的最高权力。税收是国家在税收领域内的体现。税收可直接表现为国家有权根据自身的经济发展目标制定其税收政策,对国家的税收活动进行有效的管理,以及自主、独立地参与国际税收利益分配关系,以增加自己的财政收入,维护自己的税收权益。在世界经济全球化的趋势之下,上还的国家税收受到一定程度的侵蚀,其主要来自以下三个方面:

1.区域经济一体化对国家税收的侵蚀

经济全球化趋势的结果之一是产生各种形式不一、程度不同的区域经济一体化组织。这些一体化组织通常设有统一机构,调节或者管理一体化组织范围内的有关事项,各成员国必须服从和遵守统一机构的调节和管理。这意味着一个超国家的权力主体产生,成员国以承认该主体并向其让渡部分(包括部分税收)为条件,以被管理者而非管理者的身份参与该一体化组织。由于该一体化组织所追求的是体现各成员国全体利益的整体性目标,与各成员国的直接利益目标是有距离的,因此国家向其转让部分,将直接导致自己原有权力的减少和削弱。区域经济一体化对国家税收的侵蚀,欧盟是最好的例证。欧盟成员国虽然是国家,但是在处理包括税收领域的国外各个领域的问题时,必须遵守建立欧盟的各项条约,并且服从理事会所的各项指令。

2.国际税收协调对国家税收的侵蚀

经济全球化造成各国经济关系日渐形成一种“你中有我,我中有你”的相互交织、彼此影响的关系,导致国际经济合作和协调关系的加强,其中当然也包括国际税收关系的合作与协调。与参加区域经济一体化组织相同,各国通过签订多边性或双边性的国际条约参与国际税收的合作与协调,意味着在缔结条约后必须受条约的约束,再行使税收时必须以国际法为依据。在协调的范围内,国家的税收政策已不再完全仅仅由本国政府管理和制定,而必须遵从相关的协调组织的协议、国际条约和国际法的约束,这意味着国家单独制定税收政策的权力受到一定程度的削弱。

3.跨国公司的活动对国家税收的侵蚀

跨国公司进行跨越国界和地区界限的生产和经营,对经济全球化进程起着重要的推动作用。在国际直接投资领域,跨国公司在东道国进行大规模的直接投资活动,通过兼并和收购以及建立新厂等方式控制东道国某些重要的经济部门,垄断了东道国某些产品和市场,在一定程度上左右了东道国国家经济政策包括税收政策的制定。同时跨国公司从其整体性的发展战略出发,进行大量的“公司内部交易”和转让定价行为。在税收领域,这些活动构成了国际逃避税的主要部分,对有关国家的税收收入造成了极大的侵蚀。此外,掌握着大量国际金融资本的跨国金融机构,在全球资本市场和货币市场进行巨额瞬间货币交易,使得一国政府难以有效监控这部分资本,更无法对之合理课税。它们提供的层出不穷的金融衍生产品和交易形式也给使得一国对之难以进行有效的税收管理,也就是说,对一国的税收管理权力提出严峻的挑战。

由此可见,在经济全球化的进程中,国际税收原则受到严重挑战。如何在彼此合作中坚持税收,以及如何在维护税收中进行彼此合作,是各国必须予以解决的问题。这一问题对广大发展中国家而言,尤为重要。因为在经济全球化进程中,起主导作用的并非是发展中国家,而是发达国家,取得经济全球化所带来利益的大部分是发达国家,而非发展中国家。正因为如此,有人称全球化为“少数人主导的全球化”、“资本主义的全球化”。

(二)各国的税收竞争加剧

随着各国在经济全球化进程中相继采取市场化的经济体制,对资本等经济要素的流动放松管制,加之现代科技的发展,各国对外国直接投资的管制大大放松,而且金融资本也基本上已经可以在各国尤其是工业化国家之间完全自由流动。觅利是资本的本性,国际资本在全球范围内的流动也总是遵循利润最大化的原则,而流向那些能够产生丰厚利润的国家和地区。在影响国际资本利润最大化的因素中,税收因素是其中的重要因素之一,减免税等税收优惠政策不可避免地对国际资本的流向产生影响。

另一方面,经济全球化和现代市场经济的普遍确立,并不能缓解和消除包括资本在内的资源的“稀缺性”问题,相反,在各国的经济发展过程中,资源供给的有限性将进一步显现出来。因此各国为了本国经济的发展而展开的资源争夺也将随着经济全球化进程的加快而进一步加剧。

由于上述两方面的因素,在经济全球化的进程中,各国为了吸引外国资本帮助本国经济发展,难免将采取各种低税政策,给予外资免税或减税等诸种税收优惠,鼓励外资尤其是外国生产资本投入本国的落后地区或者相关产业,以符合本国经济发展的总体战略目标。如果各国竞相采取上述税收优惠政策,将不可避免地引起各国税收竞争的加剧。就发展中国家而言,由于历史原因,加之旧的国际经济秩序所形成的不平等的国际经济格局,它们所面临的共同问题是资金奇缺、外汇短少、技术落后、基础设施差。投资环境的缺陷使得它们在今后相当长的一段时期内仍然需要通过税收优惠政策来吸引外资。近年来,包括中国在内的诸多发展中国家均制定各种吸引外资的税收优惠政策。在发达国家内部,由于各国经济发展水平也有差异,彼此之间也同样存在着为吸引经济发展所需要的资金、技术等经济要素而展开的激烈税收竞争。

对于税收竞争问题的认识,应当采取辩证的观点。适度的税收竞争使得参与税收竞争的国家扩大税基、降低税率。这不仅有利于吸引外来的资金、技术,从而促进国内经济的发展,而且使得从事跨国经济活动的纳税人的税负减轻,一定程度上削弱了税收对国际经济活动的扭曲作用,有利于税收中性原则的贯彻,从而有利于促进国际经济活动的发展。因此,适度的税收竞争是有益的、良性的,应

当加以促进和引导。相反,如果参与税收竞争的国家仅仅从本国的国内利益出发,竞相从事过度的税收竞争,采取与邻为壑的政策,那么这不仅使得参与税收竞争的

国家的国内税基受到严重侵蚀,财政利益受到严重损害,而且也使得吸引外来资金和技术以促进本国经济发展的目标难以实现,同时也扭曲了国际贸易和投资活动的发展。因此,过度的税收竞争是有害的、恶性的,应当加以抑制和禁止。无论是促进和引导良性税收竞争,还是抑制和禁止恶性税收竞争,均需各国之间的国际税务合作,需要确立新的国际税法规则。

(三)跨国纳税人的逃避税活动更加活跃

经济的全球化进程使得各国对商品、资本、技术和劳动力等经济要素的流动放松管制,公司设立更加自由,跨国纳税人本身可以在各国自由流动,跨国纳税人的各种所得和财产的跨国流动也相对便利。与此同时,各国税制仍然存在着差异,各国为了吸引外资而采取的税收优惠政策依然存在。这些因素为跨国纳税人进行逃避税活动更加提供了可乘之机,在寻求收益最大化的主观动机驱动下,跨国纳税人的逃避税活动将更加活跃。近年来,跨国纳税人采用改变居所、缩短居留时间、在联属企业内部实行转移定价、在避税港设立基地公司、弱化投资和滥用税收协定等诸多方法进行国际逃避税活动,以致于在国际税收关系中,如何防止国际逃避税问题已经成为避免和消除双重征税问题之外的最主要问题。

从当前现状看,各国管制国际逃避税的措施,主要是各国国内法所规定的反逃避税措施,即主要依靠国内税法中所确立的单边规范。除此之外,各国通过税收协定所确立的国际法规范十分有限,主要是避免双重征税协定中的税收情报交换条款,以及近年来关于国家之间签订的税收协定中逐渐增加的一些反国际逃避税的特别条款,例如反滥用税收协定条款等。从现有的税务情报交换条款的规定看,各国通过双边税收协定进行的税务情报交换的内容受到诸多限制,交换税收情报的方法也十分有限。目前,除了在税务情报交换领域,或者税务行政协助领域出现专门的双边或多边税收协定外,还没有出现专门反国际逃避税的双边或多边税收协定。在此背景下,各国国内的反逃避税立法仍然发挥主要作用。显然,这种过度依赖国内法管制国际逃避税的做法,是经济全球化之前的产物,它以充分尊重国家的绝对税收国家以及国家可以对国际税收活动实行有效控制的理念为前提。在经济全球化的背景下,这种仅仅依靠单边性的或者双边性的反逃避税措施,以及受限制的税务情报交换合作方法,难以打击方式越来越复杂和精巧的国际逃避税安排。

(四)网络技术对税收管理提出严峻挑战

促使当前经济全球化发展的重要因素之一是科技的发展。可以说,科技的进步和发展是经济全球化的物质基础。当前,网络技术的发展引起人类生活的各个方面的革新,并对传统的社会行为规范和社会管理模式提出种种挑战。就税收管理活动而言,受到的挑战主要来自以下两个方面:

1.对收入来源地税收管辖权确定规则的挑战

现代各国基本上都是基于的属地原则而主张来源地税收管辖权。行使来源地税收管辖权的前提是纳税人的有关所得和财产来源于或者位于征税国境内的事实。既有国际税法规则包含一系定有关纳税人所得来源地的规则。但这些规则是为了调整传统商务活动方式下国际税收利益分配关系的产物,它们难以适应经济全球化进程中跨国电子商务活动的发展需要,难以继续调整在跨国电子商务活动中所产生的国际税收利益分配关系。因为在跨国电子商务活动中,跨国纳税人在收入来源地国除了设置一个网址或者服务器之外,并不需要另行设立任何的“有形存在”(physical presence)。从而根据既有国际税法规则难以确定该笔收入的来源地,此其一。其二,在跨国电子商务活动中,纳税人所从事的商务活动所涉及的大多数是无形的数字化产品交易,因此根据既有的国际税法规则亦难以确定该所得究竟属于何种所得。其三,在网络空间,跨国纳税人可以从事各种数字化产品等无形资产的商务活动,也可以通过加密等手段保护和隐瞒收入和财产,以及征税国据以征税的相关会计资料。这将使得国际逃避税更加容易,跨国纳税人可以充分利用网络技术带来的便利,在来源国逃避根据现有的税法规则所承担的纳税义务。正如有的学者所言,就像各国政府永远不能控制公海一样,它们也无法控制网络空间,因此网络空间将成为谋求避开政府控制者的避难所。

2.对征税权划分规则的挑战

根据既有的国际税法规则,各国在协调对跨国营业所得和跨国劳务所得征税权冲突中,普遍承认来源地国的来源地税收管辖权居于优先地位,在此基础上,通过常设机构原则和固定基地原则限制来源地国的征税权;在协调对跨国股息、利息、特许权使用费等消极投资所得征税权冲突中,各国普遍采用的是征税权的分享原则。显然,上述的征税权划分原则是建立在行使有效的来源地税收管辖权基础上的。然而,在跨国电子商务活动中,来源地税收管辖权受到严重的;冲击和挑战,各国基于来源地税收管辖权难以对从事跨国电子商务活动的纳税人行使有效的征税权,取得相应的税收收入。因此以有效行使来源地税收管辖权为前提的征税权划分原则,不可避免的受到挑战和冲击。

经济全球化进程中国际税法的发展趋势

面临着经济全球化带来的一系列国际税收新问题,以及既有国际税法规则所受到挑战,在经济全球化进程中,今后国际税法发展将出现如下的趋势:

(一)国家税收将在相对弱化和不断强化中交织发展

在经济全球化进程中,虽然网络技术的发展以及跨国公司的挑战而使得国家管理和控制国际税收活动的能力受到削弱,国家参与经济一体化组织和税收协调组织而使得国家税收受到限制,从而使得国家税收受到侵蚀、限制,但是,在今后的国际税法发展中,国家税收将在相对弱化和不断强化中交织发展。这是因为:

1.国家管理税收活动能力的弱化并不必然导致税收的弱化。传统的税收管理手段、模式的失灵只能说明国家必须转变政府职能、改进税收管理方式和手段,并不能说明国家彻底丧失了对经济全球化所带来的国际税收新问题的管理能力。相反,新问题的产生与国家的税收利益息息相关,因此国家会不断地采取措施加强国际税收活动的管理,以强化自己的税收。

2.国家税收受到限制并不必然表明税收的弱化。国家税收是国家在税收领域享有的全面的。国家税收受到限制的结果只能是使得受到限制的税收范围扩大,国家排他性税收范围缩小。但是影响国家税收的不是法律限制的数量,而是它的性质。因此国家限制自己在税收领域内行动自由的法律数量并不影响其税收,并不影响它作为税收领域内立法和执法的最高权威性质。对税收的限制只能是局部的、相对的,而非对税收整体的削弱。在处理经济全球化所引起的国际税收新问题的过程中,以国家的税收利益为核心的国家在税收的国际协调和合作过程中总是强调自己的国际身份,保持自己的权威,从而出现超越与国家同时加强的趋势。

3.就发达国家而言,由于它们主导经济全球化的进程,加之它们自身强大的经济实力,可以说它们在经济全球化进程中,地位十分巩固,相应地其税收受到的威胁最小。在税收的国际协调和合作中,发达国家从未放弃自己的主张,也不放弃自己的垄断权,而且还进一步挑战发展中国家的税收 。例如在双边性的税收国际协调中,经济合作与发展组织颁布的税收协定范本总是强调居民税收管辖权,保护发达国家的税收利益,即使在联合国颁布的税收协定范本中,居民税收管辖权并未受到削弱,只是在一定程度上扩大了来源地税收管辖权。结合当今国际资本主要流向发达国家的事实,联合国范本中对来源地税收管辖权的扩大,也并非一定有利于保护发展中国家的税收利益。此外,在多边性的税收国际协调和合作中,例如在WTO中,发达国家总是在决策机制上占据主导地位,对于发展中国家的要求通常是给予一定期限的、有条件的差别待遇,但仍然是要求发展中国家在一定期限内完全达到多边协调组织的总体目标。相反,就发展中国家而言,由于它们在经济全球化进程中多居于从属地位,以及它们的经济实力较差,在税收的国际协调和合作过程中,为维护自己的税收,也将不断努力实现自己的税收。

(二)税收的国际协调和合作进一步向纵深发展

这主要表现在以下几个方面:

第一、各国税收制度的趋同化。国际税法是各国国内税法在国际范围内的延伸,它既影响一国的税收和税收利益,又影响到经济要素的国际流动和国际经济的发展。因此规范各异的国内税收制度,以消除可能存在的国际重复征税、制止潜在国际逃避税、防止亚性税收竞争,是未来税收的国际协调与合作的目标。当前,众多的区域经济一体化组织,以及国际税收协调和合作组织,力达到其组织目标和原则,均制定各种指令和建议,要求参加该组织的成员国的国内立法,包括税收立法,进行修改和协调,在一定时期内达到该组织的指令或建议所规定的目标,由此引起各国税收制度的趋同化。例如,在新近出现的税收竞争问题上,欧盟于1997年12月旨在消除有害税收竞争的《行为法典》,要求其成员国对国内的现有法律进行审查,废除现行税法及税收实践中认为可导致有害税收竞争的规定或措施。根据该行为法典的规定,欧盟成员国民迟应当在2003年1月根据该法典的要求完成国内税法的修订和调整。

第二、双边税收协定的内容进一步扩大。自从20世纪经济台作与发展组织税收协定范本和联合国税收协定范本诞生以来,双边税收协定在税收的国际协调与合作过程中发挥了重要作用。各国之间缔结税收协定十分活跃。在经济全球化进程中,各国为了解决由经济全球化带来的国际税收新问题,将更加重视利用这一既有的双边性的税收协调与合作模式。这不仅仅表现在签订税收协定的国家不断增多、协定网络进一步扩大,而且表现在协定的内容日渐丰富。今后税收协定的内容将会有以下的增加:1.增加协定适用新税种(如社会保障税);2.将税收协定适用于新的商务活动方式(例如电子商务活动);3.广泛制定新的防止国际逃避税措施(如资本弱化、套用税收协定);4.增加税务行政协助(税款征收、税务文书的传递)以及税务争议解决新方法(如国际税收仲裁)等方面的规定。此外,就某一专门问题而签订的双边税收协定,如有关税务情报交换的协定、有关税务行政互助协定等,将进一步发展。

第三、制定新的建立在国际合作基础之上的反国际逃避税新措施。经济全球化尤其是网络技术的发展给跨国纳税人逃避税提供了新的便利。因此各国将进一步加大打击国际逃避税的力度。这将表现为以下两个方面:一是各国改进既有的国内反国际逃避税的单方面措施,制定国内反逃避税专项立法,并在税法中采用更加有效的反逃避税措施。例如转让定价法规从制约跨国关联企业扩大到制约按照“事实推定”的“受控实体”;从制裁商品、劳务和无形资产交易扩大到制裁物物交换和债权债务相互抵冲等各种隐易;确定是否存在转让定价的方法从传统的非受控价格法、再销售价格法和成本加成法扩大到还可采用利润分割法、可比利润法和交易净利润法等。二是制定建立在国际合作基础之上的新措施。主要有:第一,突破现有的双边情报交换制度中对所交换情报的种类和范围的限制,以及交换方法的限制,扩大所交换情报的内容和范围,同时采用同时审计或共同审计等新的情报交换方法等;第二,制定新的反国际逃避税规则。例如,随着跨国独资电子商务活动的蓬勃发展,在可预计的将来,各国将会结合电子商务活动自身的特点,制定专门用于防止电子商务活动领域逃避税的新规则;第三,针对单边和双边反国际逃避税措施的不足,制定多边性的反国际逃避税规则、建立多边性的反国际逃避税机制。

(三)多边性税收协定的进一步发展

在经济全球化进程中,各国经济相互渗透、互相依存,在国际税收关系上则表现为一系列新的国际税收新问题呈现多边化趋势,因此,各国难以单纯依靠既有的单边性的国内法规则和双边性的国际法规则,解决此类新问题,而必须制订新的建立在多边性基础之上的国际税法规则。当前,已有诸如欧盟、北美自由贸易区、东亚联盟等众多的区域性经济一体化组织存在。在这些区域性经济一体化组织中,多边税收国际协调与合作措施和规则已有相当程度的发展。例如,欧盟即订有《税务相互协助公约》,丹麦、荷兰、挪威、冰岛和瑞典订有《北欧条约》,独联体国家也于1999年6月签订了多边性税收互助协定。随着经济全球化的发展,今后将会产生更多的区域经济一体化组织,甚至产生全球性的经济一体化组织。相应地,多边性的国际税法规则也将进一步发展。

第8篇：国际税收的认识范文

关键词：大数据；税务；挑战

中图分类号：F810.42 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）015-000-01

在社会经济的推动下，我国的税务工作有了较大进步，而且随着大数据时代的到来，税务工作的质量也得到较大提高。在大数据时代下，税务工作逐渐变得信息化、规范化，整体工作效率都有所提高，在相应人员、制度、技术方面都有了一定进步，给相关工作的顺利进行带来了较大便利。但在另一方面，基于大数据时代的特性，税务信息安全等问题逐渐突出，给税务工作的正常进行带来不利影响。因此，有关部门必须认识到大数据时代的双面性，采取有效措施维护税务工作的正常进行。

一、大数据时代下税务工作的挑战分析

大数据时代虽然为税务工作的进步带来了较大便利，但是基于大数据时代自身特性，税务工作的进行也面临着诸多风险因素。在税务数据方面，由于大数据时代的影响，各类公共数据都变得更为透明，关键数据不断涌现，给我国税务工作的正常进行带来较大便利。但由于大数据时代中存在着多种风险隐患，致使税务数据的准确性、真实性、时效性都受到较大影响，而且税务数据体系尚未完善，结构较为单一。在涉税信息方面，由于税务机关手中掌握者各网络办税人相关信息，包括生产经营、商业秘密、纳税信息等，由于网络中存在着一定无序性和风险隐患，一旦信息外泄，不仅给纳税人带来一定危害，而且很容易对社会稳定造成影响。在国际税收的获取方面，随着大数据时代的进步，国际经济活动之间的交流以及合作越来越频繁，在电子商务、网络经济的发展趋势下，一些跨国企业利用网络漏洞规避税收，获取一些不正当利润，致使国际税收间存在着一定的交互性。在这种情况下，由于境外对纳税人具有一定的保护性，导致我国难以对境内纳税人的境外应税所得进行了解，致使许多纳税人偷税、逃税，而且相关的国际反避税制度不完善，致使国际税收的获取存在较大挑战。

涉税信息一般是指与纳税人履行纳税义务有关的各类数据和事务等的总和。目前我国的涉税信息主要包括四类：一是纳税人报送的信息，如办理税务登记和纳税申报等信息。二是税务机关掌握的信息，如进行税源管理、纳税评估和税务稽查等得到的信息。三十第三方面提供的信息，如工商、银行、房产管理、中介机构等部门与社会组织，以及网站、电视、广播和报刊等媒体的信息。四是其他涉税信息，如有关部门交办与转办、税收情报交换与调查、网络搜索和个人举报等信息。

二、大数据时代下应对税务工作挑战的对策分析

（一）完善税务数据结构体系

在大数据时代下，虽然各种税务数据不断增多，但是我国目前的税务结构依然较为单一，数据体系不够完善，致使税务数据的管理存在较多问题，不利于税务工作的开展。因此，有关部门必须对税务管理制度进行完善，优化税务数据结构体系。税务机关可通过相应数据库和技术平台对非结构化税务数据进行管理，对各类数据进行有效采集和分类，以便为税务机关提供相应的所需信息。税务机关须完善税务结构数据共享机制，建立全国统一的税务数据应用服务平台，对地税、国税等税务数据进行集中，从而更好对税务数据进行管理。

（二）健全涉税信息安全制度

随着各类网络平台不断涌现，涉税信息的安全问题却逐渐突出，不仅给纳税人带来一定不利影响，而且危害社会稳定，因此，税务机关必须对实际情况进行合理分析，健全涉税信息安全制度，这样才能更好保障税务信息的真实性、准确性。由于我国目前的信息安全法规并不完善，一些涉税信息安全条例缺乏，因此，税务机关可以对各种细节方面进行完善，促进涉税信息采集、存储、应用环节的规范性。税务机关须对税务工作人员进行培训，强化其涉税信息安全意识，并制定出相应的信息管理制度，落实责任制和奖惩制，并加强信息安全系统的资金投入，对密钥交换、防火墙等多种技术手段进行应用，从而更好保障涉税信息的安全。

（三）优化国际税收获取模式

由于各国之间在税收制度、税务数据管理等方面都存在一定差异，有些不法分子则通过法律漏洞以及网络漏洞偷税、逃税，而我国又不能较好获取境内纳税人的境外应税所得。因此，国际间相关组织可以建立国际税收合作组织，对国际间的税收信息进行协调与处理，并制定出完善的国际税收准则以及相应的管理机制，并完善相应的税务争端仲裁机制。由于各国税务之间都存在一定矛盾和联系，所以各国都需从长远利益出发，加强涉税信息的共享，对各纳税人的实际情况进行明确，从而更好解决各种税收问题。

三、结束语

大数据时代的到来推动了我国税务工作的信息化，提高了税务工作效率，为税务信息的存储和整合带来了便利。但是在实际情况中，由于网络环境存在着一定无序性，风险隐患较多，而税务信息数据对信息安全的要求较高，致使税务信息安全问题不断突出。因此，有关部门必须完善相关制度法规，充分发挥出大数据时代的优势，并有效应对各种挑战，从而更好维持税务工作的正常进行。

参考文献

第9篇：国际税收的认识范文

关键词：电子商务；商务发展；税收

前言

电子商务发展迅猛，潜力巨大。20世纪90年代以来，伴随着电子数据交换、电子资金转账和安全认证等相关技术的日益成熟，特别是互联网的全球普及，使用的人数急剧增加，电子商务发展日益迅猛。截至1999年底，全球互联网用户约1.9亿，全球已有仰叨多万企业参与了电子商务活动。1998年，全球电子商务贸易交易额约为450亿美元，199年猛增至2400多亿美元。预计2001年将增至3500亿美元，2002年将超过1万亿美元，2003年将增至13000亿美元。

在我国，电子商务起步较晚。由于数据传输速度较馒，与国际互联网出口连接的频宽较窄；网络供应商基本都处于亏损的体态；网上安全认证的可信度不太高；网上支付体系的不完善；许多企业对电子商务的重要性认识不足；物流送配方式的发展滞后；有关法律制度的缺位，等等原因，使用互联网的人数目前只有1000万，其中直接从事商务活动的只有15%.但是，我国的电子商务具有很大的潜力。据预测，我国的上网人数将以年均40%的速度增加，至2004年，将增至400万。这将大大地促进电子商务的发展。一般经验表明，当上网人数达到1500万-2000万人时，电子商务将会出现盈利点。因此，我国的电子商务将会出现飞速的发展。

电子商务对社会经济的发展将产生极为深远的影响。在人类经济发展史上，每一次创造财富方式的改变必将带来经济领域的革命。从以劳动力密集为基础的自然经济，到以资本积聚为基础的工业经济，再到今天以智力创造为基础的知识经济，无不证明电子商务是人类经济发展的必然产物。在这个世纪之交的时刻，知识经济蓬勃发展，全球经济一体化趋势加速，智力成果的创新与发展，随时都改变着经济发展的方式，同时也决定二个国赛能否在激烈的国际经济竞事中取得优势，电子商务正是承载知识经济运行和发展的最佳方式。因此，电子商劣的兴起和拔犀，己不仅仅是一个经济问题和商务模式的问题，也不仅仅是厂个技术问题而是关系到在社会转型时期社会经济领域的一场变革正如主席指出的：电子商务代表着未来贸易的发展方向。作为一种全新的商品经营和交易方式，电子商务不仅会改变现有的企业模式，而且将对经济全球化及社会经济的发展和经济结构的改变产生极为深远的影响。

电子商务是对传统商务形式的一场革命，对税收带来了新的冲击。由于电子商务具有交易主体的可隐匿姓、有些交易物的无形性、交易地点的不确定性以及交易完成的快捷性等基本特点，使电子商务对现行的贸易体制、交易方式、信用体系以及政府管理带来了很多新的问题，特别是对现行的税收制度、税收政策、税务管理、国际税收规则和税收法律也带来了新的冲击。电子商务对税收产生的各种影响，归根到底将使目前的税基和税源发生巨大的变化，如果税收政策和税收征管手段不能迅速跟上，可能使我们应该获得的很多税收流失。因此，我们必须正视并积极应对这些变化，取得共识拿出对策。新晨

如何应对电子商务给现行税收制度带来的冲击，世界各国都在思索对策。有一种观点认为，应把电子商务领域视为一特殊关税区，并实行免征关税和销售税的政策。这一观点已在某些国家得以实践；这种对策具有一定的优点，既能促进电子商务的发展，又能回避现行税制对电子商务的不适应。但它的缺点也是世人皆知的，一是会较大幅度的缩小税基，形成税收的流失；二是会扰乱国际间的经济秩序，形成新的不公平；三是它只符合少数国家的利益，将会扩大贫国与富国之间的差距。因而，它难以代表国际社会建立镜收新规则的主流思想，难以代表国际税收规则的改革方向。可见，为适应电子商务的出现和发展，税收政策的消极应对不是可行的方法，只有积极稳妥的改革现行税收制度才是基本的方向。

那么，怎样研究制定电子商务的税收对策呢？我认为，应遵循以下几个原则：

一是以现行税制为基础的原则。在制定相关税收政策时，应以现行税收制度为基础，针对电子商务的特点，对现行税收制度作必要的修改、补充和完善。这样做既不会对现行税材形成太大的影响，也不会产生太大的财政风险。

二是不单独开征新税的原则。即不能仅仅针对电子商务这种新贸易形式而单独开征新税，不然会导致税收负担的不公平分布，影响到市场对资源的合理配置。

三是税收政策与税务征管相结合的原则。以可能的税务征收管理水平为前提来制定税收政策，保证税收政策能够被准确的实施。

四是保持税制中性的原则。不能使税收政策对不同商务形式的选择造成歧视。

五是维护国家税收利益的原则。应当在互利互惠的基础上，谋求全球一致的电子商务税收规则，保护各国应有的税收利益。