股份支付的会计准则精选(九篇)

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第1篇：股份支付的会计准则范文

【关键词】 现行会计准则； 薪酬管理； 职工薪酬； 股份支付； 企业年金基金

与传统的人事管理比较，现代的人力资源管理更具有战略性，人们从观念上也越来越认识到企业获取竞争力的最主要资源之一是人力资源。而作为人力资源重要战略管理工具的薪酬管理，在与企业战略联结、激发员工积极性、培植企业文化和发展员工能力等方面开始发挥日益重要的作用。

一、我国现行会计准则涉及的薪酬管理的内容

在深入探讨现行会计准则下的薪酬管理之前，我们必须先清楚了解有关薪酬管理的基本问题。现在通过三大点来进行具体了解。

（一）薪酬

现代企业更注重其中的无形报酬，包括对员工的尊重、发展机会和对员工做出贡献的承认，它不同于有形报酬在员工做出贡献后把钱扔给员工了事，它更注重培养员工的满足感从而能消除有形报酬所带来的消极影响。

总而言之，薪酬就是指雇员由于雇佣关系的存在而获得的各种报酬。现代人力资源教科书中普遍认为薪酬主要由两部分构成：直接经济报酬（主要由工资、薪水、奖金、佣金和红利等形式支付的薪酬）和间接经济报酬（雇主支付的保险、廉价住房、带薪休假等福利）。

（二）薪酬管理

所谓薪酬管理，是指一个组织针对所有员工所提供的服务来确定他们应当得到的报酬总额以及报酬结构和报酬形式的一个过程。在这个过程中，企业就薪酬水平、薪酬体系、薪酬构成以及特殊员工群体的薪酬做出决策。同时，作为一种持续的组织过程，企业还要持续不断地制定薪酬计划，拟定薪酬预算，就薪酬管理问题与员工进行沟通，同时对薪酬系统的有效性做出评价后不断予以完善。

（三）现行会计准则涉及的薪酬管理内容

2006年2月中国财政部颁布了现行企业会计准则，至此，我国又朝会计准则国际化方向迈进了一步。现行会计准则涉及的薪酬管理内容包括《企业会计准则第9号――职工薪酬》（简称“职工薪酬准则”）、《企业会计准则第11号――股份支付》（简称“股份支付准则”）、《企业会计准则第10号――企业年金基金》（简称“企业年金基金准则”）。

二、现行会计准则下薪酬管理的变化

现行会计准则多方位、多角度地规范了会计的内容，丰富了薪酬管理的内容与方式，这为我国企业更好地进行薪酬管理奠定了良好基础。

2006年的会计准则明确了职工薪酬的八项内容，并说明其中不包括以股份为基础的薪酬和企业年金，如此明确的定义在会计准则中尚数首次。定义的明确使得企业在薪酬管理时更规范化和明晰化。

三、现行会计准则下薪酬管理存在的问题

我国企业对薪酬管理会计问题一直都十分关注，2006年新会计准则的出现使得薪酬管理会计有了明确的依据。但随着市场化的推进，新准则在运行过程中也或多或少地显现出了其中潜伏的问题，这导致很多企业的薪酬管理会计不是很合理。

（一）职工薪酬中存在的问题――披露信息不够详细

国际会计准则IAS19不要求对短期雇员福利和其他长期雇员福利作出特定披露。但对离职后福利、辞退福利和权益计酬福利的披露分别做了规定。与之相比，我国企业会计准则披露的范围要比IAS19更广一些，但是不够详细。

（二）股份支付中存在的问题

股份支付是新形势下企业激励机制的重要手段，而如何有效应用股份支付，不仅存在观念问题，也同样存在应用上的技术问题。并且，股份支付从2010年开始被纳入会计师考试大纲，有必要作相关研究。

（三）公允价值计量困难，估值模型难以选择

根据股份支付会计准则的规定，无论何种股份支付始终是按照权益工具的公允价值进行计量的。但公允价值的确认和计量在任何国家都是难题之一。我国的公允价值会计准则规定：存在活跃市场的，应当以市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃市场、但同类或类似资产或负债存在活跃市场的，应当以调整后的市场价格为基础确定其公允价值；不存在同类或类似的可比市场交易，可采用其他估值技术确定公允价值，如采用期权定价模型等。根据我国现状，股票期权的公允价值一般不存在“活跃市场”。因此，应采用“估值技术”进行计量。但对于采用什么模型作为“估值技术”，《股份支付》准则和《公允价值》准则均未做出明确规定，《股份支付》准则只要求企业表外披露“权益工具公允价值的确定方法”。由此看出，股票期权公允价值的估值模型是由企业自行选择的，而不同的估值模型会带来不同的结果，计量出来的权益工具公允价值可能相差极大，这无疑使企业产生利用估值模型操纵利润的动机。

（四）企业年金基金中存在的问题

目前，我国企业年金仍存在的问题主要有：对企业年金的认识不足、企业税收优惠政策不足、投资回报率不高、管理不够规范、企业年金发展区域差异过大、企业年金信息披露制度不完善。

四、我国会计准则下薪酬管理问题的思考与对策

与上述现行会计准则涉及的薪酬管理所存在问题相对应，我们可以提出相应的改进办法，以便更好地促进、完善薪酬管理。

（一）详细披露与职工薪酬相关的信息，完善企业会计准则

现行准则在职工薪酬的信息披露方面与以前相比有了很大的提高，它广泛的覆盖面有利于我国对企业的监管，也保障了广大职工的利益。但是在覆盖面广泛的同时，我国还应借鉴国际会计准则并结合自身情况，进一步详细披露与职工薪酬有关的信息。而信息披露与准则的内容和条文有关，相对于IAS19而言，我国企业会计准则的内容和条文过于简单。所以，我国企业会计准则也要进一步完善。譬如：IAS19把雇员福利分为五种类型分别进行了规定，且把辞退福利列为其中的一种单独进行规范，这样让人们看起来更加清晰、明确。我国便可借鉴这一方面，使准则更完善。

（二）对股份支付的建议

在现实经济条件下，会计准则作为一种契约是不完备的，已有的会计准则不会一劳永逸。更何况准则制定得合理与否、实施效果如何尚需实践的检验。可以肯定的是，股份支付会计准则将来一定需要重新修订，以适应经济业务不断发展的需要。而针对股份支付会计准则执行过程中出现的问题，我们只有一点点改进才能做到与时俱进。

（三）完善公允价值计量相关准则及其应用指南

权益工具公允价值的计量涉及到很多会计准则，如《公允价值》准则、《金融工具确认与计量》准则和《股份支付》准则，建议对上述三个准则的相关内容同时加以完善，主要包括：准则指南或解释明确规定可供企业选用的估值模型，以及不同估值模型适用的范围，减少企业操纵利润的空间；会计报表附注中详细披露“权益工具公允价值的确定方法”。如采取的估值模型、模型中无风险利率的数据来源、预期股票价格波动率的测算方法、预期股利率确定依据等；制定详细的公允价值审计准则或者规范，通过审计的方法保证权益工具公允价值计量的可靠性和相关性。若准则制定部门对上述三方面进行详细规范，则能大大提高权益工具公允价值确定的透明度，能压缩利润的操纵空间以及提高会计信息质量。

（四）对企业年金基金的对策

企业年金作为社会保障体系的补充性养老制度，在完善职工养老体系中发挥着积极的推动作用。但由于历史和现实的原因，企业年金还不能普及到大多数企业职工身上。对此，我们应该克服企业年金发展的制约因素，对我国企业年金的发展要有理性认识和科学规划。

结束语

本文结合会计与薪酬管理两门学科，从会计角度出发，在“职工薪酬”“股份支付”“企业年金基金”三个方面探讨了如何更好地促进薪酬管理。按照提出问题、分析问题、解决问题的逻辑思路，分析了在现行会计准则的使用下薪酬管理的变化、不足及对策。为进一步的会计准则改进，薪酬管理会计的应用提供了一定的参考经验。

由于笔者学识水平有限，对国内外准则的研究不够深入，观点还有待辩证，在今后的学习中将继续关注这方面的研究动态与成果，掌握更多知识，提高水平。

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第2篇：股份支付的会计准则范文

关键词：股权激励；股份支付；IPO

中图分类号：F830.9 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）19-0060-03

一、上市前股权激励的意义

股权激励是指以公司股权为标的，对公司董事、监事、高级管理人员及其他员工进行的长期性激励，通常是通过授予期股期权或者股权转让、定向增资的方式使激励对象获得公司股权，使其以股东的身份参与企业决策、分享财富增长、承担风险，从而勤勉尽责地为公司的长期发展服务。

和IPO之后的上市公司的股权激励相比，由于IPO的财富效应使公司上市后的价值大幅增长，激励对象如果能在上市前获得股份，股票上市之后获得的财富增值收益远超过IPO之后的股权激励。和工资性收入相比，股权激励不需要公司有任何直接的现金付出，不会增加公司的经营性现金流压力，而且更能长期激发受激励人员对公司经营与未来发展的关心，为越来越多的拟上市企业所接受。

以中国创业板市场的首28家上市公司为例，有19家公司在IPO之前实施了股权激励，其中神州泰岳、探路者、莱美药业、汉威电子、上海佳豪、安科生物、立思辰、鼎汉技术、华测检测、亿纬锂能、网宿科技、中元华电、吉峰农机、机器人、红日药业等15家公司在招股材料中明确表示，股权变更是为了激励、保留核心骨干；南风股份、爱尔眼科、宝德股份、华谊兄弟四家公司在上市之前也通过以优惠价格向公司骨干进行增资或者股权转让进行了实质上的股权激励。

二、《企业会计准则》对股权激励会计处理的相关规定

（一）上市前股权激励的主要形式

对IPO前的拟上市企业来说，最常见的股权激励方式有两种，一种是公司通过对激励对象实行较低价格的定向增发，另一种是公司的大股东通过较低的转让价格向激励对象进行股权转让，这两种方式在实质上是一样的：第一种方式下，公司是低于公允价值的价格向激励对象进行定向增发，低于公允价值的这部分差额是公司的一种“付出”。第二种方式似乎是大股东的“付出”，与公司无关，实则不然。无论是依据国际会计准则，还是按照国内对公司规范运作的要求，对大股东向公司管理层的激励都是有严格规定的：

1.《国际财务报告准则第2号——以股份为基础的支付》（IFRS2）在其解释中指出：在一些情况下，可能一个主体并不直接向雇员直接发行股份或股份期权，作为替代，一个股东（或股东们）可能会向雇员转让权益性工具。在这种安排下，一个主体接受了由其股东支付的服务。这种安排在实质上可以视为两项交易—— 一项交易是主体在不支付对价的情况下重新获得权益性工具，第二项交易是主体接受服务作为向雇员发行权益性工具的对价。第二项交易是一个以股份支付为基础的支付交易。因此，主体对股东向雇员转让权益性工具的会计处理应采用和其他股份为基础支付交易同样的方法。

2.在中国，2008年5月6日，中国证监会公布了《股权激励有关事项备忘录2号》，规定：股东不得直接向激励对象赠予（或转让）股份。股东拟提供股份的，应当先将股份赠予（或转让）上市公司，并视为上市公司以零价格（或特定价格）向这部分股东定向回购股份。然后，按照经我会备案无异议的股权激励计划，由上市公司将股份授予激励对象。这些规定从更深层的公司规范治理的角度，指出了两种形式的股权激励在本质上的一致性，为股份支付的会计处理提供了法理上的依据。

（二）《企业会计准则》对股权激励会计处理的要求

依据《企业会计准则第11号——股份支付》的规定，企业为获取职工提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易属于股份支付，其中以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易属于以权益结算的股份支付；以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予职工权益工具的公允价值计量；授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积。

中国证监会会计部在2009年2月17日印发的《上市公司执行企业会计准则监管问答》[2009]第一期规定：上市公司大股东将其持有的其他公司的股份按照合同约定价格（低于市价）转让为上市公司的高级管理人员。根据《企业会计准则第11号——股份支付》及应用指南，对于权益结算的涉及职工的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值记入成本费用和资本公积，不确认其后续公允价值变动。

三、中国IPO企业对股权激励的会计处理现状

下表是2010年7月以来，通过中国证监会IPO审核的，具有一定代表性的在上市前实施了股权激励企业的股份支付处理情况：

从以上案例可以看出，虽然对股权激励涉及的公允价值确定还没有一个统一的标准，但是除创业板之外，2010年以来，尤其是从2011年下半年开始，已经通过证监会发行审核的企业大部分都按照《会计准则第11号——股份支付》的要求对上市前的股权激励进行了股份支付处理。

第3篇：股份支付的会计准则范文

中国证监会《上市公司股权激励管理办法》2006年1月1日正式实施以来，不少公司已实施股权激励（据深交所2008年6月5日消息，截至2007年末深市共有42家公司推出了股权激励计划），股权激励对完善公司治理、提升业绩的作用也初步得到显现。但是，期权费用的会计处理方法极大地扭曲了财务信息，在一定程度上影响了投资者对股权激励的解读。

扭曲的会计信息严重误导了投资者

由于我国会计上把所谓的“期权费用”作为公司对高管支付的“工资薪酬”而列入“管理费用”科目，且作为公司的“经常性”损益项目来处理，加之期权费用数目之大接近“天文数字”，让本来经营业绩良好的上市公司报出“巨额亏损”的年报，导致广大投资者认为股权激励吞噬了上市公司的巨额利润，从而对股权激励制度非常“愤怒”！伊利股份（600887）和海南海药（000566）就是两个生动的例子。

2008年1月31日，伊利股份《2007年年度业绩预亏公告》:2006年公司同期业绩为净利润34459万元，每股收益0.67 元，而2007年要出现亏损。亏损原因是:公司实施股票期权激励计划，依据《企业会计准则第11 号――股份支付》（下称会计准则第11号）的相关规定，计算权益工具当期应确认的成本费用（即“期权费用”）所致。当天，伊利股份的股价收盘于23.32元，较前一交易日下跌9.96%。

2008年3月6日，海南海药也预亏:公司2006年同期业绩为净利润2455.30万元，每股收益0.12 元，2007年公司预亏5000万元。亏损原因与伊利股份如出一辙:公司实施股票期权激励计划，依据会计准则第11号的相关规定，计算权益工具当期应确认的成本费用所致。受此公告的影响，投资者纷纷抛售股票，海南海药的股价下跌7.39%！

投资者似乎对上市公司的股权激励彻底失望了！似乎股权激励就是高管瓜分利润的盛宴，是少数人对全体股东利益的剥夺！似乎实施股权激励的结果是对提高经营业绩初衷的彻底背离？

期权费用是会计准则第11号杜撰出来的“虚无”的成本费用

既然期权费用对上市公司的经营业绩具有如此大的杀伤力，人们不禁要问:期权费用究竟是什么？简单地说，期权费用是按照财政部2007年1月1日实施的会计准则第11号的有关规定“杜撰”出来的一项“虚无”的成本费用。

会计准则第11号规定:以权益结算的股份支付（如限制性股票、股票期权等）换取职工提供劳务的（如上市公司高管激励），应当以授予职工权益工具的公允价值计量。按照权益工具授予日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加资本公积金。授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。

根据《上市公司股权激励管理办法》的规定，上市公司对高管的股权激励可以采取两种方式:限制性股票、股票期权。在实践中，大多数上市公司如伊利股份和海南海药选择了股票期权的方式。

股票期权的本质是什么？《上市公司股权激励管理办法》第19条对此作出了非常清楚的定义:“股票期权”是指上市公司授予激励对象在未来一定期限内以预先确定的价格（即行权价格）和条件（即行权条件）购买本公司一定数量股份的权利。激励对象可以选择行使这种权利，也可以选择放弃这种权利。

伊利股份与海南海药的股票期权就是在满足行权条件的前提下，公司按照行权价格向公司高管定向发行一定数量的股票。这种定向增发对上市公司的影响与上市公司再融资时增发新股一样，高管需要从自己口袋里掏出真金白银，其结果是上市公司又一次实现了增资扩股，增加了融资，上市公司没有支付任何费用，连通常的股票发行承销费也没有。下面以伊利股份为例来说明会计准则第11号是如何杜撰出“虚无”的期权费用的。

根据伊利股份《股票期权激励计划》，拟授予的股票期权数量5000万份，1份股票期权可以购买1股股票（也可以弃权），涉及的标的股票数量为5000万股。

第一步，2006年3月10日，伊利股份公告股权激励方案，确定股票期权的行权价格为13.33元/股。

按照会计准则第11号的规定，董事会没有批准股份支付协议（即《股票期权激励计划》）的权力，2006年3月10日不是“股份支付协议获得批准的日期”，因此在第一步会计上不做处理。

第二步，中国证监会对伊利股份的《股票期权激励计划方案》表示“无异议”。这一步仍然不是股票期权“授予日”，会计上仍然不做处理。

第三步，2006年12月29日，伊利股份2006年第2次临时股东大会审议通过了《伊利股份公司股票期权激励计划》。

会计准则第11号认为，2006年12月29日是公司股东大会批准《股票期权激励计划》的日子，是股票期权的“授予日”，这一天的股票期权的公允价值就是伊利股份向高管授予股票期权的成本费用。

在会计处理时，测算出来的股票期权公允价值14.779元作为股票期权持有人获得的一项工资性收入来处理，视为公司为激励高管而支付的一项工资性成本费用，属于公司的一项“经常性”成本费用，计入当年的“管理费用――工资薪酬”会计科目14.779元，冲销当年的净利润。同时，为了满足会计上借贷记账法“数字平衡”的需要，在会计分录上增加公司当年的“资本公积”会计科目14.779元，这样“增 减”之后，合计数字仍然是“0元”，数字上就“平衡”了！这个令伊利股份跌停的虚无的期权费用就是这样通过会计准则第11号规定的“会计游戏”轻而易举地“杜撰”出来了。对于广大普通投资者来说，怎么能看懂这个不合常理的“会计游戏”呢？

根据上述分析，我们来看一下伊利股份“期权费用”的会计处理过程:

伊利股份本次期权激励计划的授予数量为5000万份，期权费用的总金额就是14.779元/份×5000万份＝7.3895亿元。在整个期权计划的等待期，会计上做的处理汇总如下:

借:管理费用――工资薪酬（期权激励）7.3895亿元

贷:股东权益――资本公积（期权激励）7.3895亿元

从贷方来看，公司“股东权益――资本公积”增加了7.3895亿元;从借方来看，通过管理费用科目冲减了《利润表》上当年的净利润7.3895亿元，从而在《资产负债表》上反映为未分配利润减少了7.3895亿元，即公司“股东权益――未分配利润”减少了7.3895亿元。这样“一增一减”，公司的“股东权益”合计增加或减少了“0元”。

因此，伊利股份经营利润减少的7.3895亿元，是“虚无”的，只存在于企业会计准则第11号的“意念”之中，现实中根本不存在，没有任何现金流出，也不产生任何义务！

从伊利股份披露的年报来看，伊利股份高管2007年可以行权25%的股票期权，2008年可以行权75%的股票期权。因此，会计处理上计入2006年的管理费用为1.8474亿元（＝7.3895亿元×25%），计入2006年的资本公积1.8474亿元;计入2007年的管理费用为5.5421亿元（＝7.3895亿元×75%），计入2007年的资本公积5.5421亿元。

伊利股份年报披露的2007年净利润是亏损-1.1499亿元，实际上伊利股份2007年度的净利润是4.3922亿元，比2006年大幅增长了。会计上亏损的原因是从当年的实际净利润4.3922亿元中人为地“冲销”了当年的期权费用5.5421亿元，导致亏损-1.1499亿元，即4.3922亿元-5.5421亿元＝-1.1499亿元。海南海药的情况完全类似于伊利股份，在此不赘述。

会计处理上还把会计准则第11号认定的期权费用作为“经常性项目”来处理，而不是作为“非经常性项目”来处理，这就更富有欺骗性了。让广大投资者误认为，如此巨额的期权费用是一项实实在在支出的经营性费用，且会经常性发生！

会计准则第11号不适合目前的中国证券市场

会计处理方法的选择必须符合我国证券市场的现实情况，会计信息的质量应该满足会计信息使用人的要求，

在成熟的资本市场，是否确认期权费用一直是一个争论不休的问题。我国的资本市场环境与成熟的资本市场存在很大的区别:一是我国证券市场的股价波动很大，二级市场股价不能视为股票的“公允价值”;二是我国上市公司实施股权激励需要中国证监会“表示无异议”（实际上是审核），需要漫长的等待，行权价格的确定与股东大会批准时的股价可能相差很大。

会计准则第11号的一个重要假设是股东大会批准股权激励当日的股票期权理论价值是股票期权的“公允价值”，而股票期权的理论价值是建立在该公司股票二级市场价格的基础上的，这个假设在中国的证券市场是不成立的，以“不公允”的二级市场股票价格何以能够推导出股票期权的“公允价值”呢？

会计准则第11号提供的成本费用信息不符合会计信息质量的基本要求:

一是不符合“可靠性”要求。可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告。伊利股份、海南海药的巨额期权费用并不是企业真正发生的支付给高管的工资薪酬。

二是不符合“可理解性”的要求。可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者理解和使用。把期权费用作为“经常性”损益项目，冲销当年利润，这是不恰当的。即使要确认所谓的期权费用，也应该作为营业外收支产生的“非经常性”损益来处理。

第4篇：股份支付的会计准则范文

在探讨会计准则的中国特色与国际趋同问题时，财政部副部长王军提出了四项原则，其中第二项是“趋同不是简单地等同”。仅仅从准则结构布局、体例与篇幅来看，已充分体现着这种非等同性。

趋同非等同

国际财务报告准则（下称“IFRSs”）的诸准则，基本上由六个部分组成。以第1号“首次采用国际财务报告准则”为例，其中，一是引言，主要是本准则的原因、本准则的主要特征，以及与以前规定的不同等内容；二是准则正文，具体包括目标、范围、确认和计量、列报和披露、生效日期几个部分；三是附录，包括术语表、企业合并以及对其他国际财务报告准则的修改；四是理事会批准；五是结论基础；六是应用指南。

不过，IFRSs诸准则间的结构也并非完全相同，比如第2号“以股份为基础的支付”中，引言只包括本准则原因与主要特征；准则正文中有三项该准则特有的内容，分别是以权益结算的以股份为基础的支付交易、以现金结算的以股份为基础的支付交易和具有现金选择权的以股份为基础的支付交易；附录二是实施指南。可见，与第1号“首次采用国际财务报告准则”的情况还是不同的。

而就目前中国会计准则体系中的准则、准则指南与准则讲解而言，行文与框架结构遵从了中国法律法规的习惯，采取“章节”、“条款”式，而不是IFRSs所采用的“引言”、“目标”与“披露”等方式。

中国新会计准则、准则指南与准则讲解三项纸质版合计千余页；而IFRSs2004的中文版洋洋洒洒近2000页。相比较而言，二者篇幅上的差距明显；而篇幅的差异，也决定了其中内容的详略程度不同。

企业合并：谁是购买方？

以企业合并为例。

新会计准则第20号“企业合并”中，将企业合并分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并两种类型。其中，参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并；参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。对应此种分类，在会计处理方面，同一控制下的企业合并采用权益结合法，非同一控制下的企业合并则使用购买法。权益结合法与购买法的主要区别在于是否确认商誉，在购买法下，非同一控制下的企业合并，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。

其中，在非同一控制下的企业合并使用购买法的情况下，需要认定购买方；准则中具体规定，非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。

而在IFRSs 中第3号“企业合并”准则里，具体介绍了购买法的应用，尤其强调了“认定购买方”这一购买法的应用步骤；其中提到了“反向购买”的情况：“在通过权益交换而实现的企业合并中，发行权益的主体通常是购买方。然而，应当考虑所有相关的事实和情况，以确定哪一个参与合并主体拥有统驭其他一个（或多个）主体的财务或经营政策，并藉此从其活动中获取利益的权力。在某些企业合并（一般指反向购买）中，购买方是已取得权益份额的主体，被购方是发行权益的主体。例如，一个私营主体计划被一个更小的上市主体‘购买’，以此作为在证券交易所上市的手段，就可能属于这种情况。虽然法律上将公开发行主体视为母公司，将私营主体视为子公司，但是，如果法律上的子公司拥有统驭法律上的母公司的财务和经营政策，并藉此从其活动中获取利益的权力，则该法律上的子公司是购买方。一般而言，购买方是较大的主体；然而，围绕合并的事实和情况有时表明，较小的主体购买了较大的主体。附录二第1段至15段提供了关于反向购买会计处理的指南。”

上述这段IFRSs中关于“反向购买”的探讨，其实就是“借壳”的情况；语言上尽管绕口、冗长且略显晦涩，但对于目前一些欲借壳券商等而言，却如福音书般美好，有着救命稻草的功效。

以海通证券借壳都市股份（600837）为例。

根据该吸收合并方案判断，都市股份是购买方，海通证券是被购买方；于是，在这种情况下，合并购买日时，都市股份（未来的海通证券）需要确认巨额商誉，由此将极大影响未来业绩，并危及其创新类与规范类券商的资格；作为22家创新类券商之一的海通证券，这种影响将是无法承受的。

然而，如果按照上述IFRSs 中第3号“企业合并”中提到了“反向购买”的情况，则购买方与被购买方便发生了逆转；发生逆转之后，所需确认的商誉急剧缩小，且对未来业绩、创新类与规范类券商资格方面的影响程度也迅速减弱。当然，这时如何确定公允价值的问题便接踵而来。（详见《海通证券：借壳之后》）

于是，一个问题摆在我们面前。在中国新会计准则体系中，IFRSs扮演着何种角色？当遇到中国会计准则中未予提及与细化的内容时，IFRSs中的相关内容是否有参照作用？而这种参照是否需要中国会计管理层的认可？尽管管理层、学术界与实务界的高端人士其实已经将IFRSs作为遇到问题时的参照与指向，但往往是习惯性的，并未予以明确。

对于券商借壳潮中的海通证券们，当然希望参考上述IFRSs中“反向收购”的内容，这是其利益使然；甚至会出现游说管理层的情况，以争取对自身有利的会计政策，这也是会计的经济后果与政治性的一种体现。

然而，在IFRSs的内容中，也必然有不利于相关公司的内容，却也与“反向收购”一样，是出自于本着“实质重于形式”原则的某种推演，如下文所探讨的股份支付问题。这使得之于中国新会计准则体系，IFRSs的角色趋于复杂，并于企业利益与诉求取向产生冲突。

股份支付：激励终结者？

鉴于诸如股票期权等激励形式在许多国家的日益盛行，IFRSs 中的第2号是“以股份为基础的支付”，填补了会计处理方面的空白，规定股权激励予以费用化。

在中国新会计准则体系中，第11号准则“股份支付”，已经在某种程度上实现了股权激励会计处理方面的国际趋同。对于股份支付准则，我们曾经进行过相关探讨，当时认为费用化的影响有两方面，一是起到干燥剂的作用，这是会计标准本身对相关性、可靠性永恒追求的体现，是指挤出报表盈利数字中的水份；二是发挥缓冲器的效果，即对个别公司的会计游戏，股权激励费用化可在高管虚夸盈利数字的过程中，设置一个缓冲装置。（详见本刊2006年2月期文章《股权激励会计：干躁剂与缓冲器》）

而从目前情况看，如果相关上市公司调整股权激励方案不及时，或者监管层的态度不明确，大量股权激励费用的确认很有可能导致个别上市公司所授予的股票期权不能行权；而这将影响到相关股权激励的激励效果，甚至影响上市公司激励行为取向等。

其中的典型是金发科技（600143）。金发科技在其2007年1季报中披露，公司一季度确认的股份支付相关费用为684万元；而这与其年报中的测算相去甚远。据金发科技2006年报中计算，2007年度需负担的股票期权费用高达1.477亿元，如果按季度简均计算，一季度确认的股权激励费用应该超过3000万元。

尽管就此问题，金发科技相关人员的解释是，由于计划公募增发，增发后会对净资产收益率产生摊薄，所以股票期权激励能否顺利行权，存在着很大的变数。然而，我们发现，金发科技股票期权激励能否顺利行权，与新会计准则的股权激励费用化规定密切相关；甚至，巨额股权激励费用的确认决定着股票期权的行权问题。（详见《金发科技：悬空的激励盛宴》）

与金发科技等使用股票期权的公司相比，采用另一种激励方式――股东转让股票的上市公司，目前情况可谓幸运，因为其尚未受到新准则中第11号“股份支付”中股权激励费用化的影响。（一些已实施股权激励上市公司的情况见表1）

表1一些已实施股权激励上市公司情况

数据显示，2007年1月1日股东权益受股份支付准则影响的上市公司仅7家（表2）。其中，博瑞传播（600880）受影响程度最大，影响率为-8.50%；金发科技次之，影响率为-4.45%；中国人寿（601628）影响额最大，高达-4.31亿元，不过，由于家大业大，影响率仅为-0.44%。

表2 2007年初股东权益受股份支付准则影响的7家上市公司情况（万元）

值得关注的是，表4中无一采用股东转让股票激励方式的上市公司。如激励数量位列表3第三位的新安股份（600596），在其股权分置改革同时，为建立长效发展机制，主要非流通股东认为有必要共同对新安股份现有管理团队实施激励；其中，传化集团股权激励方案为，传化集团将所持本公司6788.1 万股（占总股本29.77%）中的2227 万股（占总股本9.77%）转让给新安股份现有管理团队，转让价格为1.595 元/股。然而，就新安股份而言，不论是在2007年初新旧会计准则股东权益调节表里，还是在2007年1季报中，都未见由新会计准则所导致的股权激励费用的影响。

究其原因，是由于新准则第11号“股份支付”中未提及“股东转让股票”的情况，故属于灰色区域。

不过，在IFRSs 第2号“以股份为基础的支付”中，却述及了相关内容。在“范围”部分，该准则指出：“为本国际财务报告准则的目的，主体的股东将主体的权益性工具转让给向主体提供了商品或服务的其他方（包括雇员），属于以股份为基础的支付交易，除非该转让明确是为了向主体提供的商品或服务支付价款之外的其他目的。”这里提到的情形，便包括了类似新安股份的“股东转让股票”的激励形式。

而在该准则的“结论基础”中“向雇员转让权益性工具”部分详细介绍说：“在一些情况下，可能一个主体并不直接向雇员（或其他方）直接发行股份或股份期权。作为替代，一个股东（或股东们）可能会向雇员（或其他方）转让权益性工具。”并进一步指出，“在这种安排下，一个主体接受了由其股东支付的服务（或商品）。这种安排在实质上可以视为两项交易――一项交易是主体在不支付对价的情况下重新获得权益性工具，第二项交易是主体接受服务（或商品）作为向雇员（或其他方）发行权益性工具的对价。”“第二项交易是一个以股份为基础的支付交易。因此，理事会得出结论，主体对股东向雇员或其他方转让权益性工具的会计处理应采用和其他以股份为基础的支付交易同样的方法。”

可见，对于类似新安股份的“股东转让股票”的激励形式，按IFRSs的精神，也需要同公司发行股票期权一样进行费用化会计处理；只是，在“两项交易说”的情况下，前面要增加一项上市公司获得股东“捐赠”相应股份的会计处理。

那么，与前述在“反向购买”的实质判断上，IFRSs对类似海通证券的借壳券商的救命稻草作用相反；对于类似新安股份的“股东转让股票”激励形式，IFRSs中相关内容的影响则是负面的。

同样的IFRSs，对于中国一些上市公司却是喜忧参半；进而，涉及到实务界如何选择参考，以及管理层如何引导的问题。

当然，国际财务报告准则的诸多考虑，有着其对财务报告中立性等方面的不懈追求。

第5篇：股份支付的会计准则范文

[关键词]新会计准则；企业利润；影响

2006年2月15日，财政部了《企业会计准则――基本准则》及38项具体准则，要求自2007年1月1日起在上市公司范围内施行。同时鼓励其他企业施行。新的企业会计准则在会计要素确认、计量等更深层次上实现了国际趋同。也更加关注会计信息的质量与使用价值。执行新准则后。对企业的财务状况、经营成果等许多方面都产生了重大的影响。本文将从经营成果角度对新准则给企业带来的影响加以探讨。

一、减缓企业利润波动的新会计准则

(一)《资产减值》准则

《资产减值》准则是新会计准则体系中最具特色的准则之一，该准则不仅实现了与国际会计准则的实质性趋同，还考虑到我国的特殊国情。我国的原会计准则允许对已经确认的资产减值损失予以转回，但以其实际运行情况看，该规定已经成为一些上市公司进行利润操纵的重要手段。

在《资产减值》准则的第17条中明确规定：资产减值损失一经确认。在以后的会计期间不得转回。此项规定有效地杜绝了部分企业利用减值准备转回而迅速改善财务状况的现象。使会计信息更具真实性，同时在相当程度上减少了企业利润的非正常波动。

(二)《合并财务报表》准则

《合并财务报表》准则对报表的合并范围更加关注实质性控制，母公司对所有能加以控制的子公司均须纳入合并范围而不一定考虑股权比例，也取消了原会计制度中许多不纳入合并范围的例外情况。这一规定使得母公司必须承担所有能加以控制的子公司的债务，令一些隐藏的债务得以显现。与此同时，新准则也可以防止一些通过关联交易来调节利润的现象发生。上述变革，遵循了实质重于形式的会计原则，阻断了一些企业通过缩小持股比例将经营状况不好的业务从合并范围中剔除，以粉饰整个企业集团经营业绩的惯用手段，相应地减少企业利润的巨幅波动。

二、可以增加企业利润的新会计准则

(一)《借款费用》准则

原会计制度对借款费用可予资本化的借款范围有严格的限定，即：仅限于专门借款。企业只有为购建固定资产而专门借入的款项所发生的借款费用才有可能进行资本化。其他借款(如流动资金借款等)所发生的借款费用只能计入当期损益。上述专门借款还必须具有表明用于购建固定资产用途的借款合同。

而新《借款费用》准则扩大了借款费用可以资本化的资产范围和借款范围，具体地说。资产范围由原先的固定资产扩大到：需经过相当长时间的购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产，例如：房地产开发企业购建的用于对外出售的房地产开发产品、船舶制造企业制造的用于出售的传播等产品；而借款范围也不再局限于专用于固定资产的借款，只要相关资产的生产或购建占用了一般借款的，被占用部分的一般借款的利息等费用也可以进行资本化处理。

上述新准则的相关规定在一定程度上减少了企业当期的财务费用。相应地增加了当期利润，同时企业的资产价值也得到提高。

(二)《所得税》准则

《所得税》准则是本次企业会计准则体系中修订的一项重要内容。本准则采用暂时性差异的概念，据此计算递延所得税资产或递延所得税负债，由此确定的所得税费用包括了当期所得税费用和递延所得税费用，最后根据利润总额扣除所得税费用得出税后利润。新《所得税》准则在以下方面可能促使企业提高本期利润：

第一，新准则将原会计制度中的应付税款法改为资产负债表债务法，由于在实际工作中。很多情况下都会产生可抵扣暂时性差异，这将使本期递延所得税资产增加，所得税费用减少，从而使得本期利润得到增加。

第二，按照原会计制度，对由于亏损产生的所得税利益，不能确认为资产。而新准则规定，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，这将使本期资产增加。利润增加。

(三)《无形资产》准则

新的《无形资产》准则将从研究开发费用的处理和无形资产的摊销两个方面增加企业的当期利润。

原会计制度规定：企业自行开发并按照法律程序申请取得的无形资产，应按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用作为无形资产的成本。而在研究与开发过程中发生的各种费用，例如：材料费、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金及借款费用等，均不得计入无形资产成本，而应计入企业当期损益；新准则规定：企业自行研发的无形资产，应区分为研究阶段和开发阶段，开发阶段发生的相关费用在符合一定条件后可予以资本化，在减少企业当期费用的同时，使利润得到增加。

在无形资产摊销方面，原制度不仅对无形资产的摊销期限规定得比较具体，而且要求摊销金额必须确认为企业当期损益。计入管理费用或其他业务成本。而新准则允许将无形资产的摊销金额计入产品或其他资产成本，同样也能起到增加企业利润的作用。

(四)《非货币性资产交换》准则

原会计制度对于非货币易中换入资产的价值是以换出资产的账面价值为基础确定的，只有在涉及补价的情况下，收到补价的一方才有可能确认一部分损益，而且损益的金额仅以收到的补价所包含的损益为限。

新的《非货币性资产交换》准则明确规定：非货币性资产交换在该项交换具有商业实质和换出(或换入)资产的公允价值能够可靠计量的情况下，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，而公允价值与换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。新准则的这一规定改变了原来以换出资产的账面价值作为换入资产价值的做法，一般情况下将使企业的当期利润增加。

(五)《投资性房地产》准则

投资性房地产准则是本次准则体系中新增的一项重要内容。本准则在保留原制度中成本计量模式的同时还引入了公允价值模式。在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

近几年来房地产增值迅速，执行新准则的公司一旦采用公允价值计量原有的投资性房地产，必将大大提高其净资产和会计利润。另外，新准则还规定采用公允价值计量的，不必对投资性房地产计提折旧或进行摊销，不需计提折旧和摊销而减少的成本支出也会增加企业的当期利润。

(六)《债务重组》准则

原会计制度规定：所有债务重组利得均应计入资本公积。而新的《债务重组》准则允许企业将因债务重组而产生的利得计入当期损益。这样对作为债务人的企业而言，执行新准则意味着，一旦债权人作出让步，债务方获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。

按照新规定，有四种债务重组情况可能对债务企业产生损益(主要为收益)：

1　债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额确认为债务重组利得，计入当期损益。

2　债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。

3　当债务转为资本。重组债务的账面价值与股份的公允价值之间有差额，也可能产生损益。

4　修改其他债务条件。使得重组债务的前后入账价值之间存在差额，也可产生损益。

上述新规定可能使一些无力清偿债务的公司，将一旦获得债务豁免或少偿债务而产生的利得计入当期收益，极大地提升了收益水平。

三、可能减少企业利润的新会计准则――《股份支付》准则

股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务或商品而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易，分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。

原会计制度在行权前不要求对行权费用进行确认，只在实际行权时，才全额计入行权当期的损益；而《股份支付》准则要求企业对授予后立即可行权的换取职工服务或其他方类似服务的以权益结算的股份支付，在授予日按权益工具的公允价值计入相关成本或费用。相应增加资本公积；完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的以权益结算的股份支付，在等待期内的每一个资产负债表日，按照权益工具授予日的公允价值。将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确定应转入实收资本或股本的金额，将其转入实收资本或股本。

《股份支付》是一项新颁布的会计准则。它的颁布实施对于现在没有股份支付业务的部分企业影响可能很小，但对于现在和将来都存在股份支付的企业而言，则可能在很大程度上降低企业的盈利水平。

四、可能增加也可能减少企业利润的新会计准则

(一)《存货》准则

新的《存货》准则规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。取消了原会计制度中的后进先出法。由于存货计价直接关系到企业成本的计量，因此不同的存货计价方法将涉及企业当期产品成本、利润及税收缴纳等方面的计量。在存货价格发生持续变动时，发出存货计价方法的选择会对企业利润产生影响。

在原会计制度下，先进先出法和后进先出法两种完全对立的存货计价方法被普遍采用。在通货膨胀、物价持续上涨时期，后进先出法会使企业利润因产品成本增大而减少。反之，在物价持续下跌时期，后进先出法又会使利润得到提高。而先进先出法能更好地反映存货的流转情况，避免存货流转与成本流转的脱节。所以新准则取消了后进先出法，有效地避免了企业通过更改存货计价方法来调节当期利润的手法，使不同企业、同一企业不同时期的经营成果更具可比性，便于报表使用者分析比较，提高会计信息的使用价值。

新会计准则取消存货计价的后进先出法后将如何影响企业的当期利润，取决于物价的不同走向。

(二)《金融工具确认和计量》准则

原会计制度要求企业对于持有的短期股票投资按照成本与市价孰低的计价方法进行期末计量。而新颁布的《金融工具确认和计量》准则规定：对于企业持有的交易性金融资产，期末应按照公允价值对金融资产进行后续计量，此举将使企业在短期证券投资上的收益得以体现，影响企业的当期利润。如果交易性股票投资的股票价格不断上涨，应确认公允价值的变动收益，利润增加；反之，利润减少。

(三)《套期保值》准则

第6篇：股份支付的会计准则范文

关键词：股份支付 结算企业 接受服务企业

一、引言

股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供的服务而授予权益工具或承担以权益工具为基础而确定的负债的交易。随着社会经济的发展，股份支付交易不再局限于单一企业，企业集团内发生的股份支付交易，如母公司向子公司的雇员支付股票期权，已经成为企业集团激励职工的常用手段。针对上述情况，财政部于2010年7月了《企业会计准则解释第4号》（财会[2010]15号），首次对企业集团内发生股份支付交易的会计处理作了原则性规范。对于不同情形下企业集团内股份支付交易的会计处理，需要结合实际情况具体运用上述规范。

二、企业集团内股份支付交易中关于个别企业财务报表的会计处理

集团内股份支付交易可能涉及三方主体：结算企业、接受服务企业及集团内其他企业。结算企业可以与接受服务企业为集团内同一企业主体，如母公司以其自身所持集团内其他企业的权益工具对本公司职工进行激励，则该项股份支付交易中母公司既是结算企业，又是接受服务企业；结算企业也可以与接受服务企业分属集团内不同企业主体，如母公司以其自身权益工具对子公司的职工进行激励，但子公司并无结算义务，则该项股份支付交易中母公司是结算企业，子公司为接受服务企业。根据结算企业与接受服务企业是否为集团内同一企业主体，会计处理的方法有所不同。

（一）结算企业与接受服务企业为集团内同一企业主体

如股份支付交易中授予职工的是本企业权益工具，则此股份支付交易仅局限于单一企业，此种情况不属于《企业会计准则解释第4号》所述集团内股份支付交易的范畴，应按单一企业股份支付交易进行会计处理。如股份支付交易中授予职工的是本企业所持集团内其他企业的权益工具，由于本企业可能需要为获得其他企业的权益工具支付对价，所以应作为现金结算的股份支付处理，本企业会计处理应为：借记“管理费用”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。同时，由于结算企业与接受服务企业为同一企业主体，因此不涉及合并财务报表处理。

（二）结算企业与接受服务企业分属集团内不同企业主体

由于在该情形下结算企业只负责支付股份支付交易所需权益工具，而不直接从股份支付交易中受益（即接受职工服务），也可简单理解为只付出而不直接受益，因此通常在结算企业是母公司，接受服务企业是子公司时才可能发生，在以下关于会计处理的论述中均假定结算企业是母公司，接受服务企业是子公司。

如结算企业支付的是本企业权益工具，由于权益工具的归属于结算企业本身，结算企业不需要为获得权益工具向他方支付对价，故应作为权益结算的股份支付处理，结算企业的会计处理应为：借记“长期股权投资”科目，贷记“资本公积”科目。如结算企业支付的是接受服务企业的权益工具或集团内其他企业权益工具，由于结算企业可能需要为获得其他企业的权益工具支付对价，故应作为现金结算的股份支付处理，结算企业的会计处理应为：借记“长期股权投资”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

接受服务企业在股份支付交易中获得职工服务，不承担支付权益工具的义务，不需向他方支付对价，在股份支付交易中纯粹受益，故应作为权益结算的股份支付处理，接受服务企业的会计处理应为：借记“管理费用”科目；贷记“资本公积”科目。

三、企业集团内股份支付交易中关于合并财务报表的会计处理

如前所述，结算企业与接受服务企业分属集团内不同企业主体时，结算企业通常为母公司，接受服务企业通常为子公司，此时必然涉及合并财务报表的处理，《企业会计准则解释第4号》对此未作出详尽的规定，因此是集团内股份支付交易会计实务的难点所在。

（一）抵消分录的编制

集团内股份支付交易在编制合并财务报表时，应当编制抵消分录，将结算企业（母公司）因股份支付交易增加的“长期股权投资”与接受服务企业（子公司）的因股份支付交易增加的“资本公积”相互抵消。

如结算企业（母公司）支付的是本企业的权益工具，结算企业（母公司）与接受服务企业（子公司）均按照权益结算的股份支付处理，结算企业（母公司）因股份支付交易“长期股权投资”与接受服务企业（子公司）的因股份支付交易增加“资本公积”金额相等，抵消分录为：

借：资本公积（按权益结算确认）

贷：长期股权投资（按权益结算确认）

合并报表最终为：

借：管理费用（按权益结算确认）

贷：资本公积（按权益结算确认）

如结算企业（母公司）支付的是接受服务企业（子公司）的权益工具或集团内其他企业的权益工具，由于结算企业（母公司）按照现金结算的股份支付处理，接受服务企业（子公司）按照权益结算的股份支付处理，结算企业（母公司）因股份支付交易“长期股权投资”与接受服务企业（子公司）的因股份支付交易增加“资本公积”金额不同，编制抵消分录时应将差额计入“管理费用”，抵消分录为：

借：资本公积（按权益结算确认）

贷：长期股权投资（按现金结算确认）

管理费用（也可能在借方）

合并报表最终为：

借：管理费用（按现金结算确认）

贷：应付职工薪酬（按现金结算确认）

从上述抵消分录编制可以看出，合并财务报表中集团内股份支付交易的会计处理方式，实际上与结算企业（母公司）的会计处理方式一致，这是因为在编制合并会计报表时，应反映从外部来看集团整体由于股份支付交易所支付的结算对价，因此合并财务报表的会计处理与结算企业一致。

（二）股份支付交易成本的承担

为简化起见，上述分析中均假定结算企业（母公司）全资控股接受服务企业（子公司）。如接受服务企业（子公司）存在少数股东，那么在编制合并财务报表按权益法调整母公司投资收益以及在母公司股东与少数股东之间分拆合并净利润时，必然会涉及母公司股东与少数股东之间如何分担集团内股份支付交易的成本的问题。

从结算企业的界定理解，母公司既然承担了集团内股份支付交易中支付权益工具的结算义务，就不应当将结算义务的一部分转嫁给没有结算义务的子公司少数股东，因此，在进行会计处理时，应由母公司股东全额承担股份支付交易的成本。在编制合并财务报表按权益法调整结算企业（母公司）投资收益时，不应简单按照接受服务企业（子公司）的净利润及结算企业（母公司）持股比例确认投资收益，而应当以结算企业（母公司）按持股比例应享有的接受服务企业（子公司）剔除股份支付交易成本后的净利润，全额扣减股份支付交易成本后确认投资收益。以下举例说明：

假设股份支付交易中结算企业（母公司）以本企业的权益工具结算，持有接受服务企业（子公司）股份比例为A%，接受服务企业（子公司）实收资本为B，其他所有者权益为0，股份支付交易成本为C，股份支付交易当年净利润为D，不考虑所得税及其他因素，那么在股份支付交易当年末，合并财务报表相关会计分录为：

1、按照权益法调整结算企业（母公司）投资收益

借：长期股权投资 （C+D）*A%-C

贷：投资收益 （C+D）* A%-C

2、编制抵消分录

借：资本公积 C

贷：长期股权投资 C

借：实收资本 B

少数股东损益 （C+D）*（1- A%）

投资收益 （C+D）* A%-C

贷：长期股权投资 B*A%+（C+D）*A%-C

少数股东权益 （B+C+D）*（1-A%）

从上述会计处理可以看出，由结算企业（母公司）股东全额承担股份支付交易的成本，也保证了少数股东权益与按照少数股东持股比例计量的接受服务企业（子公司）所有者权益份额保持一致。

参考文献：

[1]中国会计师协会会计[M].北京中国财政经济出版社，2012

第7篇：股份支付的会计准则范文

股票期权一般是指经理股票期权(EmployeeStockOwner，ESO)，起源于美国，是指公司内部特定员工（如经理人）享有的一种不可转让的选择权，即以某一约定价格买进或卖出一定数量本公司普通股的权利。员工在约定的期限内，按事先约定的价格买进企业股票，并在他们认为合适的价位上抛出以赚取一定的差价，从而构成企业对员工的一种激励。由此，经营者就可以获得当日股票市场价格和行权价格之间的差价收入。假如在该奖励规定的期限到期之前，管理人员已离开公司或者管理人员不能达到约定的业绩指标，那么这些奖励股份将被收回。这样就可以把公司高级管理人员的个人利益和企业的经营业绩联系在一起，以提高高级管理人员的经营积极性，推动企业的发展。

一、股票期权费用化的制度概述

在上世纪90年代，在股票期权的发源地美国就引发一场有关股票期权是否费用化的激烈争论，管理层、投资者和报表使用人都从自身的角度阐述截然不同的观点，但最终以美国财务会计准则委员会的123号准则“以股权为基础的雇员薪酬计划的会计处理”（FASB123），为这次争论画上了句号，并且推出了一套“以公允价值为基础的股票期权会计处理方法（FairValueBasedMethod）”。时至今日，股票期权作为职工的一种薪酬，将其作为一项费用进行会计处理已毫无争议，并且名正言顺地进入了企业的财务报表之中。

（一）股票期权的国际会计处理准则

在国际上，股票期权费用化的会计处理方法也有相关的准则可循摘要：对于股票期权的会计处理，在国际财务报告准则第2号（IFRS2）颁布前，国际会计准则未要求公司记录授予或执行期权产生的费用，条件是行权价格至少等于期权授予日股票的公允市场价格，但折价期权的授予会产生和所属期间利润配比的费用，其数额等于行权价格和授予日股票价格的差额。因此，期权的使用在会计方面不会对公司的税前收益产生影响。国际会计准则委员会于2004年颁布了IFRS2，以规范“以股份为基础的支付”（share-basedpayment）的会计处理新问题，该准则规定，自2005年1月1日起，所有公众公司必须将股权激励而产生的费用计入其年度损益报告。

（二）我国的会计处理准则

在我国，证监会于2006年1月4日，在官方网站公布了《上市公司股权激励管理办法》（试行）。在新的《公司法》、《证券法》实施之际，股权分置改革初见成效之时，出台《管理办法》显示了股市监管层推进股市市场化的良苦专心。紧随其后，财政部于2006年2月了《企业会计准则第11号股份支付》。这种政策层、监管层相互和谐的运作和布置，说明了会计准则的制定在内容和形式上应适应经济和企业的发展。

财政部借鉴《国际财务报告准则第2号以股份为基础的支付》和美国《财务会计准则公告第123号以股份为基础的支付（修订）》，该准则对于股票期权费用化、直线摊销、公允价值计量等新问题进行了规定。比如，对于权益结算支付，应当按照授予职工和提供类似服务的其他方权益性工具的公允价值计量；对于授权后可立即行权的权益结算支付，根据股份支付协议，按其授权日公允价值计入相关成本或费用，同时按照股份面值总额增加实收资本或股本，并按照实际行权金额和面值总额的差额增加资本公积；对于职工和其他方完成了等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才能行权的权益结算支付，根据股份支付协议，按其授权日公允价值计入长期待摊费用，同时增加资本公积。长期待摊费用应当在等待期内采用直线法摊销，分期计入相关成本或费用。

毋庸质疑，将股票期权确认为薪酬费用不但能更可靠地衡量酬劳成本和公司利润，有利于提高会计信息的相关性和真实性，使财务报表更具有信息含量，改进报告盈余的可信度，而且还可以抵销公司为推高股价而有意操纵利润的可能性，或减少操纵利润的数值。

二、股票期权费用化的制度缺陷

股票期权作为一种激励，是有价值的，也应在企业授予时计入费用。但期权费用化的顺利实施必须有相应的制度予以保障，否则就会使这一科学的激励办法产生许多负面影响，弱化其激励功能。就目前的制度设计而言，将股票期权费用化还存在制度方面的缺陷，具体体现为以下几方面摘要：

（一）股票期权价值计量方法评述

中国财政部于2006年2月了新会计准则，其中首次以《企业会计准则第11号股份支付》规范了企业以股份为基础进行支付的业务，其确认和计量的原则也趋同于国际准则，吸收了IFRS2和SFAS123中较为成熟的理念。

1．我国目前不具备采用公允价值法的假设条件。上文已经提到，我国《企业会计准则第11号股份支付》已经明确了股票期权的费用化处理。该准则中明确规定股票期权价值的计量方法采用“公允价值法”，这种方法同时记录了股票期权的内在价值和时间价值。然而股票期权不可转让，受制于授权条件且存在一个等待期，所以要决定股票期权的公平市价是相当困难的。所以要决定股票期权的公平市价是相当困难的。因此，股票期权的公允价值需要利用期权定价模型进行估计，如常用的Black-Scholes模型，[7由于该模型设置了多达8项的假设，其中，该模型假设，股票价格服从对数正态分布，股票投资回报的波动性在期权有效期中是固定不变的；在期权有效期内，股票无红利，或者有已知的红利；存在着一个固定的无风险利率，投资者可以按照无风险利率任意地借入或贷出。此类假设在我国无一能够满足。也缺乏相应的市场参照。而我国的资本市场处于非强势市场，股票价格并不一定能正确反映股票价值，而且非流通股的大量存在，因此在实际中是很难满足其假设条件，从而无法得到准确的期权价值。

因此，笔者认为，在实际操作中，股票期权如若按“内在价值法（IntrinsicValueBasedMethod）”计价可以做到客观、真是地反映其内在价值的，因为现行股价和行权价格都是可以确定的。[8相反，若按公允价值法计价，股票期权的价值在很大程度上是一种主观估计。

2．股票期权费用的“直线摊销”法瑕疵。从本质上讲，企业员工获得期权是因为为企业提供了劳务，由此带来的薪酬费用应当分摊至员工提供劳务的各年限里。根据配比原则，将此项费用在员工服务期间予以摊销。但在现实中，假如是不确定的股票期权，由于授权日的行权价不确定，所以授权日不是计量日，不必进行会计处理，但在资产负债表日，应以股价为基础，估计费用，并记录期权，以后逐期进行摊销，直至计量日，才能调整确认预提费用，并将余额在剩下的服务期内摊销，并在行权后将期权转为股本。这种方式比较轻易撑握，但由于目前股票市场不十分完善，且当股价变化较大时，会计调整多轻易出差错，会给操纵利润者带来方便。

（二）股票期权费用化的税务制度新问题

在通常情况下，股票期权运作包括三个阶段摘要：授予、行权和转让阶段。而课税环节一般发生于这两个环节摘要：一是在股票转让时征税，二是选择授权时或行权时征税；同时，企业授予职工股票期权或职工行使股票期权时，收益视为职工因工作年限和业绩所取得的薪酬所得，而在转让股票期权时的收益，大都视为资本利得。

国家税务总局于1998年01月20日的《有关个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税的新问题的通知》（以下简称《通知》）规定摘要：“在中国境内有住所和无住所的个人认购股票等有价证券，因按其受雇期间的表现或业绩，从其雇主以不同形式取得的折扣或补贴（指雇员实际支付的股票等有价证券的认购价格低于当期发行价格或市场价格的数额）属于个人因受雇而取得的工资薪金所得，应在雇员实际认购时按《个人所得税法》相关规定计算缴纳个人所得税。”另外，我国《个人所得税法》还规定，当前对个人转让股票所得暂不征收个人所得税。但《通知》中的“认购股票”并不等同于股票期权，前者是一种行为，而后者则是一个行权的过程，股票期权作为一种选择权，其收益具有不确定性。由于被授予人在行权和出售股票时都有收益，导致其纳税环节和计税所得的确定都很复杂，而税法对此未作任何明确规定。

第8篇：股份支付的会计准则范文

摘 要 我国财政部于2006年2月了《企业会计准则第9号――职工薪酬》新准则。本文就此项新会计准则与与之相关的制度法规之间的差异进行比较，对新会计准则下职工薪酬的会计处理进行深入的分析和探讨， 以便对新准则能够更有效地理解和应用。

关键词 新会计准则 职工薪酬 应用

一、新会计准则与相关制度法规的不同

1.定义和内容的不同

新会计准则中对职工薪酬的定义为：为获得职工提供的各项服务企业给予职工的各种形式的酬劳及相关的支出。是通常所指的报酬， 是对现行职工福利的一个概括和总结， 不只包括通常所指的工资、奖金、和其它补助， 还包括福利费用、工会经费、职工培训经费、非货币福利及各类社会保险， 还添加了辞退福利等最新形式的职工薪酬。以前的制度中则没有统一的规定， 即我们平常理解的工资、奖金和各种补助等。

2.运用中会计处理的不同

（1）掌握了各种职工薪酬在新会计准则下的会计处理。新准则分类阐述了企业该怎样根据职工确定服务受益方， 将各种薪酬记入相应的负债科目。旧制度中则规定除了相应行业会计规章制度规定福利费按酬劳计入资产、成本或者当期费用外，剩余职工薪酬则全部计入当期的费用。

（2）取消了原规定按14%计提相应福利费的规定。旧制度中对计取福利费用的规定在各类企业中有所有同，有的企业是按职工工资总额的14%计提，有的则根据实支没有余额。新会计准则中取消了14%的计提比例，职工福利费用的列支完全由企业自行掌握。

（3）新准则增加了辞退福利会计处理。新准则中规定企业在职工签订的劳动合同时间区间内或者为了鼓励职工自愿接受裁员给予相应补偿的建议。应当确定是因解除与职工的劳动合同关系给予相应补偿而发生的预计负债，把其计入当期损益。

3.公开披露的不同

新会计准则附注了应当披露相应的职工薪酬的内容做出了明确规定，即各项应付以及应当支付而尚未支付的职工薪酬。

二、职工薪酬的规定、应付数目及会计处理

1.货币支付的职工薪酬

计算应该支付的职工薪酬时，国家对计提基础和比例作出了相应的规定，应按此规定的标准进行计提。比如，应向社会保险经办部门缴纳的医保费、老保费、失业险等各项社会保障费用，应向公积金管理部门缴纳的住房公积金和工会经费以及教育经费等，应在职工为企业提供服务期间，按工资总额的百分比计算并确定。没有确定计提基础和比例的，企业要按照历史数据和实际发生的情况，合理的计算当期应付的职工薪酬。

2.非货币性支付的职工薪酬

企业用自产产品作为福利发放给职工，应当按照受益对象，依据该产品的实际价值，计入当期资产成本或损益，同时计算出应付的职工薪酬。

3.辞退福利

采用在解除与职工的劳动关系时支付相应补偿的方式，增加退休养老金或者别的方面离职福利的标准，或者把职工薪酬支付至辞退以后某一时间段的方式等。

满足以下确认规定的辞退福利要计入当期管理经费，用于确认应当支付的职工薪酬。

（1）企业已制定出解除劳动合同关系的计划或了自愿裁减的建议，即将实施。

（2）企业不可以单方面反悔解除劳动合同关系的计划或裁减的建议。出台的辞退计划或建议必须经过批准。辞退工作大部分应在二十四个月内实施，但实际实施时因付款程序等因素使某些款项推迟到二十四个月后支付的，则视为符合应当支付职工薪酬的条件。但企业要应用适当折现率，用折现的金额来计算应当支付的职工薪酬。

如果职工没有自主选择权的企业辞退计划，则应依据辞退计划各项规定的拟解除劳动合同关系的职工人数以及不同职位应当给付的辞退补偿等，来确认应当支付的职工薪酬。企业对于职工自愿接受裁员减员的建议，应当估算出接受裁减建议的职工的人数和不同职位应当给付的辞退补偿，计提应当支付的职工薪酬。

4.以现金形式结算的股份支付职工薪酬

这项内容是根据《企业会计准则第11号――股份支付》的规定，但在会计处理中应计入应当支付的职工薪酬。这更有利于清楚职工薪酬所包含的范围及会计处理方式。

对职工薪酬以现金形式结算的股份支付方式，支付后可立即行使权利的，应在授予之日以企业应承担负债的实际价值，借记为“管理经费”、“生产成本”等科目，贷记为“应当支付职工薪酬”这一科目。来完成等待期间的服务或者完成规定的业绩条件后方能行权的，在等待期间的任何一个资产负债表日，根据当期要确定的成本金额，借记“管理经费”、“生产成本”等科目，贷记“应当支付的职工薪酬”这一科目。可行权日后，以现金形式结算的股份支付当期实际价值的不同金额，借记或贷记“公允价值变动损益”这一科目，贷记或借记“应当支付的职工薪酬”这一科目。

三、新会计准则实施后影响会计处理的方面

新会计准则明确了职工薪酬的概念及确认原则，全面系统地规范了各类企业为得到职工抽提供的服务来给予各类形式的薪酬的会计处理及各类信息的披露，更适应会计实际操作时的需要，使信息相关性和信息的比性相应地提高，但同时带来一定程度的不利影响：

1.新会计准则在某种程度上提高了利润操控的空间。没有了福利费计提比例的规定，完全由企业掌控。这就使得企业能人为改变计提比例用以提高利润，这将对企业财务状况、经营成果有很大的影响。

2.新会计准则针对辞退福利比较性。辞退福利的确定需按照或有事项来确认和计算，对实际工作中的计算方式增添了很大难度和不准确性。

结语：新会计准则让职工薪酬所得税缴纳的调整更复杂。计提标准、辞退福利等并没有确定标准，全部由企业自主确定，这导致了其与《企业所得税法》中有关的税前应当扣除比例的规定有可能不是一致的，从而使所得税缴纳调整变得更加复杂。

参考文献：

第9篇：股份支付的会计准则范文

    [关键词] 长期股权投资;初始计量;公允价值

    我国于2006年2月15日的新企业会计准则已经于2007年1月1日率先在上市公司开始施行。新准则与原投资准则中的长期股权投资的初始计量有较大变化。原准则规定长期股权投资的初始成本,是以长期股权投资在取得时换出资产的账面价值作为计量基础。在新会计准则中,长期股权投资要区分企业合并和非企业合并方式分别使用历史成本和公允价值属性进行计量。

    一、长期股权投资的初始计量原则

    (一)长期股权投资内容界定

    在《企业会计准则第2号--长期股权投资》准则中规定,长期股权投资的内容包括两个方面:(1)企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资;(2)对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

    (二)长期股权投资初始计量的原则

    《企业会计准则第2号--长期股权投资》准则要求:长期股权投资在取得时应按照初始投资成本入账。对不同方式下所形成的长期股权投资,其初始投资成本应区分企业合并和非企业合并两种情况确定,不同方式下初始计量属性框架如图1所示。

    二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量

    《企业会计准则第20号--企业合并》明确界定了企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项,并将企业合并划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并,是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。

    (一)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

    1. 合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额,分下述两种情况进行处理。

    (1)在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额大于所支付合并对价的账面价值,应当调增资本公积(股本溢价)。账务处理如下:

    借:长期股权投资合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额 A

    贷:现金、非现金资产、相关债务账面价值B

    贷:资本公积差额 C=A-B

    (2)在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额小于所支付合并对价的账面价值,应当调减资本公积(股本溢价);资本公积不足冲减的,调减留存收益。账务处理如下:

    借:长期股权投资合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额 A

    借:资本公积、盈余公积 、利润分配-未分配利润差额C=B-A

    贷:现金、非现金资产、相关债务账面价值B

    2. 合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本。长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,分下述两种情况处理:

    (1)长期股权投资初始投资成本大于所发行股份面值总额的差额,应当调增资本公积(股本溢价)。账务处理如下:

    借:长期股权投资合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额 A

    贷:股本发行股份的面值B

    贷:资本公积差额C=A-B

    (2)长期股权投资初始投资成本小于所发行股份面值总额的差额,应当调减资本公积(股本溢价);资本公积不足冲减的,调减留存收益。账务处理如下:

    借:长期股权投资合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额A

    借:资本公积、盈余公积 、利润分配-未分配利润差额 C=B-A

    贷:股本发行股份的面值 B

    (二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

    对于非同一控制下的企业合并,购买方在购买日应当按照公允价值属性,并区别下列情况确定企业合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

    第一,一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值;

    第二,通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和;

    第三,购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本;

    第四,在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项做出约定的,购买日,如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的,购买方应当将其计入合并成本。

    相关账务处理如下:

    借:长期股权投资公允价值 A

    借:营业外支出差额 C=B-A

    贷:相关资产账面价值 B

    贷:营业外收入差额 C=A-B

    无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资,其实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。

    三、非企业合并方式形成的长期股权投资的初始计量

    非企业合并形成的长期股权投资应当分别按照具体情况使用公允价值或历史成本属性计量其初始投资成本。

    (一)支付现金方式取得的长期股权投资

    以支付现金方式取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理。账务处理如下:

    借:长期股权投资扣除对价包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润 A

    借:应收股利对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润C=B-A

    贷:银行存款购买价款B

    (二)以发行权益性证券取得的长期股权投资

    以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。账务处理如下:

    借:长期股权投资发行权益证券公允价值 A

    贷:股本发行股票面值 B

    贷:资本公积股本溢价 C=A-B

    (三)投资者投入的长期股权投资

    投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。

    (1)假定合同约定的价值是公允的。账务处理如下:

    借:长期股权投资约定的价值(公允价值)A

    贷:实收资本约定的价值A

    (2)投资者在合同或协议中约定的价值明显不公允的,应当按照取得长期股权投资的公允价值作为其初始投资成本,所确认的长期股权投资初始投资成本与计入企业实收资本金额之间的差额,应调整资本公积(资本溢价)。账务处理如下:

    借:长期股权投资--C公司公允价值A

    借:资本公积差额C= B-A

    贷:实收资本投资合同或协议约定的价值B

    贷:资本公积差额C=A-B

    (四)债务重组取得的长期股权投资

    通过债务重组取得的长期股权投资,按照《企业会计准则第12号--债务重组》的规定确定其初始成本。在重组日,债权人受让以非现金资产清偿某项债务的,应将受让的非现金资产按公允价值入账。重组债权的账面余额与收到长期股权投资公允价值之间的差额应分情况处理:

    (1)未对债权计提损失准备的,应直接将该差额确认为债务重组损失,记入"营业外支出--债务重组损失"。

    借:长期股权投资公允价值A

    借:营业外支出差额C=B-A

    贷:应收账款账面余额B

    (2)已对债权计提损失准备的,该差额先冲减损失准备,损失准备不足以冲减的部分再确认为债务重组损失,记入"营业外支出--债务重组损失"。

    借:长期股权投资公允价值A

    借:坏账准备账面价值C

    借:营业外支出差额D=B-A-C

    贷:应收账款账面余额B

    (五)非货币性资产交换取得的长期股权投资

    依据《企业会计准则第7号--非货币性资产交换》准则的规定,通过非货币性资产交换取得的长期股权投资,初始成本的计量属性判断需要依据以下两个条件:第一,该项交换具有商业实质;第二,换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

    同时满足上述两个条件的,长期股权投资应当采用公允价值计量模式,否则应当应用账面价值计量模式。

    1. 公允价值计量模式。在公允价值计量模式中,换入长期股权投资和换出资产公允价值均能够可靠计量的,应当以换出资产的公允价值作为确定换入长期股权投资成本的基础,但有确凿证据表明换入长期股权投资的公允价值更加可靠的除外。

    换入长期股权投资成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费+支付的补价-收到的补价

    2. 账面价值计量模式。在账面价值计量模式中,换入长期股权投资成本应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,不确认损益。

    换入长期股权投资成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费+支付的补价-收到的补价

    主要参考文献

    [1] 财政部. 企业会计准则第2号--长期股权投资[S]. 2006.

    [2] 财政部. 企业会计准则第12号--债务重组[S]. 2006.

    [3] 财政部. 企业会计准则第7号--非货币性资产交换[S]. 2006.

    [4] 董淑兰,张焕成. 公允价值在长期股权投资核算中的运用[J]. 中国农业会计,2007,(1).

    [5] 黄印强. 新会计准则下的长期股权投资核算[J]. 会计之友,2007,(5).