金融资产会计准则精选(九篇)

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第1篇：金融资产会计准则范文

关键词：金融资产 分类与计量 历史演进 趋同方向

一、引言

FASB和IASB对金融资产会计问题的研究始终站在世界前列。目前比较成熟的金融资产会计准则体系有FASB和IASB两套。其他国家和地区，如加拿大、澳大利亚、日本、中国以及欧盟等也有相关的研究。但其研究成果或是借鉴了FASB与IASB的准则，或已经体现在FASB与IASB的研究成果之中。因此，本文以回顾、梳理FASB与IASB的金融资产会计准则制定历程为主。

金融工具会计准则体系相当复杂，FASB的会计准则中有数十项涉及金融工具，除此之外，还包括陆续对金融工具会计准则作出的修订、解释以及“员工立场公告”（FASB Staff Position）；IASB也了很多关于金融工具的会计准则。本文只对规定了金融资产的分类与计量模式的相关会计准则历史演变与国际趋同进行梳理与总结，分析其特点与动因，从而为加强对国际准则的理解、改进国内准则的制定提供借鉴。

国际金融资产会计准则的历史演进与国际趋同进程大致可以分为以下三个阶段：第一阶段是金融资产会计准则制定的早期努力阶段，主要是FASB进行的前期探索；第二阶段是金融资产会计准则的持续修订，主要以IASB对准则的不断制定和修改为主，最主要的成果是IAS 32与IAS 39的出台；第三阶段是金融资产会计准则的国际趋同阶段，到了这个阶段，会计准则的国际趋同得到了突飞猛进的发展，IASB和FASB陆续开展合作，以改善和简化金融工具会计准则。

二、IASB/FASB金融资产会计准则的历史演进

（一）金融资产会计准则制定的早期努力

在研究和制定金融资产分类会计准则方面，FASB处于国际领先地位，这与美国发达的金融市场是密不可分的。FASB早期关于金融工具会计准则的研究制定过程较为集中，大致可以分为四阶段：初始阶段；列报和披露阶段；确认和计量阶段；修订和完善阶段。表1概括说明了FASB早期对金融资产会计准则的研究与修订。

在前两个阶段，FASB虽然没有直接和修订有关金融资产确认与计量的相关准则或公告，但是有关这方面的规定已经分散在早期相关准则中。1990年3月，FASB了SFAS No.105《具有表外风险的金融工具和信用风险集中的金融工具的信息披露》，该准则从会计学角度对金融资产进行了定义。1991年12月，FASBSFAS No.107《金融工具公允价值的披露》，在准则中，FASB提出，金融工具的公允价值是交易双方在自愿的基础上，对金融工具进行交易时所采用的价格。交易者必须揭示所有金融工具的公允价值（包括未在资产负债表中确认的部分），而揭示的内容包括金融工具公允价值以及公允价值的获得依据、方法等。总的来说，在这些早期准则的制定过程中，FASB认为证券投资应该按公允价值计量而非历史成本。

在第三阶段，FASB针对金融工具的确认与计量做出了具体的规定。1993年，FASB了SFAS No.115号《某些债务证券和权益证券投资的会计处理》。在SFAS No.115中，FASB提出了证券投资的三分类，即将所有非衍生工具证券投资按管理者意图分为交易性证券、持有至到期证券和可供出售证券三类，未包括贷款及应收款项。第一类是交易性证券。管理层持有该证券的意图是短期内交易从而获得差价收益，初始计量是公允价值，期末选择公允价值这一计量属性，将公允价值变动收益（损失）计入损益。第二类是持有至到期证券。第三类是可供出售证券。若某项证券投资既不属于第一类证券，也不属于第二类证券，那么就应该划分为可供出售证券，该类证券期末应该按照公允价值计量。

在修订与完善阶段，FASB于1998年6月了SFAS No.133《衍生金融工具和套期活动的会计处理》，提出公允价值是金融工具最相关的计量属性，特别是对于衍生金融工具来说，可能是唯一相关的计量属性，衍生金融工具应当按照公允价值计量。SFAS No.133部分地解决了金融工具（主要是衍生金融工具）会计确认与计量的问题。

以上是美国早期的关于金融资产分类会计准则的制定情况，也是国际上对金融资产分类会计准则制定的最初探索。从金融资产分类会计准则的历史演变可以看出，FASB关于金融工具确认与计量的准则规定主要体现在SFAS No.115号和SFAS No.133号两个核心准则中。其中SFAS No.115号规范了非衍生工具证券投资的分类与计量（三分类），SFAS No.133号规范了衍生金融工具的确认与计量。

（二）金融资产会计准则的持续修订

1989年，IASC与CICA（加拿大特许会计师协会）联合制定金融工具综合性国际会计准则。IASC与CICA的合作项目是准则制定机构开发金融工具综合性会计准则的首次尝试。1991年1月，IASC公布了第40号国际会计准则征求意见稿（E 40），但由于金融工具会计本身的复杂性，其准则的改进困难重重。从征求意见的反馈情况看，国际会计界无法形成对E 40的统一意见。于是，IASC不得不在对E 40进行修改后了E 48，但E 48仍然无法从本质上解决分歧。在此背景下，1994年11月，IASC决定对合作项目进行修改，将该合作项目分成两个部分来完成，试图通过分阶段来制定金融工具的确认与计量准则。

1.第一阶段（1988-1995年）――披露与列报准则的演进。该阶段主要是以IAS 32为标志的披露和列报阶段。《金融工具：披露与列报》（IAS 32）于1995年6月正式，对资产负债表内已确认金融工具的列报和表内已确认与表外未确认金融工具的披露进行规范。IAS 32规定了金融工具的表内列报要求，强调了金融工具的信息披露，以提高会计信息的相关性与可理解性。

2.第二阶段（1995-1998年）――确认与计量准则的演进。该阶段主要是以IAS 39为标志的确认与计量阶段。1998年12月，IASC正式《金融工具：确认与计量》（IAS 39）。该准则规定大部分金融资产以公允价值计量，而大部分金融负债仍然以历史成本计量，这种不对称的混合计量模式注定IAS 39只是一份过渡性而非最终的会计准则。

3.第三阶段（1998-2009年）――着力修改或者取缔旧准则。2001年4月，IASC重组为IASB。2001年7月，IASB决定对若干国际会计准则进行修订，毫无疑问，IAS 32与IAS 39的修订与改进成为了重点。2002年6月，IASB了旨在改进IAS 32与IAS 39的征求意见稿。2005年8月IASB了国际财务报告准则《金融工具：披露》（IFRS 7），IFRS 7替代了IAS 30《财务报告内银行和类似金融机构的披露》和IAS 32《金融工具：披露和呈报》中的部分规定。

2008年金融危机爆发，金融工具会计准则受到G20等国际金融机构的指责，IASB对其修订与改进势在必行。2008年10月，IASBIAS 39的修订稿，针对金融资产的重分类做出了如下修改：首先，“以公允价值计量且其变动计入当期损益”这一类金融资产可以被重分类为其他几类金融资产（在罕见情况下）；其次，某些可供出售金融资产也可以重分类为贷款和应收款项这一类金融资产。

在这一阶段，FASB也对金融资产的确认与计量进行了继续修订与完善，但与IASB的规定存在很多不同之处（见表2）。

（三）金融资产会计准则的国际趋同

1.金融资产会计准则国际趋同之路――联合改进项目的启动。2005年，IFRS运用于欧盟辖区内上市公司财务报表的编制，IASB及其准则体系在全球范围内的影响得到巩固与加强，并迅速成为各国会计准则争相趋同的目标。2005年4月和10月，IASB和FASB先后举行两次联合会议，会议围绕规范金融工具会计准则、降低金融工具会计的复杂性等问题展开。IASB与FASB认为，未来所有金融工具都将以公允价值计量且其变动应当在当期确认。

2006年2月，IASB与FASB再次发表《谅解备忘录：国际财务报告准则与美国GAAP在2006-2007年的趋同路线图》。在《谅解备忘录》中，IASB与FASB共同声明，两个委员会将开展合作，以完善和改进财务报告准则，并将准则趋同作为长远目标。同时，IASB与FASB启动了他们的联合项目，该联合项目的目的是降低金融工具会计的复杂性，完善金融资产会计准则。2008年3月，IASB《“降低金融工具报告的复杂性”的讨论稿》，随即FASB发表了对此讨论稿的评论意见。

2008年全球金融危机爆发，国际金融机构对金融工具会计以及金融工具会计准则发表了很多评论意见，IASB在综合了这些意见和讨论后，于11月19日提出了“金融工具确认和计量”的改进项目。2008年12月15日，FASB也决定在当前议程中增加一个金融工具会计和报告准则的改进项目。IASB与FASB共同声明，双方将联合完成改进项目，这标志着IASB和FASB的“金融工具确认和计量”改进联合项目正式启动。2009年3月24日，IASB和FASB举行联合会议，确定“金融工具确认和计量”改进联合项目最终将形成一个共同的准则来替换FASB和IASB相应的金融工具准则，从而显著提高金融工具报告对财务报告使用者的决策有用性。

2.联合改进项目的最新进展。IASB和FASB承诺共同改进金融工具会计准则，但是两个委员会却选择了两种完全不同的战略。IASB运用的是保守战略，将整个修订拆分成三个阶段完成。FASB则选用激进战略，欲一项综合性的金融资产会计准则，一次性完成改进。

（1）IASB近期进展情况。2009年5月，IASB修订了对金融工具确认和计量改进项目的时间表，并将该项目划分为四个内容并分三个阶段进行，即分类与计量、减值方法、套期会计和终止确认。2009年7月，IASB了《金融工具分类与计量》征求意见稿，针对金融工具提出两种计量基础：公允价值和摊余成本。2009年11月12日，IASB了《国际财务报告准则第9号――金融工具》（IFRS 9），并预期于2013年1月1日生效。2010年10月28日，IASB了IFRS 9的修订版，修订后的IFRS 9保留了之前有关金融资产分类与计量的要求，并新加入金融负债分类和计量的指引，这标志着IASB第一阶段工作的顺利完成。IFRS 9从计量属性入手将金融工具划分为以公允价值计量和以摊余成本计量两类，同时保留公允价值的选择权。2011年12月16日，IASB了《（IFRS 9）的强制生效日期和过渡性披露》，将2009版和2010版IFRS 9的强制生效日期推迟至自2015年1月1日或以后日期开始的年度期间，允许提前采用。对于第二阶段和第三阶段的工作，目前尚在征求意见稿阶段，未形成终稿。

（2）FASB近期进展情况。2010年5月，FASB了修改金融资产确认和计量准则建议的“会计准则更新”（Proposed ASU）的征求意见稿《金融工具会计与对衍生工具和套期活动会计的修订》，试图一次性完成金融工具会计准则的修订。该意见稿涉及金融工具的所有会计处理，扩大了公允价值的计量范围，要求所有的金融工具都必须以公允价值计量，包括贷款。

3.对联合项目的评述。IASB和FASB的联合改进项目取得了重要的阶段性成果，两个委员会都为改进金融工具准则、降低金融工具会计的复杂性做出了大量的努力与尝试。

但是，我们从联合改进项目的阶段性成果可以看出，两个委员会并没有达成一致意见，在金融工具分类与计量这个重要性议题上存在实质性分歧，主要体现在：一是资产负债表在多大程度上采用公允价值计量。IASB指定符合条件的持有至到期投资、贷款及应收款项和通过测试的混合工具用摊余成本计量，其余选用公允价值计量；FASB则指定符合条件的短期应收款选用摊余成本计量，其他均按公允价值计量。二是公允价值变动在何种情况下允许进入其他综合收益。对于以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，IASB并不作为强制性类别，只是针对权益工具的选择权；而FASB不仅针对权益工具，凡是满足特定条件的债务工具和混合工具都应在此类别计量。三是否允许金融资产重分类以及具体采用何种重分类标准等问题。

虽然存在一些差异，但是从美国近期在金融工具准则趋同中的实际行动及其对趋同的认可模式来看，美国已经接受IFRS作为全球单一高质量会计准则的发展方向，并承诺向其趋同，全球统一的高质量会计准则已经是不可避免的发展方向。因此，IASB要做的就是与FASB相关准则的趋同。在G20和FSB等各方敦促下，2012年1月，IASB与FASB共同宣布，双方将进一步寻求减少其金融工具分类与计量之间的差异，IASB将根据双方的协调对IFRS 9进行“有限范围”的修改。2012年11月28日，IASB《对 的有限修订：分类和计量》（征求意见稿）（以下简称IFRS 9有限修订），将金融资产从两分类调整为三分类，增加“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”作为第三种金融资产分类方式。而FASB则决定改变原来所有贷款都采用公允价值计量的要求，允许对最基本的、不附带任何特殊条件的标准型金融工具采用摊余成本计量。

综上所述，减少分类层次和提升公允价值地位是金融资产会计改革的必然方向，这些改革预期将对我国产生重大影响，我们应高度重视。

三、我国金融资产会计准则的持续趋同之路

我国的会计准则改革经历了借鉴国际惯例、与国际会计准则协调、与国际会计准则趋同以及与国际会计准则持续趋同四个阶段。2006年，我国建立了与国际财务报告准则趋同的新会计准则体系，并在近年来一直努力保持与国际准则的持续趋同。但是持续趋同工作也面临着一些困难。从趋同过程的历史经验看，IASB在修订准则的过程中没有考虑我国实际情况，因此消除IFRS与我国会计准则差异的道路是艰辛且持久的。面对IFRS 9的重大修订与改革，我国会计理论界、实务界与监管部门应当积极参与进来，跟踪其最新动态，一方面向IASB提出反馈意见，促进国际金融资产会计准则在重大修订时能考虑到我国国情，另一方面应逐步加快金融资产会计改革进程，推进与IFES 9的持续趋同。

参考文献：

1.汪祥耀，邵毅平.美国会计准则研究――从经济大萧条到全球金融危机[M].上海：立信出版社，2010.

2.黄世忠.后危机时代公允价值会计的改革与重塑[J].会计研究，2010，（6）：13-19.

3.葛家澍，窦家春，陈朝琳.财务会计计量模式的必然选择：双重计量[J].会计研究，2010，（2）：7-12.

4.王霞.国际财务报告准则修订评析与前瞻――以金融工具、合并报表和收入准则为例[J].会计研究，2012，（4）：8-13.

第2篇：金融资产会计准则范文

[关键词]可供交易金融资产　交易性金融资产　会计处理差异　比较

我国经济迅猛的发展，金融资产得以广泛使用，新准则引入了国际通用的新名词将金融资产加以区分，顺应了我国会计核算与国际接轨的趋势。准则把除长期股权投资以外的金融资产划分为四类，其中交易性金融资产和可供出售金融资产由于计价相同且都存在活跃市场、活跃报价且出手的时间点上较为含糊，在现实会计处理中这两个科目的运用随意性比较大，为企业进行盈余管理留下了操作空间。本文以此为出发点，将讨论两者之间的会计处理差异。

一、初始确认的比较

交易性金融资产：应按照取得时的公允价值进行初始计量，相关交易费用应当直接计入当期损益。取得时支付的价款中，若包含已宣告单位发放的应收股利或已到期但尚未领取的债券利息的，应该单独确认为应收股利（应收利息）。

可供出售金融资产：取得时，应当按照其公允价值与交易费用之和作为初始成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收股利（应收利息）。

比较：在初始确认方面，二者的相同点为：将支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利单独确认为应收股利（应收利息）。不同点为对相关交易费用的处理不同。

二、后续计量的比较：

1.交易性金融资产：

（1）持有期间，对于被投资单位宣告发放的现金福利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，应当记入“应收股利”或“应收利息”，并同时计入当期投资收益。

（2）资产负债表日，应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额的差异，借记或贷记“交易性金融资产——公允价值变动”，贷记或借记“公允价值变动损益”。

（3）此外，交易性金融资产不提减值准备。

2.可供出售金融资产：

（1）持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。

（2）资产负债表日，应当以公允价值计量，且将公允价值变动计入“资本公积——其他资本公积”。有活跃交易市场报价的，期末按公允价值计价，公允价值变动损益在调整“可供出售金融资产——公允价值变动”账面数值的同时，应当调整权益中的“资本公积——其他资本公积”。

（3）发生减值损失，应当计入当期损益。外币货币性金融资产，其形成的汇兑差额应当计入当期损益。采用实际利率法计算的利息，应当计入当期损益。同时，发生减值时，应将原来计入“资本公积——其他资本公积”的因公允价值下降而形成的累计损失予以转出，计入当期损益。另外，对已经确认价值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间其公允价值已上升的，价值损失应予以转回，计入当期损益，而对权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，必须通过所有者权益转回。

比较：从以上的阐述来看，持有期间，二者因应收股利或者应收利息而确定投资收益是一致的。不同的一是公允价值变动损益计入的账户不同，交易性金融资产计入当期损益（投资收益），而可供出售金融资产计入所有者权益（资本公积）；二是可供出售金融融资产可以计提减值准备，而交易性金融资产不可；此外根据准则规定可供出售金融资产可以进行重新分类为持有至到期投资。

三、处置的比较

交易性金融资产：新会计准则规定其投资损益在出售时才予以确认，金额为出售净价与初始成本的差额。但持有期内企业已经确认资产的公允价值变动并计入各期损益，为避免资产损益的重复计算，出售时实际收到金额与资产账面成本及按规定确认的投资收益的差额，调整到原已入账的“公允价值变动损益”账户。

可供出售金融资产：新会计准则规定，出售时，将实收金额与资产账面价值的差额确认为投资收益，计入当期损益，同时将原来直接计入所有者权益的公允价值变动累计月转出计入投资损益。

比较：从上述阐述中可以看出，处置时，交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理类似。二者期末计价采用公允价值模式，其投资收益均在出售时确认。持有期内确认的未实现损益，一方面调整金融资产的账面余额，以反映该类投资的持有风险，同时视资产的性质（持有目的）不同，分别计入当期损益或权益处理。

由上可知，两者在不同期间核算上有很大差别，然而，在判断一项金融资产时，却又有着较大的可操作性，实际主要是依据会计人员的主观判断，这就给企业的盈余管理带来了更多空间。我国对于金融资产的定义与核算才刚刚建立，问题较多，相信在会计研究人员的不断探索中，这些问题能够一一解决，使得会计工作更加规范，更加具有可比性。

参考文献：

第3篇：金融资产会计准则范文

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第十八条“可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项，持有至到期投资，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。”

《企业会计准则讲解》对于可供出售金融资产的解释是“对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。如企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。”

从上述描述中我们不难发现，无论企业会计准则原文还是颇具权威的企业会计准则讲解，都没有对该资产的概念与特点给出一个令人信服的解释。我们根本就无法知道应当如何具体解释“可供出售金融资产”，也无法得知这种资产的认定条件和具体特点。企业会计准则原文告诉我们它是“非衍生金融资产”，企业会计准则讲解又告诉我们“公允价值能够可靠计量”。但是任何一个财务工作者都无法单凭这两个特征来判断企业取得的股票、债券或基金，到底是“交易性金融资产”还是“可供出售金融资产”，只能依靠管理层的“指定”，而各企业的管理层对于企业会计准则又了解多少呢？

一个专项会计准则，对于在企业资本运作中占有重要地位而又极为敏感的资产项目，既没有一个清晰的概念解释，又没有界定严格的认定条件，还没有鲜明的特点描述。这种状况无论对于财务工作者的具体核算工作，还是教学科研工作者对于资产的研究，乃至企业管理人员对于企业资产的运作和审计工作者的审计工作，都极为不利。

二、关于“可供出售金融资产”的初始计量

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第三十条规定“企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。”

《企业会计准则讲解》关于金融资产初始计量的解释为“企业初始确认金融资产或金融负债时，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。其中，金融资产或金融负债的公允价值，通常应当以市场交易价格为基础确定。交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用，包括支付给机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。交易费用构成实际利息的组成部分。企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应当单独确认为应收项目进行处理。”

（一）关于取得时交易费用的处理

根据企业会计准则及其讲解的阐述，企业由于取得金融资产发生的交易费用，既有可能资本化也有可能费用化，即使是同样以公允价值后续计量的“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”，在取得环节发生的交易费用前者应当计入当期损益（投资收益），而后者则计入取得成本。

现实中“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”的区分是很模糊的，只不过“可供出售金融资产”必须是“非衍生金融资产”而已。而对于存在形态相近、后续计量属性相同的两类资产，却采取了截然不同的初始费用处理模式，让人很难理解。尤其各项支出的费用化还是资本化问题，一直是备受社会关注的敏感话题，容易给一些不法企业隐瞒费用虚构利润提供机会，也给会计核算和学习带来诸多不便。

（二）关于可供出售债券的初始计量

其实无论《企业会计准则（2006）》还是《企业会计准则讲解（2006）》都没有明确具体地描述债券形式的可供出售金融资产应当如何进行初始计量。从相关文字中能够获知如下信息：应当以公允价值计量；相关交易费用应当计入初始确认金额；交易费用不包括债券溢价、折价；交易费用构成实际利息的组成部分；企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利应当单独确认为应收项目进行处理。根本没有规定债券面值和债券溢价、折价应如何处理。《企业会计准则――应用指南（2006）》在“附录既会计科目和主要账务处理”中，对于企业取得可供出售债券资产的会计处理规定如下：企业取得可供出售金融资产为债券投资的，应当按债券的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的价款，贷记“银行存款”等，按差额，借记或贷记本科目（利息调整）。

也就是说，对于可供出售债券的初始计量，企业会计准则及讲解的规定与企业会计准则应用指南的规定并不一致，所执行的也不是真正意义上的按公允价值计量。其他能够以公允价值计量的资产，如投资性房地产、交易性金融资产等都以取得时的公允价值计入“成本”，而偏偏可供出售债券资产还要考虑面值以及面值与公允价值的差价，在日后还要考虑“应计利息”，这实际上偏离了公允价值计量模式，而更接近于“持有至到期投资”的计量。

笔者认为，企业所有能够以公允价值计量的资产项目都应当采用统一的初始会计处理模式，即在本资产科目下仅设“成本”与“公允价值变动”两个明细科目，取得相关资产时按公允价值计入“成本”。不能顾此失彼，既要考虑取得时的公允价值又要兼顾利息、折价、溢价，这种复杂的计量模式为企业日常会计核算和专业学习考试带来了诸多不必要的麻烦。

三、结论

第4篇：金融资产会计准则范文

关键词：交易性金融资产，可供出售金融资产，盈余管理

 

随着全球经济一体化进程的加快，我国会计处理不断与国际接轨，财政部于2006年2月15日印发了新的《企业会计准则》，其中《第22号――金融工具确认和计量》正是国际会计趋同的产物。

根据新准则规定，企业在取得除长期股权投资准则所规范的股权投资等金融资产以外的企业金融资产时，应根据《企业会计准则第22号――金融工具确认与计量》中对金融资产划分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（包括交易性金融资产和指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）、持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产。其中交易性金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购；可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。

新准则对金融资产的规定本希望能够改善上市公司的会计信息质量，但是由于新准则仍存在缺陷，反而给上市公司管理层提供了一定的盈余管理空间。其中对交易性金融资产和可供出售金融资产的划分，主要取决于管理层的持有意图。交易性金融资产和可供出售金融资产均以公允价值进行后续计量，但不同的是，交易性金融资产按公允价值且其变动形成的利得或损失计入当期损益，影响的是利润表；而可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失计入所有者权益，直到该金融资产终止确认时再转出，计入当期损益。于是管理层在初始确认某项金融资产时可以选择持有期间的公允价值变动损益是计入利润还是计入资本公积。

比如购入一支存在活跃市场的债券，按照管理层的持有意图，可以被分为交易性金融资产，持有到期金融资产，可供出售金融资产；同样一支活跃股票，按照管理层的持有意图可以分为交易性金融资产、可供出售金融资产。分类不同，计量方式就不同，对于当期及以后各期的损益、权益影响也不同。。其中可供出售金融资产以公允价值计量，而且在终止确认和计提减值准备前，变动计入权益，不计入损益；在终止确认或计提减值准备时可将累计变动计入损益；这就为管理层管理利润、每股净利润等提供了一个很好的工具。而且从上市公司已公告的报表来看，金融资产中存在相当部分的可供出售金融资产，特别是银行和保险公司。也就是已经很多上市公司已经利用可供出售金融资产作为盈余管理的工具了。。而且随着越来越多的公司拥有越来越多的金融资产，可供出售资产将成为更多公司的利润调节器，成为其盈余管理的工具。

那么如果想要防止管理层利用对金融资产分类选择来进行盈余管理，从根本上有关部门应进一步完善该准则，对金融资产分类标准方面做出较详细的规定，尽量减少和克服其自身的不确定性，避免使用者误解，使之更具操作性。。

而自2008年金融危机以来，国际会计准则理事会（IASB）做了大量改进国际准则的工作，其中为积极推进降低金融工具会计准则复杂性的综合项目而全面修改金融会计准则。2009年11月12日IASB了《国际财务报告准则第9号――金融工具》（IFRS9），完成了第一阶段解决金融资产的计量和分类问题的工作，这是IASB取代《国际会计准则第39号――金融工具：确认和计量》（IAS39）项目的第一步。

IFRS9要求“金融资产在初始确认时作出分类，并以下列基础计量：摊余成本或公允价值。满足下列条件时，金融资产按摊余成本计量：业务模式的目标是持有资产以获取合同现金流量；及合同条款仅导致在特定日期产生支付本金以及未偿还本金的利息的现金流量。所有其他金融资产都须按公允价值计量。”IFRS9删除了目前IAS39规定的持有至到期投资、可供出售的金融资产以及贷款和应收款项这几个类别，分类基准是基于企业的业务模式和金融资产的合同现金流量的特征。企业业务模式由企业的关键管理人员确定，不再取决于管理层对单个金融资产的意图，而是在一个更高的层面来确定。企业对金融资产的管理可能有多过一个的管理模式，亦可根据不同的目标管理不同的资产组合。

计量上，IFRS9取消了IAS39的例外情况，即不再允许公允价值不能可靠计量的无报价权益工具投资和相关的衍生工具按成本计量。这些金融工具现改按公允价值计量，但准则亦指出在某些限定情况下，成本可能是公允价值的一个恰当估值。以公允价值计量的金融资产的公允价值所有变动均在损益中确认，选择将公允价值变动计入其他综合收益的权益投资和属于套期关系一部分的资产除外。按摊余成本计量的资产的利得或损失，在相关资产终止确认时、减值或重分类时和通过适用实际利率法，确认于损益。

虽然目前国际、国内已修订或将要修订相关的准则，但就当前中国的情形我还有几点建议。

（一）建议企业自我约束地选择会计政策

企业是市场中最重要的主体，企业选择会计政策应受国家、所有者、债权人、经济环境以及企业自身的多重制约。从社会责任、法律义务和自身利益出发，企业在选择会计政策时，无论是投资者还是经营管理者都必须进行自我约束，合法合理地选择会计政策，选择有利于提高企业形象的会计政策。

（二）建议有关监管方的强化监督，加大执法力度

各有关执法部门应强化执法意识，加大执法力度，严厉打击各种会计信息披露违法行为，从执法上使造假者受到震慑。让每个企业家、会计人员明白造假所付的成本与风险要远远高于造假所得到的收益，真正做到有法必依，违法必究，执法必严，维护市场的正常经济秩序。

主要参考文献

[1] 中华人民共和国财政部．企业会计准则2006[M] ．北京： 经济科学出版社，2006．

[2] 中华人民共和国财政部．企业会计准则―应用指南2006[M] ．北京：经济科学出版社，2006．

[3] 中华人民共和国财政部．中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图（征求意见稿）[S]. 2010.04

第5篇：金融资产会计准则范文

【关键词】 金融资产转移； 确认条件； 会计处理方法； 探讨

为适应企业金融资产转让交易会计核算的需要，《企业会计准则第23号――金融资产转移》对金融资产转移的确认和计量做出了明确的规定。本文主要对金融资产转移的确认条件以及会计处理方法进行了深入的研究，并就其中存在的问题提出了笔者独特的观点和看法，同时进一步提出了改进的建议。

一、金融资产转移确认条件的探讨

我国现行会计准则规定，金融资产转移是指企业（转出方）将金融资产（包括单项或一组类似的金融资产）让与或交付给金融资产发行方以外的另一方（转入方）。金融资产的转移具体又包括两种情形：一是企业将收取金融资产现金流量的权利转移给了另一方，在这种情况下，企业转移收取现金流量的权利就意味着该项金融资产发生了全部或部分的转移。二是企业将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务。在第二种情形中，准则特别强调了只有企业从该项金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将收取的现金流量及时支付给最终的收款方，并且企业在将收取的现金流量支付给最终收款方之前，无权将该现金流量进行再投资。

同时，现行会计准则还明确了金融资产终止确认和继续确认的条件。终止确认是指将金融资产从企业的账户和资产负债表内转出。终止确认包括两个条件：一是企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方，应当终止确认金融资产；二是企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产控制的，也应当终止确认金融资产。

对于现行会计准则中有关金融资产转移确认条件的规定，笔者有不同的看法：

第一，我国会计准则中对于资产的确认条件规定，若企业拥有或控制，预期能够带来经济利益的资源，应确认为企业的资产。如果企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方，即已将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方，则说明企业不能够控制该项金融资产，也不能为其带来经济利益，应当终止确认金融资产。但如果企业虽然将金融资产转移给另一方，但仍然保留收取金融资产现金流量的权利，则说明企业仍然能够控制该项金融资产，并且预期能够为企业带来经济利益，不应当终止确认金融资产。因此，准则中关于金融资产转移确认条件的第二种情形中金融资产的转出方仍“保留收取金融资产现金流量的权利”，就不能够终止确认金融资产。

第二，现行会计准则也明确了“保留收取金融资产现金流量的权利，要承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务，并且企业在将收取的现金流量支付给最终收款方之前，无权将该现金流量进行再投资”。这种规定看似符合资产终止确认的条件，可以作为金融资产转移的确认条件，终止确认金融资产，但实则难以判断。例如，如果甲银行以不附追索权的方式将一笔贷款出售给乙银行，甲银行必须将收到的本息支付给乙银行，若没有收到就不给；甲银行如果将收到的本息用于投资，则取得的投资收益也要一并归还乙银行。上述案例中，虽然甲银行这笔贷款的转出符合金融资产转移确认的条件，但实际操作中很难判定贷款本息与投资收益的归属权，实际上甲银行仍然具有该金融资产的控制权。按照会计准则中“实质重于形式”的原则，甲银行可以继续确认金融资产。因此笔者认为，企业对于保留收取金融资产现金流量的权利，同时要承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务的金融资产，可以继续确认金融资产，并将支付现金流量转移给另一方的义务确认为一项金融负债。

第三，现行会计准则在终止确认金融资产的第二个条件中有这样的规定：“企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产控制的，也应当终止确认金融资产”。对于企业是否已放弃了对该金融资产的控制，准则是这样解释的：“转入方能够单独将转入的金融资产整体出售给与其不存在关联方的第三方，且没有额外条件对此项出售加以限制的，表明企业已放弃对该金融资产的控制”。从准则的解释中可以看出，金融资产的转出方是否已放弃了对该金融资产的控制，主要取决于金融资产转入方是否能够单独并不受限制地将金融资产整体出售给与其不存在关联方的第三方，实际上是取决于转入方是否有出售被转让资产的实际能力。显然，在会计实务操作中，由金融资产的转出方来判断金融资产的转入方有没有单独不受限制地整体出售金融资产的能力是很困难的。况且，判断企业是否已放弃对该金融资产的控制，不仅要判断金融资产的转入方是否“能够自由地处置”该项转入的金融资产，还要涉及到金融市场上的诸多因素，如该金融资产是否存在活跃的交易市场等。另外，金融资产转移的方式很多，如附回购协议的金融资产的出售、转入方出售转入的金融资产时附有的看涨期权、采用保留次级权益或提供信用担保等进行信用增级的金融资产转移等，在会计实务中，转出方也难以判断是否放弃了该金融资产的控制权。

综上所述，笔者认为，既然在金融资产转移中，转出方很难判断该项金融资产是否已放弃控制权，就不应将该情形作为金融资产终止确认的条件。因此，企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，不论是否放弃了对该金融资产的控制，均应继续确认为金融资产。

二、金融资产转移会计处理方法的探讨

现行会计准则对金融资产转移的计量按照满足终止确认条件金融资产的整体转移、部分转移和不满足终止确认条件金融资产转移三种不同的方法进行会计处理，笔者就有关会计处理中存在的问题提出自己的看法：

（一）满足终止确认条件金融资产整体转移的会计处理

现行会计准则规定，企业金融资产整体转移符合终止确认条件的，应当按以下两项金额的差额确认为当期损益：（1）所转移金融资产的账面价值；（2）因转移而收到的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额（涉及转移的金融资产为可供出售金融资产的情形）之和。其计算公式如下：

金融资产整体转移损益=因转移收到的对价+原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（如为累计损失，应为减项）-所转移金融资产的账面价值

例1：甲公司于2010年10月10日销售一批商品给乙公司，价款合计585万元，款项尚未收到。2010年12月31日，甲公司对该项应收账款计提了60万元的坏账准备。2011年1月15日，经与中国工商银行协商，甲公司将该项应收账款出售给中国工商银行，出售价格为480万元；中国工商银行无法收回货款时，不能向甲公司追偿。

甲公司出售该项应收账款时会计处理如下：

借：银行存款480

坏账准备 60

营业外支出45

贷：应收账款 585

（二）满足终止确认条件金融资产部分转移的会计处理

现行会计准则规定，企业金融资产部分转移符合终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分之间，按各自的相对公允价值进行分摊，并将以下两项金额的差额确认为当期损益：（1）终止确认部分的账面价值；（2）终止确认部分的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额（涉及转移的金融资产为可供出售金融资产的情形）之和。

例2：甲公司于2010年12月2日在证券市场上购入A上市公司普通股股票100万股，每股买价10元，另支付交易手续费1万元。2010年12月31日，A公司股票价格为每股12元。2011年1月12日，甲公司出售A公司股票40万股，每股售价13元，扣除0.5万元手续费后，余款存入公司证券资金账户。

甲公司的会计处理如下：

（1）2010年12月2日购入股票时：

借：交易性金融资产――成本 1000

投资收益1

贷：其他货币资金――转出投资款1001

（2）2010年12月31日期末计价时：

借：交易性金融资产――公允价值变动 200

贷：公允价值变动损益 200

（3）2011年1月12日部分出售时：

借：其他货币资金――转出投资款

519.50（40×13-0.5）

贷：交易性金融资产――成本

400（1000÷100×40）

――公允价值变动

80（200÷100×40）

投资收益39.5

同时：

借：公允价值变动损益 80（200÷100×40）

贷：投资收益 80

对于满足终止确认条件金融资产的整体转移与部分转移的会计处理方法，笔者认为其处理方法符合资产与负债的确认条件，也符合收入与费用配比的原则。因此，对上述会计处理方法笔者没有异议。

（三）不满足终止确认条件金融资产转移的会计处理

现行会计准则规定，企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬时，则表明此类金融资产的转移实质上具有融资性质。企业不能将该项金融资产从企业的账户及资产负债表上予以注销，而应当继续确认所转移金融资产的整体，同时将收到的对价确认为一项金融负债，也不能将金融资产与所确认的金融负债相互抵销。在随后的会计期间，企业应当继续确认该金融资产产生的收入和该金融负债产生的费用。

例3：甲公司持有一张期限为6个月的应收票据，票面金额为60万元，已持有2个月。甲公司将该应收票据向银行办理了贴现，取得贴现净额59万元，银行拥有追索权。

按现行会计准则，甲公司会计处理如下：

（1）贴现时：

借：银行存款59

贷：短期借款 59

（2）贴现期满计算利息费用时：

借：财务费用1

贷：应付利息 1

（3）票据到期，承兑人兑付票据款时：

借：短期借款 59

应付利息 1

贷：应收票据60

（4）票据到期，承兑人不能兑付票据款时：

借：应收账款 60

贷：应收票据60

借：短期借款 59

应付利息 1

贷：银行存款60

对于上述现行会计准则中不满足终止确认条件金融资产转移的会计处理方法，笔者有不同的看法：

第一，对于金融资产的转移，如果企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬时，应当继续确认所转移金融资产的整体，这与资产确认的条件相符。但对于在收到对价的同时就确认为一项金融负债，与负债确认的条件不符。因为现行会计准则中对于负债的定义是“过去交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务”，从上例中可以看出，虽然银行拥有该应收票据的追索权，但企业在贴现时仅承担一项潜在义务，只有在该票据到期承兑人不能兑付票款时，企业才承担一项现时义务，才能确认为一项金融负债。因此，企业在办理应收票据贴现时，仅仅是资产间的相互转换，从“资产=权益”的会计等式分析，也仅引起资产一方的此增彼减，不会引起资产与权益总额的变化。

第二，对于上述会计处理方法，笔者认为对于金融资产的转移，如果企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬时，可在企业账户上仍然保留该项金融资产，但对于收到的对价，不确认为一项金融负债，而是增设一个原有金融资产的备抵账户，通过备抵账户来反映资产的此增彼减。当企业事实上承担一项金融负债，即已产生现时义务时，才能确认一项金融负债。如上例中承兑人到期不能兑付该项应收票据时，贴现企业才承担对贴现银行的负债义务。

笔者认为企业可增设“应收票据转让”账户，该账户作为“应收票据”的备抵账户，用于附追索权的应收票据贴现与转让的会计处理。

按例3，改进后的会计处理如下：

（1）贴现时：

借：银行存款 59

财务费用 1

贷：应收票据转让60

（2）票据到期，承兑人兑付票据款时：

借：应收票据转让 60

贷：应收票据60

（3）票据到期，承兑人不能兑付票据款时：

借：应收票据转让 60

贷：应收票据60

借：应收账款 60

贷：短期借款60

“应收票据转让”账户也可以用于附追索权的应收票据转让核算。

例4：甲公司将一张未到期商业承兑汇票转让给乙公司，用于购买乙公司的材料，该汇票票面金额为100万元，不带息，乙公司附追索权。

则改进后的会计处理为：

（1）转让时：

借：原材料100

贷：应收票据转让100

（2）票据到期，承兑人兑付票据款时：

借：应收票据转让 100

贷：应收票据100

（3）票据到期，承兑人不能兑付票据款时：

借：应收票据转让 100

贷：应收票据100

借：应收账款 100

贷：应付账款100

通过上述会计处理的改进，企业既保留了原有金融资产的账户，也使得金融资产与金融负债的确认更加符合会计准则中资产与负债的确认条件。同时改进的会计处理方法更加符合会计处理实务，简洁明了，通俗易懂。

【参考文献】

［1］ 企业会计准则编审委员会.最新企业会计准则讲解与运用［M］.上海：立信会计出版社，2006.

第6篇：金融资产会计准则范文

IASB将公允价值定义为：“交易双方在公平交易中可接受的资产或债权价值”。

一、寿险公司资产的公允价值的评估

寿险公司的资产主要为金融资产，在此我们主要就金融资产的公允价值的评估进行分析。

(一)金融资产公允价值的评估原则

1.当所评估的金融资产存在市场价值时，若该金融资产市场的交易规模足够大，我们可以用该金融资产的市场价格代表其公允价值；若该金融资产市场交易规模存在一定限制，市场价值也不能完全代替其公允价值，但在此时，市场价值可以作为公允价值的重要参照。

2.当所评估的金融资产并不存在市场价值，但对于相类似的金融资产存在市场价值时，则可采用对该类似的金融资产的市场价值进行有关风险调整后的价值来代替所需评估的金融资产的公允价值。

3.若所评估的金融资产无市场价值可参照，则可通过计算该金融资产未来现金流的现值来确定其公允价值。

IASB将市场价值定义为：“评估基准日，自愿的买卖双方在知情、谨慎、非强迫的情况下通过公平交易资产所获得的资产的预期价值。”

(二)金融资产公允价值的评估方法

对于金融资产的公允价值的评估，所依据的准则主要是国际会计准则39号(1AS39)，该准则规定：所有金融资产均应在资产负债表内确认，它们应以成本，即获得金融资产和金融负债所支付或收取的对价的公允价值(加上某些套期利得和损失)进行初始计量，在初始确认后，除以下各项外，所有金融资产应重新计量至公允价值。以下各项则以摊余成本计量并进行减值测试：企业源生但不是为交易而持有的贷款和应收款项；其他到期日固定的投资，例如企业打算并能够持有至到咖的债务性证券和强制性可赎回优先股；公允价值不能可靠计量的金融资产(限于一些没有市场标价的权益性工具和一些与这些无标价权益性工具的转让有关，并必须通过转让这些无标价权益性工具进行结算的衍生工具)。

国际会计准则39号不再根据金融资产持有时间的长短将其划分为长、短期投资，而是根据持有的目的将其分为以下四大类：

1.为交易而持有的金融资产，指主要为了从价格或交易商保证金的短期波动中获利而购置的金融资产。一项金融资产不论因何种原因购置，如果它属于投资组合的组成部分，

且有证据说明最近该组合可实际获得短期收益，则该金融资产归类为为交易而持有的金融资产。

2.持有至到期日的投资，指具有固定或可确定金额和固定期限，且企业明确打算并能够持有至到期日的金融资产。

3.企业源生的贷款和应收款项，指企业直接向债务人提供资金、商品或劳务所形成的金融资产。

4.可供出售的金融资产，指不属于以下三类的金融资产：

(1)企业源生的贷款和应收款项。

(2)持有至到期日的投资。

(3)为交易而持有的金融资产。

在以上四类金融资产中，对于为交易而持有的金融资产和可供出售的金融资产，将用公允价值(市场价值)进行评估；对于持有至到期日的投资和企业源生的贷款和应收款项，将用摊余价值(帐面价值)进行评估。.

与市场价值相比，公允价值定义更广泛、更概括。在相当多的情况下，可以用市场价值来代替公允价值；但如没有证据表明资产交易市场存在时，公允价值可由收益法或成本法来获得。

二、寿险公司负债的公允价值的评估

(一)寿险公司负债的公允价值的评估原则

在国际财务报告准则第4号——保险合同(1FRS4)中，对于保险合同作出了如下定义：“合同的一方(保险公司)接受另一方(保险客户)的重大保险风险，如果一些指定的不确定的将来发生的事件(被保险事件)对保险客户产生不利影响，保险公司同意补偿保险客户。”但是对于那些并没有重大保险风险的保单，如一些储蓄和养老金计划，不管它们的法定形式如何，都将被指定为金融工具并包含在IAS39的范围之内。lAS39也将适用于那些主要承载金融风险的合同，例如信用衍生工具和某种形式的金融再保险。

为了帮助保险公司作出判别，国际会计准则委员会已经澄清了其对重大保险风险的定义。重大风险指的是，也仅仅指，某一投保的事件可能导致保险公司在某种情况下将支付重大的额外赔偿，而不是指那些导致保险公司损失部分商业利润的情况。

根据以上原则，在评估寿险公司负债的公允价值时可采用以下方式处理：对于含重大保险风险的保单(在IFRS4定义范围之内的保单)，用精算评估法计算其公允价值(寿险责任准备金)；对于不含重大保险风险的保单(即在lAS39范围之内的保单)，用现值法计算其公允价值。

(二)寿险公司负债的公允价值的评估方法

1.对于在IFRS4定义范围之内的保单

在IFRS4定义范围之内的保单都含有重大保险风险，寿险公司所经营的各种传统型寿险、意外伤害险等都属于此范畴，对于这类保单是没有市场价值可以参照的，在对其公允价值进行评估时，主要由精算人员选择合理的精算假设，包括预定利率、预定死亡率、预定费用率等，对所承担的保险责任进行评估，得出其责任准备金，以责任准备金来代替其公允价值。

2.对于在lAS39定义范围内的保单

对于不包含重大保险的保单，如一些储蓄和养老金计划，都将被指定为金融工具并包含在IAS39的范围之内，由于这些保单没有市场价值可参照，因此，一般采用现值法评估其公允价值，在评估时遵循以下原则：

(1)如果现金流无风险，则采用无风险利率进行贴现。

(2)如果现金流有风险，则应进行风险调整以反映风险的市场价格，进行风险调整的方式有三种：一是调整折现率，即在无风险利率上增加一个风险溢价；二是使用期权定价技术对不同情境下的结果加权；三是调整折现的现金流。

(3)应包含所有与该保单相关的现金流。对于这类保单，计算公允价值的方法有直接法和间接法两种，直接法是从资产定价的角度，在经过适当的风险调整后直接折现负债现金流，

间接法，其基本思想是业务要按其产生的未来现金流估价。其具体步骤是：首先在随机各种情境下产生预期的未来现金流，其中要考虑负债所对应资产的投资收益、法定会计基础、所得税和风险资本需求；随后按照风险调整的资本成本贴现未来现金流，求均值后得到可分配收入现值(DDE)；从资产的市场价值中扣除DDE和递延税收负债后，就得到了负债的公允价值。

递延税收负债：

在上述符号中，FVL为负债的公允价值，TVL为用以计算税收的负债价值，l为负债的现金流，E为可分配收益，MVA为资产的市场价值，TVA为用以计算税收的资产的价值，T为税率。

三、公允价值的评估对寿险公司财务报告的影响

公允价值标准是整个国际会计标准的发展趋势，保险合同也在向公允价值标准迈进，在IASB关于保险合同的第一阶段和第二阶段中，采用公允价值对寿险公司进行评估，其经营结果与采用当前方法相比会有一定差异，理解这些差异及导致这些差异产生的因素有助于我们更好地理解和运用公允价值。由于在这两个阶段中，对于占寿险公司资产绝大部分的金融资产主要将依据lAS39来进行评估，这意味着寿险公司的资产已经基本上以公允价值为基础了，这样，对寿险公司负债的评估原则和方法的调整会对寿险公司经营成果的反映产生影响，同时，由于IAS侧重于资产负债表，以下，将通过分析在保险合同项目第一阶段和第二阶段中对寿险公司负债的评估来阐述公允价值的评估对寿险公司的财务报告的影响。

(一)IASB关于保险合同项目的第一阶段

在第一阶段中，IFRS4对保险合同给出了明确的定义，而且定义十分宽泛，主要指保险人接受了重大保险风险。对于属于IFRS4范围内的保险合同，其负债都将采用精算评估法来评估。在采用精算评估法评估负债时，相关的精算假设如利率、死亡率及费用率等都是由精算师根据行业准则及其经验来作出判断，并根据这些假设来评估负债，而这些假设一经确定，在相当长的一段时间内都不会发生变化，这就导致寿险公司的这部分负债被锁定，相当于是用摊余成本法(帐面价值)来评估负债；而与此同时，由于寿险公司的金融资产主要属于IAS39的范围之内，这就意味着相当一部分金融资产的公允价值是用市场价值来代替的，因此，在保险合同项目的第一阶段，会出现由于寿险公司的负债的相对锁定，而资产由于采用公允价值进行评估会受市场因素的影响很大，由此，在寿险公司资产负债表上，其净资产(所有者盈余)会发生很大的波动。

(二)IASB关于保险合同项目的第二阶段——以公允价值为基础的会计体系

在第二阶段，由于针对所有的保险合同都将以公允价值为基础来进行评估，尽管针对保险合同评估公允价值的进一步的规则还在研究中，但可以预期的是，在评估寿险公司负债的公允价值的时候，其所用的精算假设，尤其是利率等，会根据当时的实际情况来进行调整，而这些精算假设的调整无疑会影响到各种保险合同的公允价值，由此使得寿险公司的负债的评估值会发生较大的波动。但需要注意的是，当由于受市场利率波动等因素而调整精算假设，进而使得寿险公司负债的公允价值发生较大波动时，寿险公司的金融资产也会由于受到与影响精算假设的一些因素(主要为利率)的变化而使得其市场价值发生改变，从而使得寿险公司资产的公允价值也随之发生较大波动。可以预期的是，资产和负债的公允价值的波动具有一定的抵消作用，这样的结果将使得在资产负债表上净资产的波动降低，从而能更为准确合理地反映寿险公司的经营状况。

四、国际会计准则与国内会计准则财务处理的主要差异

对于保险公司来讲，在对于一些会计科目的处理上，国际会计准则与中国现有的会计规定存在一定差异，由于这些差异的存在，会导致以国内会计准则编制的会计收益和以国际会计准则编制的会计收益之间存在着系统性的差异。这些差异主要体现在责任准备金评估、对投资的处理、对保单获得成本的处理及递延税项等。

(一)国际会计准则与国内会计准则对责任准备金评估的差异

对于责任准备金的评估，在国内的会计准则中是参照保监会颁发的有关精算规定，根据险种的不同而采用完成修正法、均衡纯保费法等，有关的精算假设也参考有关的规定，采用较保守的精算假设；而在国际会计准则中，对于IFRS4范围内的保险合同，由精算人员选择合理的精算假设评估其责任准备金，对于IAS39范围内的保险合同，则采用现值法评估其公允价值。总体来讲，国际会计准则所采用的精算假设要与真实情况更接近一些，而国内会计准则所采用的精算假设较保守，因此，在会计利润核算上，由于此项差异会导致国内会计准则下的利润比国际会计准则下的利润高。

(二)国际会计准则与国内会计准则对金融资产评估的差异

对于金融资产的评估，在国际会计准则下，根据IAS39，将金融资产划分为为交易而持有的金融资产、可供出售的金融资产、持有至到期日的投资、企业源生的贷款和应收款项等四类资产，对于前两类资产，采用公允价值(市场价值)来进行评估，对于后两类资产，采用摊余成本法(帐面价值)来进行评估；而在国内会计准则下，则将金融资产划分为短期投资和长期投资(一年以上)两部分，对于短期投资，按照成本与市价孰低来评估，对于长期投资，则按照帐面价值与可收回金额孰低来进行评估。

显然，由于寿险公司的负债主要为长期的，因此，为达到资产负债匹配，寿险公司的金融资产也主要为长期的，由此，在国内会计准则下，金融资产的价值评估会相对锁定，其波动性会小于在国际会计准则基础上所评估出的金融资产价值。

(三)国际会计准则与国内会计准则对递延保单获得成本和递延税项等项目的处理的差异

在国内会计准则中，对于保单获得成本采用一次性摊销的方式，不形成递延保单获得成本，这样，在公司最初的几个经营年度，在会计利润的核算上会有低估的可能，在一定程度上，不能客观地反映公司的实际财务状况。而在国际会计准则中，则会在会计处理上将部分保单获得成本视为递延资产，由于此因素的存在，会导致在国际会计准则下的会计利润会有所提高，在一定程度上能客观反映寿险公司的盈利能力。

第7篇：金融资产会计准则范文

[关键词]可供出售金融资产 公允价值 摊余成本 金融资产减值

一、可供出售金融资产是否需要考虑减值

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十条明确规定“企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益以外的金融资产的账面价值进行检查,有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。”,而在随后的第四十六条、第四十七条和第四十八条分别规定了可供出售金融资产减值的会计处理。

也就是说虽然都是以公允价值计量的金融资产,交易性金融资产是不必考虑减值的,而可供出售金融资产却必须在一定情况下考虑减值,其原因仅仅是由于交易性金融资产的公允价值变动计入了当期损益,而可供出售金融资产的公允价值变动被计入了所有者权益。这种对于以同种计量模式计量而公允价值变动处理结果却不同的做法本身就有待探讨,却又由此引发了考虑减值与不考虑减值的巨大差异。

本人认为,作为以公允价值计量的各资产项目的会计计量与核算方法在原则上应当是统一的,即不但可供出售金融资产的公允价值变动应当计入当期损益,而且它也应当和其他各项能够以公允价值计量的资产一样,在资产负债表日不需要考虑减值,完全可以根据公允价值变动的结果在调整资产账面价值的同时调整当期损益。

二、可供出售金融资产减值会计处理的合理性

1.为什么不为可供出售金融资产计提减值准备

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十条明确规定了“有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。”,而在后面几条的相关具体描述中却刻意回避了“减值准备”这个词汇,即使像《企业会计准则讲解(2006)》这样的权威解读资料在相关案例中也没有使用“××资产减值准备”科目。《企业会计准则――应用指南(2006)》对于可供出售金融资产减值会计处理的规定是“资产负债表日,……,确定可供出售金融资产发生减值的,按应减记的金额,借记“资产减值损失”科目,按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额,贷记“资本公积――其他资本公积”科目,按其差额,贷记本科目(公允价值变动)”。

除可供出售金融资产以外,其他所有应考虑减值问题的资产,在确认减值损失并计提减值准备时的会计分录都是借记“资产减值损失”科目、贷记“××资产减值准备”科目,只有该资产例外,在确认减值损失时借方计入当期损益而贷方却转出“资本公积――其他资本公积”并冲减原资产账面价值。笔者实在想不出这么做的理由,难道是将公允价值变动计入资本公积留下的隐患?

2.可供出售权益工具减值处理的合理性

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十六条和前述《企业会计准则――应用指南(2006)》的相关规定告诉我们,应将可供出售金融资产发生的减值金额计入当期损益(资产减值损失),而《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十八条得规定又告诉我们“可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得通过损益转回。”,《企业会计准则――应用指南(2006)》又在191页具体规定了可供出售权益工具公允价值恢复的会计处理为“借记本科目(公允价值变动),贷记”资本公积――其他资本公积”。

也就是说企业持有的符合条件的可供出售权益工具投资发生减值后,在一定条件下其价值是可以恢复的,但是确认减值损失时应计入损益,而价值恢复时却要通过所有者权益。如此处理的合理性,笔者实在不敢苟同。无论从会计信息质量要求的一贯性要求出发,还是借鉴其它资产减值恢复的会计处理,确认减值和价值恢复的会计处理都应当是同步的。即如果确认减值损失时计入了当期损益(资产减值损失),那么资产价值回复时的正确会计处理也应当是冲减当期损益(资产减值损失)。

3.可供出售债务工具减值处理的合理性

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十六条,关于可供出售金融资产减值金额确定的规定是“该转出的累计损失,为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和已计入损益的减值损失后的余额。”,而对于可供出售债务工具减值金额的计算并没有给出具体的说法,反倒是《企业会计准则讲解(2006)》通过案例给了我们一点提示:

本案例实际上是比较简单的,由于债券票面利率和实际利率都为3%,所以2006年12月31日可以按照当日公允价值和期初摊余成本直接计算减值损失金额为200 000元(800 000―1 000 000),而如果债券票面利率和实际利率不同,再计算减值损失金额恐怕就没有这么简单了。也就是说该案例无论计算资产减值损失金额还是计算资产价值恢复金额,都是用资产负债表日公允价值减去当日债券的摊余成本,并不是真正反映公允价值的差额,这就从根本上违背了可供出售金融资产以公允价值计量的计量原则。笔者认为,绝不能将“摊余成本”和“公允价值”两种截然不同的计量模式对同一资产项目同时使用,不但增加了会计处理的难度,也未必就能切实提高会计信息的真实性,由于“实际利率”和“摊余成本”本身就不能保证客观公允。实际上,如果完全采用公允价值计量,无论资产减值损失金额还是资产价值恢复金额都应当是期初、期末资产公允价值的差额,当然要扣除到期利息对公允价值的影响。

三、结论

综上所述,笔者建议取消对可供出售金融资产减值的认定,采用与其他以公允价值计量资产一样的会计处理方式,资产负债表日按公允价值变动情况调整资产账面价值和当期损益,不考虑资产减值。而如果必须接受为可供出售金融资产计提减值这一特殊规定,也必须采用与其他资产计提减值相同的会计处理方法,即将确认的减值损失金额计入当期损益(资产减值损失)并同时计提减值准备,而不是直接冲减资产账面价值。同时,既然可供出售金融资产采用公允价值计量,那么也应当以公允价值为基础计算确定减值损失金额和后续的价值恢复金额。

参考文献:

[1]财政部.企业会计准则.2006.

第8篇：金融资产会计准则范文

【关键词】金融资产减值；会计处理；分析和阐述

一、前言

社会的不断发展，新会计标准的颁发，给不同企业进行了金融的规范和约束，对金融的资产进行了重新的定位，增加了企业的金融资产减值的会计处理工作难度。为了保证企业金融资产减值的会计处理工作的有序开展，需要对金融资产减值的会计处理工作进行目标的制定，来引领企业金融资产减值的会计处理工作的进行。

二、资产减值阐述

金融的资产是企业的主要资产体现，对于企业的资产的减值来说，其主要是代表具有可利用性的财务金融低于现有财务价值的表现。在会计法律章程和法律体系中，资产减值是不可缺少的一部分，其是对企业金融资产的矫正，对企业原有资产的矫正。对于一个企业来说，假使其在发展过程中，产生资产减值现象，发现自身的具有可利用性的财务金融低于现有财务价值时，要遵循相关的会计准则来进行处理，利用科学的金融处理工具，建立在计量法律章程基础上来进行会计的金融资产减值处理工作。具体来说，企业可以利用自身的资产负债计量表格来进行处理，分析企业自身是否存在金融的资金减产现象，对自身的资产负载计量表格分析或，对数据进行减值的测试。

三、金融资产减值的会计处理工作有效开展

1.明确会计准则，增强金融资产减值的会计处理准则实际应用性

对于企业的金融资产减值的会计处理工作来说，为了保证其处理的效率和质量，在进行处理工作时，可以遵循会计准则来开展，其具有实际操作性，可以提高金融资产减值的会计处理的水平，但是站在辩证的角度来说，会计准则在金融资产减值的会计处理工作中，也具有自身的发展局限性。例如：其在发展过程中，对于不同具有实际应用性数据的应用方法，和未来资产和先进的判断等等具有模糊性。面对这一发展形势，要想保证金融资产减值的会计处理工作的良好开展，要对金融资产会计准则进行明确构建，增加其实际应用性与操作性，降低主观利用频率，保证会计信息的实效性与可信赖度。

2.营造良好的金融资产减值的会计处理环境

对于金融资产减值的会计处理工作来说，其主要构成部分是对资产的确认与计量，优化企业的金融资产环境，增加金融资产减值的会计处理的理论依据性，保证其可以有序进行，增加其处理工作的有序性，避免金融资产减值的会计处理混乱与随意现象的发生。由此可见，对于金融资产减值的会计处理工作来说，构建良好的计量环境，增加计量的理论依据性，增加对金融资产减值的会计工作的环境支持度，是金融资产减值的会计处理工作的基础。

3.提高金融资产减值的会计处理工作人员的工作能力

金融资产减值的会计处理工作的客观环境，是企业发展的基石，但是单一依靠客观环境来保证 金融资产减值工作的良好进行，是不可能实现的。对于金融资产减值的会计处理工作来说，工作人员与管理人员在企业发展过程中发挥着不可替代的作用。因此，只有把客观环境与工作人员结合发展，才能保证金融资产减值的会计处理的工作的有序进行。为保证工作人员与管理工作人员的工作能力，要增加对不同工作人员与管理人员的培训，建立良好的培训环境，利用专家讲座或者优秀工作人员讲解的形式来进行培训，提高工作人员的专业知识，提高其操作技能，建立奖罚分明的工作制度，提高工作人员工作积极性，保证其在遇到资产减值问题时，可以准确、及时的进行解决与处理。其次，细致化来说，企业工作人员在实际的处理工作中，要极为注意工作细节，在实际金融资产减值处理时，要注意依据法律章程与会计准则来进行处理，对金融资产减值进行类别的划分，对发生减值后产生变化的利息进行判断与确定，对企业的资产与利息、成本等等工作任务细致化分析，增加对不同计算环节的掌握，保证金融资产减值处理工作可全面实施。

四、结论

金融资产减值的会计处理工作，是会计准则的主要内容，是企业的主要工作任务，其关系着企业的整体发展，关系着企业的经济发展。因此，要加以关注金融资产减值的会计处理工作。为了保证企业金融减值会计处理工作的有序开展，其在处理工作时，可以明确会计准则，增强其实际应用性，营造良好的会计环境，提高金融资产减值的会计处理工作人员的工作能力，对其进行培训，建立合理化的培训周期，明确其工作职责，建立奖惩制度，增加其会计处理工作积极性，来保证金融资产减值的会计处理工作的工作效力与质量，来提高企业自身的实力与竞争力。

参考文献：

[1]闫光荣. 可供出售金融资产减值的会计处理之我见[J]. 会计师，2014，（20）：20-21.

[2]缑晓剑. 金融资产减值的会计处理研究[J]. 会计之友，2013，（15）：72-78.

[3]刘玉琴. \谈新会计准则下资产减值的会计处理[J]. 财会研究，2013，（02）：43-46.

[4]刁华兰. 金融资产减值的会计处理及对所得税的影响[J]. 扬州大学税务学院学报，2010，（06）：73-76.

[5]王证明. 新准则下企业金融资产减值会计处理探究[J]. 财会研究，2009，（08）：32-34.

第9篇：金融资产会计准则范文

一、新准则的主要内容

新准则由总则、金融资产和金融负债的分类、嵌入衍生工具、金融工具确认、金融工具计量、金融资产减值、公允价值确定、金融资产、金融负债和权益工具定义共八章组成。

（一）“总则”部分，包括制定金融工具确认和计量会计准则的目标和依据；明确了金融工具和衍生金融工具的定义；明确了新准则的适用范围。

（二）在“金融资产和金融负债的分类”部分，明确规定了金融资产应当在初始确认时划分为四类：1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；2.持有至到期投资；3.贷款和应收款项；4.可供出售金融资产。

金融负债应当在初始确认时划分为下列两类：1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；2.其他金融负债。同时，本部分还规定了上述各类金融资产和负债的具体划分标准。

（三）在“嵌入衍生工具”部分，定义了嵌入衍生工具的概念以及可以分拆为单独衍生工具的条件。

（四）在“金融工具确认”部分，明确了金融工具初始确认和终止确认的条件。

（五）在“金融工具计量”部分，明确了金融工具按照公允价值进行初始计量和后续计量。

（六）在“金融资产减值”部分，明确了计提减值准备的条件和对减值的会计处理。

（七）在“公允价值确定”部分，明确了公允价值的概念及确定依据。

（八）在“金融资产、金融负债和权益工具定义”部分，明确了金融资产、金融负债和权益工具的内容。

二、新准则与原相关规定差异比较

我国原有会计准则体系中有关金融工具方面的准则都还是空白。此次新颁布的会计准则，将在这些方面进行有效完善。《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》与原相关制度(规定)的不同之处主要体现在以下方面：

（一）新准则对投资的分类不再局限于原来以时间长短来划分短期投资与长期投资，而是从投资交易的目的性和经济实质反映经济内容来分类。新准则明确要求对金融资产进行四种分类，即交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项和可供出售金融资产，且确定后不得随意变更。以商业银行购买债券为例，按新准则规定，从购买初始商业银行就要将单只债券划分为上述金融资产四大类型中的一种，且确定后不能随意变更。这样，对商业银行来说，对单只债券的品质研究和市场行情预期判断以及市场风险的充分考虑就尤其重要了。

（二）在我国原有的会计准则中不但缺少对金融资产的终止确认标准，甚至也不存在金融资产的初始确认标准。填补初始确认和终止确认标准的空白是我国金融市场的大势所趋。本次新准则在金融工具确认中包括了初始确认和终止确认两个层次的标准，适应了我国金融市场发展的客观需要。

（三）为了防范衍生金融工具可能产生的金融风险，准则还要求企业将衍生工具纳入表内核算，改变了我国长期以来衍生金融工具仅在表外披露的做法。使金融工具产生的风险成为定性和定量信息，是从会计核算上高度重视风险防范的进步。

（四）金融工具在计量上采用“公允价值”基础，是最突出的亮点，它实现了我国会计准则的新突破。按“公允价值”调整所产生的损益与按“收入费用”的传统模式所确认的损益显得同样的重要。

三、执行新会计准则对企业财务状况的影响分析

新准则的，可能会在很大程度上改变企业财务报表数据，从而使企业的利润在短期内发生较大变化。对于金融企业，新准则的影响也是非常大的。执行新会计准则对企业财务状况的影响体现在以下几个方面：

（一）金融衍生工具表外业务表内化，并一律以公允价值计量，有利于及时、充分反映企业的衍生工具业务所隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响。为了防范衍生金融工具可能产生的金融风险，准则规定衍生金融工具从表外移到表内反映，而且一律以公允价值计量，相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益，这改变了原制度的按成本与市价孰低法计量的规定。由于衍生金融工具价格升降的不确定性，故执行新准则后，利润的走向具有不确定性。上述变化要求上市银行和证券公司善用衍生工具这把“双刃剑”，因为表内化将对企业利用衍生金融工具进行风险管理的行为产生重大影响，企业不但要考虑现金流等经济因素，还要考虑衍生金融工具对报表的影响，以避免给报表带来过大的波动。

（二）公允价值与实际利率摊余法能够更好地反映市场因素、时间价值，从而更准确地计量各类金融资产和负债。