对审计报告的意见精选(九篇)

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第1篇：对审计报告的意见范文

第二条本准则所称审计报告，是指审计组对审计事项实施审计后，就审计实施情况和审计结果向派出的审计机关提出的书面报告。

第三条审计组对审计事项实施审计，并完成既定的审计目标后，应当向审计机关提出审计报告。

第四条审计报告包括下列基本要素：

（一）标题；

（二）主送单位；

（三）审计报告的内容；

（四）审计组组长签名；

（五）审计组向审计机关提出审计报告的日期。

第五条审计报告的标题应当包括被审计单位名称、审计事项的主要内容和时间。

第六条审计报告的主送单位是派出审计组的审计机关。

第七条审计报告的具体内容主要包括：

（一）审计的范围、内容、方式、起讫时间；

（二）被审计单位的基本情况，财政财务隶属关系，财政收支、财务收支状况等；

（三）被审计单位对提供的会计资料的真实性和完整性的承诺情况；

（四）实施审计的步骤和采取的方法及其他有关情况的说明；

（五）被审计单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益情况及其评价意见；

（六）审计查出的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为的事实以及定性、处理、处罚的法律、法规规定；

（七）对被审计单位提出改进财政收支、财务收支管理的意见和建议。

第八条审计报告应当内容完整，结构合理，观点明确，条理清楚，用词恰当，格式规范。

第九条审计组应当根据审计工作底稿以及相关资料，在综合分析、归类、整理、核对的基础上，编制审计报告征求意见稿。

第十条审计组组长应当对提出的审计报告的真实性负责。

审计人员和审计组组长均不得将审计过程中查出的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的行为隐瞒不报。

第十一条审计报告应当经审计组集体讨论并由审计组组长定稿，按照规定及时征求被审计单位意见。

第十二条被审计单位应当自收到审计报告之日起十日内提出书面意见；被审计单位自收到审计报告之日起十日内没有提出书面意见的，视同无异议，并由审计人员予以注明。被审计单位对审计报告有异议的，审计组应当进一步研究、核实。如有必要，应当修改审计报告。但是征求被审计单位意见的审计报告应予保留，不得遗弃、增删或者修改。

第十三条审计组对审计事项实施审计后，应当及时向审计机关提出审计报告；提出的时间一般不得超过六十日。

审计组应当将审计报告、被审计单位对审计报告的书面意见及审计组的书面说明或者修改意见，一并报送审计机关，由审计组所在部门接收。

第十四条审计组所在部门收到审计报告后，应当对审计报告及审计工作底稿进行审核，提出书面审核意见。

审计组所在部门负责人对审计报告的审核意见负责。审计组所在部门根据审计报告及审核意见提出审计意见书、审计决定书、审计建议书、移送处理书代拟稿，连同审计报告及审核意见报送复核机构或者专职复核人员复核。

第十五条审计机关对审计报告，审计意见书、审计决定书、审计建议书、移送处理书代拟稿进行审定。一般审计事项的审计报告，审计意见书、审计决定书、审计建议书、移送处理书代拟稿，可以由审计机关主管领导审定；重大审计事项的审计报告，审计意见书、审计决定书、审计建议书、移送处理书代拟稿，应当由审计机关审计业务会议审定。

第十六条审计机关对审计报告，审计意见书、审计决定书、审计建议书、移送处理书代拟稿中的下列事项进行审定：

（一）与审计事项有关的事实是否清楚，证据是否确凿；

（二）被审计单位对审计报告的意见是否恰当，复核机构或者复核人员提出的复核意见是否正确；

（三）审计评价意见是否恰当；

（四）定性、处理、处罚意见是否准确、合法、适当；

第2篇：对审计报告的意见范文

[关键词] 审计报告中国注册会计师审计准则独立审计具体准则变化

一、准则名称解读

准则名称由原来的《独立审计具体准则第7号――审计报告》改为了《中国注册会计师审计准则第1501号――审计报告》和《中国注册会计师审计准则第1502号――非标准审计报告》，由原来的一个准则分成了两个新准则。名称上增加了主体“中国注册会计师”，强调了其责任，同时把审计报告分成了标准审计报告和非标准审计报告两部分。

二、审计意见的形成解读

新准则与原准则相比，在“第一章：总则”与“第二章：审计报告的基本内容”之间，新增加了一章“审计意见的形成”，对如何进行财务报表评价，形成审计意见做了明文规定。该章包括以下内容：

1.注册会计师应当评价根据审计证据得出的结论，以作为对财务报表形成审计意见的基础。

2.在对财务报表形成审计意见时，注册会计师应当根据已获取的审计证据，评价是否已对财务报表整体不存在重大错报获取合理保证。

3.在评价财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制时，注册会计师应当考虑下列内容:(1)选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况;(2)管理层作出的会计估计是否合理;(3)财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性;(4)财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。

4.在评价财务报表是否做出公允反映时，注册会计师应当考虑下列内容:(1)经管理层调整后的财务报表，是否与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致;(2)财务报表的列报、结构和内容是否合理;(3)财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质。

三、审计报告基本内容解读

新准则规定审计报告的基本内容与原准则相比，取消了范围段，而在引言段和审计意见段之间另加了“管理层对财务报表的责任段”和“注册会计师的责任段”两段。原来在引言段中提及的“会计报表的编制是被审计单位管理当局的责任，注册会计师的责任是在实施审计程序的基础上对会计报表发表意见”，现被分别在上述两新增段落中进行具体表述，加以强调。其中:

1.“管理层对财务报表的责任段” 应当说明，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括:

(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报;(2)选择和运用恰当的会计政策;(3)做出合理的会计估计。

2.“注册会计师的责任段” 注册会计师的责任段应当说明下列内容：

(1)注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。中国注册会计师审计准则要求注册会计师遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。

(2)审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。

(3)注册会计师相信已获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。

此外，新准则中的引言段内容除了取消“管理层对财务报表的责任”和“注册会计师的责任”外，还有的变化就是不仅要指明“财务报表的日期和涵盖的期间”，还要说明以下内容“指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称和提及财务报表附注”。

四、审计报告类型解读

新准则根据出具的审计意见类型，审计报告分为“标准审计报告”和“非标准审计报告”两类，并分别以两个准则加以表述。当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该报告称为标准审计报告。非标准审计报告，是指标准审计报告以外的其他审计报告，包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。

审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。新准则中明确规定除两种特殊情况（持续经营问题和其他重大不确定事项）外，注册会计师不能在审计报告的意见段之后增加强调事项断或任何解释性段落，以免财务报表使用者产生误解。加上新准则进一步明确了注册会计师的责任，有效遏制以强调事项段代替发表保留意见甚至否定意见的行为，避免了注册会计师借此操纵审计报告意见类型。它对规范审计报告，提高审计质量具有积极作用。

五、审计报告日期解读

第3篇：对审计报告的意见范文

ensen和Peter O. Christensen创建的一种理论研究方法体系：通过阐述一组抽象的概念，使用大量通俗例子做支撑，旨在辨别“做会计”的实质原因，提出了“会计是使用估价语言和代数式来达到传递信息的目的”的结论。他们倡导的这种研究方法称为“分析式研究”，与实证研究一起成为当代会计研究的两大主流。CPA审计报告由规范的标准化专业语言和基本概念组成，经由“公司财务报告供应链”传导到资本市场，理应具有丰富的“信息含量”，投资者对不同类型审计意见的市场反应不同。现实悖论是：使用者和投资者决策往往不依赖于审计意见，股票价格变动趋势与审计意见不一致甚至无关。“CPA审计报告是否具有足够的信息含量，借鉴“分析式研究”方法解析其中蕴含的信息含量，厘清其逻辑结构关系，甄别其形成机理”就成为理论界和实践中的一个重大研究课题。

一、国内外研究综述

（一）国外研究现状 Shank，Murdock和Dillard（1977）、Finnerty和Oliver（1981）研究发现，收到保留意见的公司在审计报告披露后其系统风险的平均值和方差有了明显增加，说明投资者在保留意见被披露后提高了对公司系统风险的评估，市场对保留意见的审计报告做出了负面反应。Michael Firth（1978）测试了英国“保留意见”的信息含量，发现投资者能对因不同原因出具的保留意见做出不同的市场反应。Chow和Rice（1982）也测试了保留意见与非正常收益率之间的关系，发现被出具保留意见的上市公司具有显著的负面市场反应。Elliot（1982）研究了1973~1978年间美国145家上市公司收到保留意见后的市场反应后发现，市场早在保留意见公布45周之前就对其做出了显著的负面反应。Dodd等（1984）选择了1973~1980年间首次收到保留意见的美国上市公司为样本研究发现：在审计报告公布前后5天存在着细小的负的累计非正常收益率且不显著，在公布前6个月的时间内，累计非正常收益率达到-8.9%且显著，并在不同的样本组中均存在着这样的负反应。

LaSalle和Anandarajan（1997）研究了银行信贷经理在信贷决策中对因诉讼和持续经营原因出具拒绝表示意见审计报告的反应，发现信贷经理在面对拒绝表示意见审计报告时减少了贷款意愿，调低了该客户还款能力的评价、调低了该客户改善盈利能力的评价、调高了可能贷款的边际利率。Dopuch（1986）、Loudder（1992）、Frost（1994）、Chen（2000）等研究得出了类似结论：审计意见具有决策有用性，审计报告具有信息含量，审计具有传递客户特征的信息功能，市场对审计报告意见反映显著。

在审计报告形成机理研究方面，以毕马威Business Measureme

nt Process（BMP）、安永Business Environment Analysis Template（BEAT）、普华永道PwC Mehtodology、德勤“AS/2”等“四大”（Big 4）为代表，提出了基本原理大致相同的风险导向审计方法，倡导以风险全面识别、评估和控制为导向，综合考虑重要性、独立性、职业谨慎、审计抽样程序、审计证据等基本概念因素（本研究称“信息含量因子”）后出具CPA认为恰当的审计意见。西方经典审计教科书如Auditing：Assurance & Risk（W. Robert Knechel）、Audting：AnIntegrat

ed Apporoach（Arens & Loebbecke）、Auditing and Assurance Services：A Systematic Approach（William F. Messier，Jr.）、Auditing：Concepts for a Changing Environment（Larry E. Rittenberg & Bradley J. Schwieger）、Miller Auditing Procedures（G. Georgiades）、Student’s Manual of Auditing（Diane Walters & John Dunn）在论述CPA审计报告形成方面，重在单项、分章节论述“信息含量因子”的含义及其应用，内容分散，忽视了其内在的逻辑联系，没有归纳出如何依赖这些“信息含量因子”形成审计报告的路径。

（二）国内研究现状 李增泉（1999）以上市公司1993~1997年度的审计意见作为研究对象，通过考察年报公布日前后的市场反应，力图从实证角度对审计意见的信息含量做出分析，发现“标准无保留意见”与“非标准无保留意见”公司在年报公布前后有不同的市场表现，审计意见对投资者的决策行为产生重要影响；不同类型的“非标准无保留意见”会引起不同的市场反应，但投资者并未对其进行严格区分，“非标准无保留意见”公司在年报公布前后的反常表现以及被连续出具的“非标准无保留意见”在年报公布日仍有一定的信息含量，说明我国的证券市场远非“半强式有效市场”。

李东平、黄德华、王振林（2001）利用1999年和2000年34家出现事务所变更的上市公司组成研究样本，同时随机从深沪两市上市公司中抽取34家公司组成一个控制样本组，应用多元logistic回归分析研究了非标准审计意见和会计师事务所变更之间的关系。发现会计师事务所变更与前一年度的“不清洁”审计意见变量成正相关关系，注册会计师出具的“不清洁”审计意见本身是导致我国资本市场中会计师事务所变更的基本原因。李爽、吴溪（2001）利用1997~1999年中国证券市场审计师变更的数据进行研究，得出结论：在研究期间内发生了审计意见严重程度减轻的审计师变更，审计师规模更可能发生由大到小的变更。耿建新、杨鹤（2001）发现，被出具过非标准无保留意见审计报告的上市公司比未被出具过的更易变更会计事务所，变更后，其审计报告中标准无保留意见显著地多于非标准无保留意见。

宛燕如、高文进（2009）曾对审计意见形成过程进行归纳后描绘了流程图，但是不够明晰具体。我国CPA全国统一考试教材《审计》、《注册会计师执业准则》（2006）借鉴了西方风险导向审计的框架结构，对审计报告的形成机理阐释也比较宽泛。

国内外研究结论形成鲜明对比：国外CPA审计报告传导到资本市场，具有重要的“信息含量”，对投资决策有重大影响；而我国CPA审计报告传导到资本市场，反应不强烈。笔者认为：西方CPA职业界面临着巨大的职业风险（如安达信案例）和严厉的监管措施（如萨班斯・奥克斯利法案），不得不注重操守，职业谨慎非常强，审慎执业。我国具有特殊的人文社会关系国情，CPA个人素质和职业操守都远非可比，于是上市公司依靠更换事务所达到“购买审计意见”目的，CPA也为应付审计市场的激烈无序竞争，迎合委托方提供虚假或“刻意修饰”后的审计报告，双方互相默契配合，“信息含量不高”在所难免。另外，由于我国投资者大多数非专业人员，自我保护和风险意识差，法律不完备和政府监管不严厉，也在另一方面纵容了CPA审计报告的“信息含量低”这一现实。

本文采用采用“分析式研究”方法，结合分析CPA审计报告所包含的基本审计概念体系及其逻辑联系，揭示审计报告的“信息含量”原理，描绘CPA审计报告形成机理的路径图，提出了富有新意的改进建议，在理论上开拓了一片研究新领域；实践中有助于CPA审慎撰写审计报告，便于监管者和投资者直接对照，对利益相关者正确理解审计报告的丰富内涵，政府加强监管具有重大的意义。

二、基于“信息含量观”的CPA审计报告传导及其形成机理

（一）主要内容 基于“信息含量观”的CPA审计报告传导及其形成机理研究的主要内容包括：（1）以我国CPA执业准则体系和证券市场的建立发展过程为线索，按照“1992年证券市场建立前”、“1992-1996年独立审计准则实施前”、“1996-2003年审计报告准则修订前”、“2003-2006年新CPA执业准则前”、“2007年实施新CPA执业准则后”等5个分时段收集CPA的审计报告，进行归类统计，分析其包含的“信息含量因子”演进历程，解析其相互内在逻辑联系等重要信息分布；（2）选取具有典型意义的不同意见类型审计报告，以“信息含量因子”作为研究的假设变量，以市场反应指标（如投资收益率）为因变量，构建关系模型，实证分析各“信息含量因子”对股票价格变化和投资决策者的影响；（3）归纳并描绘CPA审计报告形成机理路径图：以风险导向为总揽和指向，独立性为灵魂和首要要求，职业谨慎和重要性判断贯穿审计过程，经过“全面识别评估并控制风险――执行抽样审计程序――判断审计证据充足性――最终风险衡量”过程，形成不同的审计意见类型并出具审计报告。

（二）基本思路 在选择一定数量、范围的上市公司、会计师事务所和我国沪深两地证券交易所进行问卷调查、实地调研基础上，搜集CPA审计报告，采用分析式研究和实证研究两条路线并行。先分析CPA审计报告的信息含量，描绘其形成机理路径图，再以审计报告信息含量因子作为假设变量引入构建模型，通过Eviews软件分析各因子对股价和投资者决策影响，得出审计报告信息含量状态的结论。最后，结合审计报告的形成机理路径图和实证分析结论，提出改进我国CPA审计报告的建设性意见。如图1所示。

（三）方法与重点 研究的方法主要采取：（1）问卷调查、实地调研；（2）分析式研究，提出审计报告的“信息含量观”体系；（3）实证研究，检验CPA审计报告信息含量对股价和投资者决策的影响效应。研究重点：以通俗案例和基本概念阐释CPA审计报告的“信息含量因子”内在逻辑联系、绘制审计报告的形成机理路径图。

三、结论

（一）基本观点 一是我国CPA审计报告的“信息含量”不足，对股价影响、利益相关需求者决策价值不大；二是可理解性和明晰性是CPA审计报告的特点和首要要求；三是CPA可以在漠视风险前提下出具任何意见的审计报告。同时，由于调研工作量大，获取上市公司、证券交易所和会计师事务所的一手信息并进行归纳。

（二）相关建议 首先，可以相应引入“分析式研究方法”构建CPA审计报告“信息含量观”的理论体系；其次，绘制CPA审计报告形成机理路径图，具体可参考图2所示 ；最后，在CPA审计报告改进方面，可适当增加重要性（特别是数量方面）的信息含量。

［本文系湖北省荆门市审计局科研课题阶段性研究成果］

参考文献：

［1］中国注册会计师协会：《审计》，经济科学出版社2009年版。

［2］陈汉文：《审计理论》，机械工业出版社2009年版。

［3］谢荣、吴建友：《现代风险导向审计理论研究与实务发展》，《会计研究》2004年第4期。

［4］Ross L. Watts & Jerold L. Zimmerman：Positive Accounting Theory，Prentice Hall，Pearson Education，Inc，1986.

［5］John A. Christensen & Joel S. Demski：Accounting Theory：An Information Content Perspective，The McGraw-Hill Companies，Inc，2003.

［6］Christensen P. & G. Feltham: Economics of Accounting: VolumeⅠ（Information in Markets） ?2002 and Ⅱ（Performance Evaluation）2005，Kluwer Inc.

第4篇：对审计报告的意见范文

一、作者不同。审计报告征求意见稿的作者是执行审计任务的审计组，由审计组组长或者主审或者审计组长委托的其他审计组成员起草。审计报告和审计结果报告的作者则是发文的审计机关，由审计组所在的业务部门负责起草。

二、接受主体不同。审计报告征求意见稿的接受主体是派出审计组的审计机关。审计结果报告的接受主体是经济责任审计项目的委托机关，一般是组织部门或被审计单位的主管部门。而审计报告接受主体则是不确定的。部门、单位、组织、企业和个人均可能是该报告的接受主体。虽然审计机关的审计报告的接受主体不能完全确定，但一般可以根据与被审计单位的关系紧密程度确定主要接受主体，如行政事业单位进行的财政财务收支审计，那么财政机关和该单位的主管部门则是该报告的主要接受主体。

三、标题不同。审计组的审计报告的标题为审计报告（征求意见稿）；审计机关的审计报告的标题为审计报告；而审计结果报告的标题应包括审计机关的名称，被审计责任人的姓名、职务、任职单位的名称，审计项目名称和文种。一般可表述为“关于某某（被审计单位）某某（领导干部职务和姓名）同志任期经济责任审计结果的报告。

四、格式不同。审计报告征求意见稿与审计报告格式基本相同，主要分前言、被审计单位基本情况、审计评价、审计发现的问题及处理情况（征求意见稿为处理建议）、审计建议等五个部分。二者的区别主要表现在所处的地位不同，征求意见稿是站在审计组的立场上，将审计结果报告给审计机关。而审计报告是审计机关对被审计单位的财政收支、财务收支的真实、合法、效益发表审计意见的书面文书。审计结果报告主要分前言、被审计责任人的职责范围、经济职责履行情况、审计评价等四个部分。

五、内容与重点不同。审计报告征求意见稿是审计报告的基础稿，但并不是其初稿。此二者在内容上大致相同，主要区别在审计组的报告只是对审计结果根据重要性水平进行取舍后，如实向审计机关所作的工作报告，并对所审计出来的问题提出其适用的法律、法规及相关政策与处理处罚建议。而审计报告则是审计机关在对审计组的报告进行复核的基础上，对被审计单位的财政、财务收支的真实、合法、效益进行评价，并对其存在的违反国家规定的财政收支、财务收支行为，依据有关法律、法规，在法定的职权范围内作出审计处理、处罚。而审计结果报告的重点是被审计责任人的经济职责履行情况及对所审计出的问题的责任界定。审计评价不仅包括其所在单位的财政、财务收支的真实、合法、效益等方面，还必须包括其职责履行情况、重大经济决策情况及个人廉政自律情况。

第5篇：对审计报告的意见范文

一般认为，现行审计报告模式清楚指明了财务报表是否公允列报，就此而言，审计报告发挥了其应有的作用。同时，也有意见认为，对于与审计相关的重要信息，现行审计报告模式提供的是高度概括后的信息，而非具体审计信息。有投资者呼吁对审计报告模式作出改进，使其更具效用，尤其希望审计师基于所执行的审计工作，向报告使用者提供更多相关信息。在过去的几年中，审计报告模式在全球正在发生改变。国际以及一些国家准则制定机构和监管机构，如IAASB、美国公众公司会计监督委员会（PCAOB）、英国财务报告委员会（UKFRC）、欧洲委员会等都在着手改进审计报告模式，以增进审计报告的信息价值和审计工作的透明度，提升审计报告的质量，更充分地发挥审计在维护社会公众利益、促进金融秩序稳定方面的作用。自2006年，IAASB对如何改进审计报告模式进行了跟踪研究，对审计报告改革路径进行了积极、审慎、循序渐进的探索，采取了学术研究、公共咨询、访问利益相关方等重要步骤：（1）2006年，与美国注册会计师协会联合提议，委托研究人员就报告使用者对审计工作和审计报告的理解开展学术研究，并于2009年形成了研究报告；（2）在调查研究的基础上，与全球利益相关方以及各国家准则制定机构沟通意见，于2011年5月了咨询文件《增强审计报告的价值：探索变革的途径》，寻求在审计报告改进方向上达成共识；（3）2012年6月，就改进审计报告的方案征询公众意见，以进一步判断明确审计报告的改革方向，同时召开圆桌会议，集中听取各方对改革方案的意见，并与各国准则制定机构和政策制定者进一步沟通意见。综合各方意见和建议，IAASB认为，审计报告模式需要作出改进。改革的路径获得了利益相关方的支持，改革过程中可能存在的困难和挑战可以克服。

二、草案拟对审计报告作出的关键改进

（一）总体情况

IAASB于2013年7月就国际审计报告准则及相关审计准则的修订（制定）草案公开征求各方意见，涉及一项新的国际审计准则的制定和若干项国际审计准则的修订，见表1。

（二）改进要点

1.拟对审计报告格式作出的改进

（1）征求意见稿给出审计报告构成要素的首选排列顺序，其中，为突出审计意见，将审计意见段前移至审计报告的开头；（2）在上市实体财务报表审计报告中，增加关键审计事项段，报告关键审计事项；

（3）阐明审计师独立于被审计实体，履行了相关职业道德责任，并披露作出相关要求的法律法规和准则；

（4）在上市实体财务报表审计报告中，披露项目合伙人姓名，以增强报告的透明度；

（5）增加持续经营事项段，报告被审计单位的持续经营，包括就管理层在编制财务报表时所使用的持续经营假设是否适当形成结论，以及是否识别出导致对被审计单位的持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性；

（6）增加其他信息事项段，描述审计师对包含已审计财务报表的文件中的其他信息的责任，以及审计师所实施的工作；

（7）改进对审计责任和审计关键特征的描述。征求意见稿中允许将对审计责任和审计工作关键方面的一些描述，作为审计报告的附录，或置于具有适当权威机构的网站上。

2.拟对关键审计事项作出的规范

关键审计事项，是审计师根据职业判断，认为在当期财务报表审计过程中至关重要的事项，从与治理层所沟通的事项中筛选。ISA701（草案）对审计师在审计报告中沟通关键审计事项的责任作出规范，既要避免审计师、管理层和治理层在披露被审计单位相关信息方面责任不清，又要提供报告使用者感兴趣的信息。为使沟通的关键审计事项对报告使用者具有价值，审计师需要解释在审计过程中为何认为某些事项至关重要，而非仅仅复述管理层已在财务报表附注中披露的信息。在判断哪些属于关键审计事项时，审计师需要考虑在审计过程中所关注的重要领域：（1）根据《国际审计准则第315号（修订）——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》识别出的特别风险领域，或需要审计师作出重大判断的领域；（2）审计师在审计过程中遇到的重大困难领域（包括在获取充分、适当的审计证据方面）；（3）需要审计师对审计方案作出重大修改的情形（包括由识别出的被审计单位内部控制存在的值得关注的内部控制缺陷所导致）。在IAS701（草案）的应用和其他解释性材料中，还提供进一步指引，以促进审计师在就相似被审计单位的关键审计事项作出判断时的一致性。沟通关键审计事项，不仅有助于报告使用者了解审计工作中的重要事项，还有助于报告使用者了解管理层在编制财务报表过程中作出的重要判断领域，因为这些领域也是执行审计时的关注点。在征求意见稿的审计报告范例中，以审计中可能遇到的商誉减值、金融工具估值、企业收购、与长期合同相关的收入确认等事项为例，举例说明如何在审计报告中沟通关键审计事项。至于关键审计事项所需沟通的详略程度，属原则导向，由审计师作出判断。

三、改革的期望收益

IAASB期望通过对审计报告的上述系列改进措施，缩小报告使用者的“审计期望差”和“信息差”，增加审计报告的效用：（1）增进审计报告的沟通价值，提高审计工作的透明度；（2）增加管理层、治理层对审计报告中所提及的财务报表披露的关注，以进一步提高财务报告的质量；（3）使审计师更加关注在审计报告中报告的事项，间接增强审计过程中应保持的职业怀疑态度；（4）强化审计师与治理层之间的沟通。为使反馈意见更具针对性，IAASB鼓励会计师事务所就ISA701（草案）的运用进行现场测试，深入识别可能存在的问题和挑战。例如，将该准则运用于最近已完成的审计项目，与公司治理层以及其他涉及财务报告过程的人员讨论相关结果。这也将有助于会计师事务所确定需要对其内部政策、程序和培训作出哪些改进，以支持未来相关准则的正式施行。按照惯例，新修订（制定）的国际审计准则一般在后12-15个月生效，以便各个国家和地区翻译、培训、修改审计业务规程，做好实施准备工作。如果2014年第4季度定稿（适用于会计期间开始于2015年12月15日及以后的财务报表审计），则改进后的财务报告2017年才能面向报告使用者。鉴于审计报告改革形势迫切，IAASB在考虑能否将生效时间提前，例如，适用于会计期间结束于2015年12月31日及以后的财务报表审计。待这些改革措施正式实施，审计师、监管机构、各国准则制定机构和报告使用者积累了一定的实践经验后，IAASB有意开展后续审查，以了解是否实现改革初衷，达到预期效果，并研究如将目前改革措施中那些仅针对上市实体财务报表审计的措施的实施范围扩展到非上市实体财务报表审计，是否能够更好地维护公众利益。

四、各方对草案的反馈意见

审计报告改革草案得到了相关各方的高度重视，各方积极反馈意见。截至2014年2月20日，IAASB收到了来自投资者、分析师、治理层、监管机构、国家准则制定机构、会计师事务所、公共部门审计师、财务报告编制人员、学术界、国际会计师联合会（IFAC）成员组织、其他职业组织以及个人的138份反馈意见。从这些反馈意见的总体情况来看：

1.绝大多数的投资者非常支持草案中提出的审计师判断和沟通关键审计事项的要求。

2.监管机构总体上支持IAASB寻求改进审计报告，以满足报告使用者对审计工作、被审计单位及其财务报表透明度的更高要求，认为改进审计报告将缩小审计师与报告使用者之间的信息和期望差距，并有助于恢复市场信心。

3.会计师事务所、监管机构以及IFAC成员组织总体上支持使用“关键审计事项”这一概念，认同其有用性。然而，也有一些建议提出，要对判断和沟通关键审计事项的要求作进一步改进和明晰。

4.与上述2011年5月的咨询文件的反馈意见相似，财务报表编制人员总体上不支持审计师沟通关键审计事项，对在审计报告中沟通关键审计事项这一做法是否有用和恰当提出质疑：一是担心审计师有可能沟通的是被审计单位的初始信息，模糊了管理层、治理层与审计师的责任，且会削弱对财务报表的整体意见；二是符合关键审计事项标准的事项可能已在财务报表中恰当披露，尤其是在涉及重要会计政策和会计估计时；三是关键审计事项中要排除那些具有行业性的特别事项，更关注对被审计单位来说的特别事项，因为行业性的特别事项已为投资者所知悉，此时通过审计报告以外的途径告知小投资者和公众什么是审计以及执行了什么审计程序，可能更为恰当。

5.监管机构更希望审计师在判断和沟通关键审计事项时具有一致性。但其他利益相关方认为，一致性（尤其是对关键审计事项的描述）并不比向报告使用者提供被审计单位的相关信息更重要。

6.有建议认为，鉴于IAASB、PCAOB以及UKFRC都在寻求改进审计报告以满足报告使用者的需要，IAASB要与相关方面就关键审计事项等概念进行沟通协调，达成全球趋同，这对于在多地上市的公司很重要。

五、国际审计报告改革对我国的启示

1.国内准则的跟进更新。

准则国际趋同是一个动态的过程，鉴于本次审计报告改革的重要性和紧迫性，需要持续关注和不断跟进，积极参与国际审计准则的制定，有效反馈我国注册会计师行业的意见和诉求，吸收借鉴国际准则改革的新成果，改进完善国内相关准则。

2.会计师事务所的准备工作。

一方面，需要事务所对其内部审计操作规程进行修订、测试，以满足准则的新要求。另一方面，这些改革措施对审计师的职业判断能力提出了新的要求，事务所需要有针对性地开展内部培训，不断增强执业人员的职业判断能力，以充分把握准则的精髓，将准则落到实处。

3.对监管要求和监管手段的可能影响。

监管的标准要统一到新准则上来，根据新准则的要求，修改完善监管标准，以通过有效监管检验新准则的实施效果。

4.必要的宣传。

第6篇：对审计报告的意见范文

Carslaw和Kaplan（1991）研究了1987－1988年新西兰公众公司的审计报告时滞影响因素。结果表明规模较大的公司有着较小的审计报告时滞。存货盘点是容易出现差错的高风险领域，并且有的存货在空间上也较难盘点。由于金融类（包括银行业、保险业和投资行业）公司一般没有或仅有少量的存货，这就大大减少了审计师盘点存货的时间。因此，金融业公司存货比重低的这一特征使得其表现出更少的审计报告时滞。研究中还发现，与标准审计意见相比，收到非标意见的公司有着更长的审计报告时滞；净收益为负的公司普遍有着较长的审计报告时滞，即业绩出现亏损的公司会推迟安排审计师进驻公司的日期，从而为通过盈余管理来粉饰报表提供充足时间。此外，负债比例越高的公司越有可能延迟披露年度财务报告；披露特殊事项的公司有着较长的审计报告时滞；样本公司被按照大股东控制和管理层控制进行了划分，进一步研究后发现大股东控制下的公司相比管理层控制的公司有着较小的审计报告时滞，这表明外部投资者持股比例越高，其对信息及时性的要求更高。然而，事务所是否为以及公司会计年度结束日是否处于审计师忙季均对审计报告时滞无显著影响。审计师变更也会影响审计报告时滞。一方面，审计报告时滞会随着审计师变更而增加，这是因为在审计师与客户的“磨合期”中，后任审计师需要一定的时间去熟悉公司的会计记录、日常经营、内部控制系统以及前任审计师的工作底稿（DeAngelo，1981）。此外，由新客户带来的隐含的诉讼风险也会使得审计师在首次审计时扩大审计范围。另一方面，审计效率和报告的及时性也会随着审计师变更而提高。前任审计师由于缺乏专业技能而无法满足客户日益提高的业务需求，这使得客户对审计服务的质量产生怀疑，同时寻求外部第三方的帮助。故审计师变更是否有利于财务信息的及时披露仍然没有定论。虽然审计师的变更动机难以观察，但仍然可以通过审计师变更的时间来考察变更动机，进而探讨其对审计报告时滞的影响。Schwartz和Soo（1996）认为，审计师变更时间越早，说明公司是基于未来更好的发展而做出变更决策的，故后任审计师无论是专业技能还是工作效率均会高于前任审计师。他们发现，当审计师变更发生于会计年度最后三个月之前时，审计报告时滞会随着审计师变更而减少；当审计师变更发生于会计年度最后三个月时，审计报告时滞会随着审计师变更而增加。Jaggi和Tsu（i1999）以香港地区的393家上市公司为样本，研究了审计风险和审计技术对审计报告时滞的影响。结果表明，对于财务环境薄弱的公司，审计师会通过扩大审计范围、执行额外的审计程序来降低审计风险，从而延迟了审计报告的公布时间；结构化审计方法更有可能花费较长的审计时间，表明使用这一审计技术的审计师在实务中需要投入更多的资源。他们研究的创新之处在于首次发现家族控制的上市公司相比其他公司表现出较小的审计报告时滞，但这一结果在统计上并不显著。究其原因，可能是研究中仅仅用一个二分变量来表示是否由家族控制，而未对家族控制的程度作进一步细分。此外，他们的研究结果并不支持以往研究中非标意见和公司报告亏损会增加审计报告时滞这一观点。

Knechel和Payne（2001）借鉴了国际性会计师事务所对审计质量的一项内部调查，从审计师的角度探讨了审计师工作量、审计资源的分派和非审计服务（管理咨询及税务服务）对审计报告时滞的影响。结果表明，审计师工作量的增加会导致审计报告时滞的增加。作者认为，同时提供管理咨询服务与审计服务会产生协同作用，进而减少审计报告时滞。而税务服务和审计服务之间的异质性较大，故同时提供税务服务会增加业务的复杂性，增加审计报告时滞。此外，新入行的审计师对客户环境不熟悉且欠缺分析能力，更有可能依赖书本知识或标准程序来收集审计证据。相比之下，合伙人或项目经理拥有多年审计经验，并且对客户的风险水平有着更好的理解，这些都能够提高审计效率。因此，派遣更多的富有经验的审计师会减少审计报告时滞。Soltan（i2002）基于巴黎股票交易所的一份长达十年的研究显示，不同类型的审计报告对报告延迟有重要影响。具体来说，非标意见的审计报告相比标准无保留意见的审计报告更晚；报告延迟会随着非标意见程度的加深而增加。这一结论表明，出于业绩考核、薪酬激励及内外部压力等因素的影响，管理层将大量时间用以与审计师就非标意见及其内容进行协商谈判，以期获得标准无保留意见或程度较轻的非标意见。Ahmad和Kamarudin（2003）的研究表明马来西亚的公司在及时地披露年度财务报告方面表现较差。他们发现，非金融类公司、收到非标意见的公司、业绩出现亏损的公司以及负债比例较高的公司普遍有着较长的审计报告时滞。而以12月31日作为会计年度截止日期及聘用“五大”会计师事务所均会减少审计报告时滞。此外，作者没有发现公司规模及特殊的会计事项对审计报告时滞有显著影响。

Leventisetal（.2005）以雅典股票交易所171家上市公司为样本，研究了影响审计报告时滞的因素。他们发现聘请具有国外背景的事务所会减少审计报告时滞。国际性事务所普遍具有较大的规模和较高的执业声誉，拥有大量高质量员工以及先进的技术水平，从而能够提供高效的审计服务。与以往用哑变量表示是否出具非标意见不同，Leventisetal.以审计师出具非标意见的理由的数量来研究非标意见对审计报告时滞的影响，发现出具非标意见的理由越多，越能够增加审计报告时滞。他们还发现每小时支付的审计费用越高的公司越有可能减少审计报告时滞，表明收取审计费用较高的公司更有实力在单位时间里投入更多人力物力，从而提早完成审计工作。此外，特殊事项的发生会延迟年报的披露时间。特殊事项被定义为异常报告事项，需要审计师执行额外的审计工作以评估其潜在的风险。管理层和审计师在特殊事项对公司经营的影响上的理解不同，这往往会导致双方将大量的时间与精力花费在协商谈判上面。Lai和Cheuk（2005）以澳大利亚369家上市公司为样本，评估了合伙人轮换及事务所轮换对审计报告及时性的影响。他们发现，小所轮换为大所这一现象往往发生在公司处于经营扩张和业务发展的阶段。这一时期公司面临的经营风险较高，后任审计师有鉴于公司未来的不确定性因素较多而在实施审计时会趋于谨慎。因此，由小所轮换为大所会导致审计报告时滞的显著增加。然而，合伙人轮换、同一业务水平上的事务所之间的轮换以及由大所轮换为小所均对审计报告时滞没有显著影响。Enriqueetal（.2008）研究了西班牙市场上105家公司2002－2005年的情况。他们发现所受监管压力更大的公司会减少审计报告时滞。在西班牙，业务范围涉及能源与金融的公司所面临的制度政策更趋严格，因此这些公司在政治、经济和社会的压力下倾向于尽早公布经审计的年度报告。此外，规模越大的公司越有动机减少审计报告时滞，但公司是否聘用四大会计师事务所、是否收到非标意见以及会计准则是否发生变化均与审计报告时滞无显著关系。Lee和Jahng（2008）研究了1999至2005年韩国上市公司的审计报告时滞影响因素，发现审计师特征对审计报告时滞有重要影响。具体来说，异常审计费用对审计报告时滞没有显著影响，表明公司支付的异常审计费用并非是用于激励审计师提高工作效率，而可能是出于与审计师协商有关审计事项这一目的所支付的；但异常审计时间的增加会导致审计报告时滞的减少，表明审计师可以调整工作计划，增加每天的工作时间，从而在总工作量不变的前提下减少所需工作天数。此外，他们进一步发现非审计服务的增多、聘用四大会计师事务所以及收到标准无保留审计意见均能减少审计报告时滞；相比管理咨询服务与税务服务，现任事务所提供的与内部控制设计有关的服务对于及时披露财务报告的影响更加明显。Jasim（2008）基于巴林股票交易所的上市公司进行了研究。由于大公司拥有更加充裕的资源以及众多投资者的压力，大公司倾向于减少审计报告时滞，以满足投资者尽快获取财务信息的期望。利好消息和不利消息也会影响审计报告时滞。当投资决策中涉及合并其他公司的计划时，公司会选择较早披露年报。这类信息会提升投资者对公司未来发展的预期，故而越早披露这一利好消息对公司越有利。作者以投资者持股比例至少为5%来作为公司治理的变量，他发现这一比例的增加会减少审计报告时滞。此外，作者还发现负债比例较高的公司倾向于延迟披露年度报告。资产负债率代表公司财务状况的良好程度，高负债比率会增加公司的经营风险并且使得审计师更加关注财务报告的可靠性。此外，与审计资产的真实性相比，审计师在确认负债的完整性时往往需要付出更多的时间，从而增加审计报告时滞。其他影响因素中，公司所处行业总体来说对审计报告时滞的影响不大，但银行业普遍有着较小的审计报告时滞；公司是否聘用四大会计师事务所以及会计业务的复杂程度均与审计报告时滞无明显关系。研究审计报告时滞的影响因素还为审计师是否应该实施强制性轮换的争论提供了强有力的佐证。以往赞成强制性轮换的学者认为长审计任期会损害审计师的独立性和审计质量，而反对者认为随着审计任期的增加，审计师对客户业务、客户风险和会计系统的了解也在增加。Leeetal（.2009）发现审计师的任期越长越能够提高审计的工作效率，进而减少审计报告时滞。因此，变更审计师会增加审计报告时滞并且推迟公司盈利信息的披露，这对公司而言需要支付额外成本。这一发现表明实施审计师强制性轮换会增加审计报告时滞并降低市场获取信息的及时性。此外，他们还探讨了非审计费用与审计报告时滞的关系。与Knechel和Payne（2001）有关提供税务服务会增加审计报告时滞的观点相反，他们发现税务服务与审计报告时滞之间显著负相关，即提供税务服务对审计服务有着知识溢出的效应，会增加审计师对客户业务的了解程度，从而提高审计效率。在审计某一行业的公司时，精通该行业的知识技能的审计师相比其他审计师更熟悉其财务报告系统，并且能够更迅速地解决其中的复杂会计事项。Habib和Bhuiyan（2011）基于新西兰105家上市公司的研究发现，具有行业专长的审计师在审计该行业的公司时能够较早完成审计工作。他们进一步发现，尽管采用国际财务报告准则的公司普遍增加了审计报告时滞，增加的幅度在聘用不具有行业专长的审计师的公司中更加明显。他们的结论为“审计师行业专长能减少审计报告时滞”这一观点提供了支持。

二、国内研究

与国外相比，国内涉及审计报告时滞影响因素的文献并不多。王立彦等（2003）从审计师特征、客户特征及审计双方互动等多个角度，首次研究了我国资本市场中审计报告时滞（即审计报告时滞）的影响因素。结果显示，首次被出具非标意见、企业当年出现亏损及审计任期均会延长审计报告时滞；而审计师曾受到证监会的处罚则会减少审计报告时滞。此外，在将非标意见按严重性程度进行分类后，他们还发现随着非标意见严重性程度的增加，审计报告时滞也表现出增加的趋势。鉴于数据取得的难度，他们未考虑其他诸如公司内部控制程度等因素对审计报告时滞的影响。刘亚莉等（2011）突破传统的研究思路，将信息延迟分成审计报告时滞和披露延迟来进行研究。她们认为，事务所迫于政治、经济和体制的压力，对于监管行业的审计会趋于严格。因此，监管压力的存在对审计报告时滞会产生一种增加效应。此外，她们还发现公司相对规模的增加、未预期盈利为负以及聘用国际“四大”会计师事务所均会引起审计报告时滞的增加。陈高才（2012）选取了1999－2009年共12831个观察值，探讨了会计师事务所特征对审计报告时滞的影响。结果显示，收到非标意见的公司表现出更长的审计报告时滞；事务所变更的方向与审计报告时滞呈显著负相关，即由小所变更为大所会减少审计报告时滞，而由大所变更为小所则会增加审计报告时滞。但其结果并不支持“大所表现出的审计报告时滞短于小所”这一假设。

三、基于公司治理、内部控制等视角下的分析

Afify（2009）在评述前人关于审计报告时滞影响因素的文献后，以2007年开罗和亚历山大股票交易所的85家上市公司为样本，检验了公司治理对审计报告时滞的影响。研究表明，设立审计委员会以及审计委员会独立性越高均会导致审计报告时滞的减少，而CEO同时兼任董事长则会增加审计报告时滞。作者认为“，两职合一”这种现象会影响公司监督机制的正常运行，并且增加了隐瞒不利消息的可能性，故审计师会提高所评估的控制风险，并谨慎开展审计工作。此外，所有权集中程度越高，审计报告时滞越小，但是这一结果在统计上并不显著。作为重要的公司治理机制之一，审计委员会在与外部审计师沟通协作方面发挥着巨大作用。Hashim和Rahman（2011）发现审计委员会中的非执行董事的比例越高，审计委员会的独立性越强，从而有助于减少审计报告时滞；审计委员会中具有财会、审计背景董事越多，越能较早地披露年度报告。但是，审计委员会的勤勉程度（以每年招开的会议次数来衡量）对审计报告时滞无显著影响。Ettredgeetal（.2006）发现《萨班斯·奥克斯利法案》第404条款的实施增加了审计报告时滞。这表明对内部控制自我评估报告进行鉴证会推迟年度财务报告的披露时间。此外，他们还发现内部控制质量对审计报告时滞有着重要影响。具体来说，内部控制存在缺陷的公司表现出更长的审计报告时滞；与具体业务层面相比，整体环境层面的内控缺陷表现出更长的审计报告时滞。蔡凯凯（2009）基于2007年沪深两市1293家A股上市公司的研究显示，上市公司内部控制总体水平越高，审计报告时滞越短；内部控制缺陷的存在，会引起较长的审计报告时滞；披露注册会计师对内部控制意见的公司表现出较短的审计报告时滞。此外，研究未发现内部监督检查部门的设立会显著减少审计报告时滞。Altamuro和Beatty（2010）认为内部控制系统长期以来被视作一种建立高质量财务报告的机制，而公司则自愿地设计并运行这一机制以实现其经营目标。他们检验了上世纪90年代早期联邦存款保险公司改进法案中所强制执行的内部控制规定，以研究内部控制规定是如何影响财务报告的。在控制了宏观经济及其他法规的变化对结果的影响后，作者检验了贷款损失中的条款有效性、收益持续性、收入可预测性和会计稳健性的变化。结果表明内部控制在监督和报告方面的改进有助于提高银行业财务报告的质量。张国清（2010）整理并分析了2006至2008年我国A股上市公司的内部控制审计报告，探讨了自愿性内部控制审计对审计报告时滞的影响。研究发现，收到无保留内部控制审计意见的公司有着较短的审计报告时滞。因此，实施内部控制审计对于年报披露是有积极作用的。然而，首次进行内部控制审计并不会增加当年的审计报告时滞，这是因为首次进行内部控制审计需要审计师执行更多的程序。戚傲楠（2012）以2009－2010年的732家上市公司为例，研究了内部控制审计对审计报告时滞的影响。结果显示，进行了内控审计并且收到无保留审计意见的公司比没有披露内控审计报告的公司表现出更短的审计报告时滞。这表明通过获取独立第三方对自身内部控制的认可，公司可以向外部信息使用者传递出内控质量较高的信号。因此，作者认为开展内控审计对于减少审计报告时滞具有明显作用。此外，研究中还发现，存在内部控制实质性缺陷的公司有着较长的审计报告时滞。

四、总结与展望

第7篇：对审计报告的意见范文

一、会计报表附注、审计报告的涵义

会计报表附注是会计报表的重要组成部分，是为便于会计信息使用者理解会计报表的内容而对其编制依据、原则和方法及主要项目等所作的解释。由于会计报表中所反映的内容具有一定的固定性和规定性，只能提供定量的会计信息，所反映的会计信息受到一定的限制。因此，通过编制会计报表附注可以对会计报表本身无法或难以充分表达的内容作进一步的补充说明，有助于会计报表使用者更完整地了解和使用信息。审计报告是指注册会计师根据《独立审计准则》的要求，在实施了必要的审计程序后出具的、用于对被审单位年度会计报表发表审计意见的书面文件，它分为无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见等四种类型。会计报表附注是会计报表的从属部分或不可或缺的部分，它是对会计报表中三张主表即资产负债表、利润表、现金流量表的重要项目所作的解释说明。而审计报告意见类型则是注册会计师在审计报告中根据审计结果对被审单位会计报表的合法性、公允性所发表的审计意见。很显然，会计报表附注和审计报告是由不同的主体出具的，反映的内容不同，体现的责任不同。会计报表附注体现的是会计责任，审计报告体现的是审计责任。目前实际中存在的问题是：注册会计师将应当选择保留意见，甚至否定意见、无法表示意见的事项只在会计报表附注中加以说明，而不对其出具保留意见、否定意见、无法表示意见的审计报告。例如，企业重要经济业务处理不合规，重要会计差错未作调整等只在会计报表附注中予以揭示，审计报告中仍然出具无保留意见，这是不合法的。当然，如果反过来把应当在会计报表附注中揭示的事项，注册会计师却在审计报告中的说明段甚至在意见段中加以揭示，这也是欠妥的。但是，对于注册会计师认为某些重大问题虽已在报表项目注释中作了说明，由于影响较大，在审计报告的意见段之后，扼要揭示，使报表使用人有所关注，也应是合理的，因此，会计报表附注和审计报告应各司其职，互不替代，泾渭分明。

二、会计报表附注和审计报告的混同

（一）内容的混同

根据《企业会计制度》的规定，会计报表附注的编制内容列举了十三项。1.不符合会计核算前提的说明。2.重要会计政策和会计估计的说明。3.重要会计政策和会计估计变更的说明以及重大会计差错更正的说明。4.或有事项的说明。5.资产负债表日后事项的说明。6.关联方关系及其交易的说明。7.重要资产转让及其说明。8.企业合并、分立的说明。9.会计报表重要事项的说明。10.当期确认的各项收入的说明。11.所得税的会计处理方法的说明。12.合并会计报表的说明。13.有助于理解和分析会计报表需要说明的其它事项。在无保留意见的审计报告中，当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，且不影响已发表的意见时，注册会计师应当在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。或者当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项且不影响已发表的意见时，注册会计师应当考虑在审计报告的意见段之后，增加强调事项段对此予以强调，并且指明该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注，并不影响已发表的意见，这时能否以会计报表附注来取代审计报告的强调事项段呢？在保留意见的审计报告中，1.会计政策的选用，会计估计的作出或会计报表的披露不符合国家颁布的《企业会计准则》和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告。2.因审计范围受到限制，无法获得充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。也就是说，审计报告的说明段中会向我们详细说明上市公司的重大事项与或有事项。例：重大诉讼，仲裁事项，公司控股股东变更情况，公司收购及出售资产事项，吸收合并事项，重大关联事项，上市公司与控股股东在人员、资产、财务上的“三分开”情况，以及是否有巨额的对外担保责任等等情况。这时又能否以会计报表附注来取代审计报告的说明段呢？同样的问题是否也会同样发生在否定意见和无法表示意见的审计报告中呢？

《中华人民会计法》第20条第二款规定，会计报表、会计报表附注和财务情况说明书须经注册会计师审计，注册会计师及所在会计师事务所出具的审计报告应当随同财务会计报告一并提供。也就是说，会计报表附注应该由被审单位自行编制，但是在实际工作中往往存在由注册会计师代为编制的情况，这就使得会计报表附注成为不同审计报告强调、说明事项的“代言人”，使审计报告的意见逐渐趋同为一种类型即无保留审计意见。中注协最新《审计快报》显示，187家公司公布的2004年度审计报告中，181家被会计师事务所出具标准无保留意见。

会计报表附注作为会计信息的一个重要组成部分，要使投资者和潜在的投资者从中得知企业全部重要的信息，以便于他们作出最佳的投资决策。因此，决不能以此设局把审计报告的强调事项、有保留事项、否定事项、无法表示意见的事项与会计报表附注中的十三项内容相混淆，本末倒置。

（二）责任的混同

会计责任是被审单位对其会计报表及其相关资料应负的责任。包括选择和应用适当的会计处理方法，保持完整的会计记录，建立健全必要的内部控制制度，保证会计资料真实、准确、完整、合法；审计责任是注册会计师执行审计业务出具审计报告应负的责任。其应按《独立审计准则》进行审计，且保证出具的审计报告合法、真实。由此可见，编制会计报表附注应是会计责任，也就是说，会计报表附注应该由被审单位自行编制，这是现行有关法规、财务会计制度的规定要求，也是会计人员在编制会计决算中应负有的责任。正是由于会计责任与审计责任的不同，为规范注册会计师的执行标准，《中国注册会计师独立审计准则》多处强调：“审计责任不能替代、减轻或免除会计责任。”目前实际中存在的责任混同有：1.审计报告后附的会计报表作为附件在正文中列示。在行文中，附件是正文的 组成部分，是由同一个发文人签发的，因此将会计报表作为审计报告的附件就混淆了审计责任和会计责任。2.审计报告后附的会计报表加盖事务所的公章。审计报告是对被审单位附送的会计报表发表审计意见，会计报表的编制是被审单位的责任，是一种会计责任。因此，没有必要在会计报表上加盖事务所公章，反之就混淆了这两种责任。3.会计报表中无编制人和负责人签字盖章。财务会计报表的真实、完整应当由签字盖章的负责人来保证，因此签字盖章是明确会计责任的重要标志。

三、重整会计责任，履行审计责任

第8篇：对审计报告的意见范文

从总体情况来看，我国注册会计师较好地扮演了“经济警察”的角色，为提高上市公司所披露信息的可靠性和决策相关性做出了很大贡献。然而，随着我国中小股东保护机制的进�步加强，注册会计师的审计风险意识和法律责任意识还有待进步强化。

按照我国的《独立审计准则》，注册会计师根据审计结果和被审计单位对有关的处理情况，形成不同的审计意见，可以出具四种基本类型审计意见的审计报告，即无保留意见的审计报告、保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和拒绝表示意见的审计报告。

针对近年来上市公司的财务报告被注册会计师出具非标准无保留审计意见情况逐渐增多的现象，证监会于2001年12月25日了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第14号��非标准无保留审计意见及其涉及事项的处理》(以下简称规则)，以规范该类事项的运作。规则指出，如果上市公司的财务报告因明显违反会计准则、会计制度以及有关信息披露规范，经注册会计师指出后，公司应当进行调整。如果公司拒绝调整，并因此被出具非标准无保留审计意见，则当其定期报告披露后，证券交易所将立即对上市公司的股票实施停牌处理，中国证监会在股票停牌期间将依法对有关事项进行调查并作出处理。同时，如果保留意见或否定意见公司利润，并且注册会计师指出了该影响数的，公司应在制定利润分配方案时扣除该影响数；财务报告被出具无法表示意见的上市公司，由于难以确定其财务报告的真实性，故上市公司当年不得进行利润分配。

上市公司披露年度财务报告的目的是向报告使用者提供决策有用的信息。作为独立第三者的注册会计师对上市公司的财务报告进行鉴证，其根本目的在于提高报告信息的可靠性，增加投资者的决策相关性，以减轻由于“信息不对称”所带来的交易成本。随着我国证券市场的逐步规范，以及国家相关监管措施的进一步出台，加之上市公司、会计师事务所所处的特定、经济环境及相关政策约束较往年有了较大变化，我国上市公司的审计意见存在明显的年度特征。本文在分析1992—2000年注册会计师出具的非标准无保留意见的基础上，探讨非标准无保留意见所传递的信息含量。

非标准无保留意见的统计分析

本文以沪、深两交易所1993—2000年间上市公司为样本，对注册会计师所出具的审计意见按类型进行了统计，我们发现如下特征：

1．非标准无保留意见在全部样本中所占的比重在逐年增加，在1999年达到最高峰。

2.1992、1993和1994年度报告中，非标准无保留意见较少，分别为2家、4家和6家，且集中于深市。这可能是因为深圳特区毗邻香港，该地区注册会计师与国际交流较多，审计工作比较接近国际惯例。

3.1995年，意见数明显增加。这是因为1995年12月我国公布了第一批《独立审计准则》，并于1996年1月1日开始实行。注册会计师在出具非标准无保留意见时有章可循，同时《独立审计准则》的公布规范了注册会计师的执业行为，提高了审计工作的质量。

4.1997年报中，首次出现了否定意见(渝钛白A)和拒绝表示意见(宝石A)的审计报告各一份。这是因为1997年我国公布了第一个具体会计准则《关联方关系及其交易的披露》，对关联方关系及其交易的会计处理和程序作了具体规定，审计依据更加充分；1997年1月公布施行了第二批《独立审计准则》，同年末财政部提出了会计师事务所脱钩改制的要求，使审计独立性更强，审计行为更加规范。

5．1998年报中，非标准无保留意见的比重继续增加。这是因为1998年1月1日我国施行了《股份有限公司会计制度》，替代了原来的《股份制试点会计制度》，与后者相比，《股份有限公司会计制度》更接近国际会计惯例；同年我国先后公布了《现金流量表》等七个具体准则，我国会计制度在与国际会计惯例接轨上又迈出了一大步；同时1998年末，从事证券期货相关业务的会计师事务所均已实现了脱钩改制，注册会计师审计的独立性、审计责任意识和风险意识不断增强。

6．1999年年报中，非标准无保留意见的比重仍在提高。这是因为1999年7月我国公布施行了第三批《独立审计准则》。至此我国注册会计师执业规范体系已基本形成，注册会计师的业务素质和执业水平大大提高。

7．2000年度财务报告中，非标准保留意见的比重比1999年度有所下降。

被出具否定和拒绝

表示意见的公司特征

自1997年报开始，我国证券市场出现了否定意见和拒绝表示意见的审计报告。1997—2000年年报共有28家上市公司、49次被注册会计师出具了否定和拒绝表示的审计意见。

是什么促使注册会计师出具了否定或拒绝表示的审计意见?这些上市公司有何特征?对此笔者进行了分析：

1.盈利能力差。在这28家公司中，2000年度每股收益(以下简称EPS)大于0的只有7家公司，其余的公司的年报中均显示其EPS为亏损，且有18家公司为巨亏(EPS

2.资产质量差。在这28家公司中，每股净资产低于面值的有20家，其中15家为负值，公司已严重资不抵债。根据《上市规则》的规定，如公司的每股净资产低于面值，则需对公司实行ST处理，以提示风险。

3．经营风险大。除金帝建设(1998)因为审计范围受限制而被注册会计师出具了拒绝表示意见的审计报告外，在其余的29份审计报告中，均对公司的持续经营假设提出了质疑。如PT农商社1999年审计报告中，注册会计师认为“公司连续4年亏损，已资不抵债，并存在大量的逾期借款和大股东及关联单位应收款项无法偿还等现象，无法确认其依据持续经营原则而编制的会计报表的合理性”；注册会计师认为ST郑百文(2000)、ST深中浩(2000)等公司的持续经营假设存在重大不确定性；ST商业网点(2000)等公司的持续经营能力已受到极大影响。

4．财务风险大。分析这28家公司，发现这些公司的资产负债率都较高，平均资产负债率为127．61％。其中资产负债率高于100％的有15家，9家已严重资不抵债，而ST琼华侨、ST粤金曼、ST郑百文和ST九州的资产负债率更分别高达289．37％、262．31％、235．75％和216．31％。如此沉重的债务负担，加上企业本身资产状况不佳，严重影响了企业的生产经营，使许多企业面临破产的威胁。

5，市场风险大。在这28家公司，有14家为ST公司，5家为PT公司。ST、PT制度是对那些连续亏损、财务状况异常的公司所实行的处理，目的是通过限制交易时间和股价波动幅度，向投资者提示风险，防止过度投机行为。实行这两个制度虽有利于释放市场风险，但与总体样本相比，其市场风险仍较大。通过以上分析，我们可以清楚地看到，这些被注册会计师出具否定和拒绝意见的公司，基本上都属于业绩差、资产质量差且高风险的公司。

被出具说明段和保留意见公司的特征

1997、1998、1999、2000年年报中分别有92家、137家、175家和154家公司被注册师出具了带说明段的无保留和保留意见的审计报告。那么这些公司具有什么特征呢?笔者对它们的净资产收益率(以下简秆ROE)分布情况进行了统计(1999年报有4家公司因净资产为负值而无法ROE)。

ROE作为衡量上市公司盈利能力的一项重要指标，近年来一直被监管部门用做控制参数以决定一家公司是否具有配股资格。1996年1月4日证监会公布《关于1996年上市公司配股工作的通知》，规定上市公司要配股最近3年内ROE每年均须在10％以上，从而保证ROE10％成了上市公司行为的重要因素，出现了所谓的“10％现象”。

我们统计发现，在1997年年报中，有26家公司的ROE分布在10—11％区间内(占92家的28．26％)，而ROE在9～10％区间的公司仅2家。在1998年度的ROE分布中，ROE在10、11％的上市公司仍较多(占133家的53％)，但与1997年相比，这种现象有所改观，而分布在6~10％区间的上市公司数均有不同程度的增加。这是因为1999年3月25日证监会公布了《关于上市公司配股工作有关的通知》，规定上市公司的配股条件为“上市超过3个完整会计年度，最近3个完整会计年度的ROE平均在10%以上；上述指标计算期间内任何一年的ROE不得低于6％”，从而对1999年3月25日后公布的1998年报产生了影响。而对于该日前公布的1998年报，其仍受1996年公布的《通知》的影响。

在1999年度的ROE分布中，6—7％区间的上市公司数(占161家的11．80％)开始多于10~11％区间，出现了所谓的“保六现象”。但由于3年平均净资产收益率在10％以上的压力仍然存在，所以ROE在7、10％区间的上市公司数仍相对较多。

在2000年度的ROE分布中，6～7％区间的上市公司数高达25家，而10～11％区间的上市公司仅为12家，“6％现象”十分明显。另外，在以上的ROE分布图中，1997、1998年度ROE在0～10％区间的上市公司分别为32家、6l家，1999年度ROE在0～6％区间的上市公司为38家，2000年度ROE在0～6％区间的上市公司郁6家，但ROE0～1％区间的上市公司1997、1998、1999年、2000年却分别有11家、24家、15家、16家，也即各年度ROE在0～1％区间的上市公司较多。造成这种现象的原因是《上市规则》规定对连续两年、三年亏损的上市公司要分别予以ST、PT处理，从而保证ROE>0也成了影响上市公司行为的另一重要因素。为了实现“保配”、“保牌”的目的，上市公司利用各种手段进行利润操纵，而这些却违背了《会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定，注册会计师对此提出了异议，要求被审计单位调整其会计报表。但是，如果根据审计意见进行调整，这些公司将因此丧失配股资格或上市资格，在权衡了得失后，企业宁愿被注册会计师出具非标准无保留意见的审计报告，于是就造成了ROE在0~1％区间和9~10％区间密集分布的异常情况。

解释性说明段的运用分析

另外一个值得注意的现象是：带解释性说明段审计报告日渐增多。从表1可以看出，“无保留意见+说明段”的审计报告，1992年度有2家，所占比例为3．77％；到了2000年度，则有99家，所占比例为9．1%。而“保留意见牛说明段”的审计报告，1992年度没有；2000年度有34家，所占比例为3．13％。

“无保留+说明段”与“保留意见”存在着重大的质的区别。前者是注册会计师在审计工作符合审计准则的要求，审计结果令人满意，财务报表的表达也是公允的、合法的，所采用的会计原则和也是前后一贯的，但认为还有必要披露更多的信息以引起报表使用者特别注意的情形下提出的。而后者则是在以下三种情况下出具的：(1)个别重要财务会计事项的处理或个别重要会计报表项目的编制不符合《企业会计准则》的规定，而被审单位又拒绝进行调整。(2)审计范围受局部限制，无法按照独立审计准则取得应有的审计证据。(3)个别会计处理的方法不符合一贯性原则

非标准保留意见保留

或说明事项的归类 通过对1992—2000年度非标准保留意见的分析，我们可以将保留或说明事项归纳如下：

1．会计政策变更

要确定一项会计政策变更对审计报告的影响，应取决于该项变更是否符合一被公认会计原则。如符合，则审计人员可对财务报表出具无保留意见的审计报告，以暗示他赞同该项变更。但他不能出具标准无保留意见的审计报告，而应在无保意见后附注一说明段以表明该项变更应引起财务报表信息使用者的注意。若该项变更不符合一般公认会计原则，那么审计人员应根据变更的重要性程度来确定应发表保留意见或否定意见的审计报告。

2．审计范围受限制

当审计人员未能收集到足够的证据以确定财务报表是否根据公认会计原则编制，即表明审计范围受到了限制。审计范围受到限制主要有两类：一类是客户造成的，如由于种种原因，客户不允许审计人员盘点存货或对国外子公司进行实地审计；另一类是由于客户或审计人员均无法控制的情况造成的，如审计约定书在资产负债表后较长一时间才签定，从而使存货的盘点、应收账款的函证等重要审计程序均无法实沲。

在审计范围受限制时，审计人员若能采用其他替代程序来证明被审查的信息是允当表达的，则仍可发表无保留报告。若不能执行替代手续，或即使执行替代手续也达不到预期审计目标，则应根据其受限制程度的重要性程度发表相应的审计意见。一般而言，对于客户主观原因而造成的限制，审计人员应注意客户试图隐瞒舞弊信息的可能性。在这种情况下，国际惯例一般支持注册会计师出具拒绝表示审计意见的审计报告。如为审计人员和客户均无法控制情况造成的限制，则应根据其重要性程度作出相应判断。

3.或有损失

一般而言，或有事项既可能带来或有收益(如客户向侵犯自己专利权的单位或个人索赔)，也有可能带来或有损失。但对审计人员而言，或有收益并不重要，这是因为按一般公认会计原则的规定，或有收益只有在实际发生时才加以记录。导致或有损失的事项有未决诉讼、税务纠纷、债务担保和产品质量担保等。

4.期后事项的影响

所谓期后事项是指资产负债表日至审计报告日(即外勤工作结束日)发生的，以及审计报告日至审计报表公布日(即被审计单位对外披露已审会计报表的日期)之间发生的对会计报表产生影响的事项。其重点在于资产负债日至审计报告日之间发生的期后事项。

根据独立审计准则，期后事项一般分为两类：第一类期后事项是指那些在资产负债表日就已经存在，并且对编制财务报表过程中有关估计提供补充证据的情况。对于这一类期后事项，审计人员应提请被审计单位调整会计报表，若被审计单位拒绝调整，则应作为未调整事项处理。第二类期后事项，是指那些在资产负债表日并不存在，而是在资产负债表日之后出现的情况。这些事项虽不影响会计报表金额，但可能会影响对会计报表的正确理解，因而应提请被审计单位披露。

对于第一类期后事项，若被审计单位拒绝调整，则审计人员可根据该未调整事项的重大性发表保留意见或否定意见的审计报告。对于第二类期后事项，若被审计单位已经披露且不太重要，那么审计人员可发表标准无保留审计意见报告。若该事项甚为重要，即使被审计单位已经披露，审计人员也应在审计报告中加以说明，发表无保留加说明段的审计报告。

5.未调整事项

未调整事项是那些被审计单位的会计处理方法与注册会计师的看法不一致，又不愿进行调整，而且这种不一致所产生的差异能够准确地计量的事项。未调整事项通常是由于客户未遵照《企业会计准则》及相关会计制度所造成的。

6．涉及其他审计人员工作的报告

由于上市公司一般都有大量分布很广的子公司、孙公司、联营公司、分支机构或附属公司等，所以具有证券从业资格的主审会计师事务所，在对成本和收益的考虑下，常会依靠其他会计师事务所代为完成部分审计工作。在这种情况下，主审会计师事务所一般有三种选择：

第一，在审计中不提，发表标准无保留意见的审计报告。这适用于以下几种情况：其一，由其他审计人员审查的部分在整个财务报表中并不重要；其二，其他审计人员声誉较好，如该事务所也是具有证券从业资格的事务所，或其审计工作系在主审人员的严密监督下完成。其三，主审人员已对其他审计人员的工作进行彻底的复查。第二，在报告中披露，并发表带说明段的无保留意见审计报告。这种报告通常称为共同意见或共同报告，在对其他审计人员的工作无法复查，或由其他事务所代为审核的部分在整个报表中较为重要时，采用这种类型的报告较为合适。第三，保留意见。如果主审计人员不愿意为其他会计师事务所的工作承担责任，他就可以根据问题的重要程度，发表保留意见或拒绝表示意见(另一可行办法是由主审计人员扩大审计范围，审计原本由其他会计师事务所审查的)。如其他事务所对他们所审查的部分持保留意见的话，主审人员也可以决定是否在总报告中持保留意见。

7．未充分披露：财务报表或附注不完整

一套完整的财务报表，必须包括资产负债表、利润表、财务状况变动表三张主要报表，以及其他附表及附注说明。如财务报表及附注未按会计准则及相关会计制度的要求充分披露，那么这些报表也称为“未能公允地表达”。在这种情况下，审计人员应发表保留意见或反对意见的审计报告。如公司的财务报表只表达了财务状况和经营成果，而略去了相应的财务状况变动表(或现金流量表)，那么审计人员通常也会因为这一省略的报表发表保留意见。

8．对以前年度的期初余额表示保留

注册会计师应当保持应有的职业审慎，充分考虑期初余额对所审财务报表的影响。如期初余额对本期会计报表可能存在重大影响，但无法获取充分、适当的审计证据；或是注册会计师已查明期初余额存在严重影响本期会计报表的错报或漏报，提请被审计单位进行调整或披露，但被审计单位拒绝调整时，注册会计师应当对本期会计报表发表保留意见或否定意见的审计报告。

9．重大事项或不确定事项说明

有的时候，审计人员可能希望在无保留审计报告别强调已得到适当说明和充分披露的某一事项，以在发表无保留意见的同时引起报表信息使用者的关注。这些重大事项通常包括关联方关系及关联交易的披露，期后事项以及影响财务报表可比性的会计事项等。

不确定事项则是指某个财务报表项目，在资产负债表之前，无法合理估计。不确定事项主要包括但不限于会计准则所规定的或有事项。不确定事项可能与未知的诉讼结果、征税机关对客户、纳税申报单的审计、营运资本的严重短缺或不能遵守借款合同条文等事项相关。根据我们的，重大事项的披露主要包括以下几种类型：第一，关联方关系及关联交易的披露；第二，说明重大诉讼的执行结果；第三，重点说明利润构成情况，以提醒投资者注意本年利润中的非常项目；第四，重点说明亏损形成原因，或影响主营业务利润之重大不利因素；第五，说明违反《公司法》的情况；第六，说明去年保留事项已消除；第七，其他事项说明。

第9篇：对审计报告的意见范文

【关键词】审计报告；时滞；会计师事务所；审计意见

一、引言

为了保护广大中小投资者的利益，相关监管部门要求上市公司必须及时披露相关本公司的信息。《公开发行股票公司信息披露实施细则（试行）》要求上市公司必须在每个会计年度后120天内披露经过注册会计师审计的公司年报。《中华人民共和国证劵法》要求公司债券或股票上市交易的公司必须在每个会计年度结束后四个月内，向证券监督管理机构和证券交易所提交公司年报。

二、文献综述

有关信息延迟的因素，国内外的学者结论主要集中在公司特征以及会计师事务所特征两个方面。在公司特征方面，公司规模以及经营业绩是被关注的重要因素。Gilvoly和Palmon（1982）、李维安等（2005）认为，公司规模与信息延迟成正相关，也就是公司倾向于及时披露好消息，推迟披露坏消息。而Bamber等（1993）认为公司规模与信息延迟成负相关。Gilvoly和Palmon（1982）研究发现，业绩越好的公司越倾向于较早公布财务报告，信息延迟时滞也越短；国内学者陈汉文等（2004）、巫升柱等（2006）也验证了盈利的公司相比亏损的公司会更加及时地披露其公司的财务年报。李维安等（2005）认为经营业绩越好的上市公司披露年报时滞越短。对于会计师事务所特征评价主要采用的是会计师事务所规模以及审计意见类型。在事务所规模与信息延迟关系上有三种不同意见，Francis和Wilson（1988）研究发现事务所规模与信息延迟成正相关，Leventis（2005）则认为事务所规模与信息延迟负相关，李维安等（2005）则认为事务所的规模与信息延迟无显著的影响。Eliott（1982）指出，审计意见类型与信息延迟具有显著关联。Bam鄄ber等（1993）认为，出具非标准审计意见的审计单位往往会出现较长的信息延迟，并且越不利于被审公司，信息延迟越长。李维安等（2005）、巫升柱等（2006）的研究均得到了上述相同的结论。对于公司主动进行审计师更换的动因，有一些代表性的意见。如若审计师出具保留意见，很可能触怒公司管理高层，促使他们终止现任审计师的合同，寻找更容易和自己意见达成一致的审计师。Chow和Rice（1982）发现收到“非标准”意见的公司在随后的会计年度将可能更换会计师事务所。财政上的困难使得公司的审计需求有所改变，Schwartz和Menon（1985）认为财政困难的公司更倾向更换审计师。伍利娜等（2006）从会计师事务所更换角度发现较晚更换事务所的上市公司财务报告的及时性显著较差。Schwartz和Soo（1996）的研究指出公司更换会计师事务所属于公司的重大事件，需开会进行商讨后并向广大投资者公布此消息。审计师变更的时机能够提供洞察审计师更换的原因以及审计师更换的后果。尽管较晚更换审计师会带来审计滞后和盈余公告滞后的影响，但更换审计师比率最高的时间还是在第四季度。因为审计师更换可能导致增长（缩短）报告公布时间，所以对投资者来说及时经审计的金融信息存在潜在损失（收益）。这些发现影响审计师与潜在的新客户谈判和资源的适当分配达成新的协议。他们也关心在会计年度晚期进行审计师更换的管理者，因为这些变化通常涉及收到保留意见的风险更高的公司，并有较长的报告延误。

（二）研究假设

公司规模是影响年报披露的一个重要因素，规模越大的上市公司相应的其他业务也就越多，审计过程也就越繁琐，必将导致审计活动增加，延长审计报告时滞。而Dyer和McHugh（1975）认为为大公司审计的会计师事务所会增加人手，这样会减少审计所花费时间。由此可见，公司规模和审计时滞有相关性，但是是正相关还是负相关并未获得一致的结论，固然提出第一个假设：H1：公司规模对审计报告时滞有显著影响。根据信号传递理论，信息传递始终是由信息量有优势的一方向劣势一方传递着，并且该信息一定是独一无二的，且为劣势方所需要的，对于上市公司而言往往愿意及时主动公布好的消息，而对坏消息却是“支支吾吾”。公司业绩好的企业为了消除投资者的疑虑，更愿意主动传递好的消息。国内外的学者研究结论大致相同，业绩好的公司，越倾向较早公布财务报告。由此，提出第二个假设：H2：业绩越好的公司审计报告时滞越短。上市公司做出更换会计师事务所的行为，一般都是由于购买审计意见失败，或者由于发展需要从而更换更高质量的事务所，或者审计费用过高使得上市公司被迫做出更换。不管公司是出于上述何种原因，那么新签约的事务所熟悉程度没有前面的好，但是公司出现了更换事务所的行为,将会成为我国监管部门的重点监管对象，并且新签约的事务所为了保证自己的审计独立性、审计质量，一定会加大控制力度以及实质性测试，这将会使得审计成本增加，这个审计成本包括时间以及经济。故而，提出一个新的假设:H3：上市公司更换会计师事务所后会延长其审计报告时滞。由于审计意见会影响投资人对公司基本情况的判断，被出具非标意见的上市公司管理层为了延缓和分散公司财务报告对公司股票的影响，往往会选择推迟公布此消息。相反，被签发标准无保留审计意见的上市公司管理层为了向市场释放这样一个利好消息则更愿意早披露年报。H4：非标准无保留审计意见会延长审计报告时滞。

三、审计报告时滞影响因素的实证分析

（一）样本与数据

本文以2014年、2015年两年上交所主板上市公司为样本，利用多元线性回归模型来分析上市公司审计报告时滞的影响因素。数据筛选遵循以下原则：剔除证券金融类公司；剔除数据不完整的公司；剔除信息披露不详的公司。最终得到2014、2015两年共1689个样本。

（二）变量定义

1、因变量选取。本文研究的因变量是审计报告时滞（Auditors’ReportingLag，ARL），审计报告所涉及的会计期间结束日到报告披露日之间的时间间隔，代表会计师执行审计合约的审计效率，也反映了财务报表的及时性。变量界定：ARL，审计报告披露日和年度财务年度截止日（12月31日）之间的时间。

2、自变量选取

（1）公司规模。公司规模的大小决定着这家企业审计工作量的大小，大公司会因为规模大从而审计工作量大。但是也有可能因为拥有良好的内控从而减少审计的工作量。不过在年度财务报告的披露整个过程中，大的公司往往比小公司承担着更大的由外部投资者带来的压力。由此发现，因为公司规模的不同，公司披露时机存在着一定的变化差异。变量界定：公司总资产的自然对数(SIZE)，SIZE=ln（公司当年度总资产）。

（2）经营业绩。公司的盈利状况一直是外部投资者判断该企业当年经营活动状况“好”“坏”的重要指示灯。因为人们都是喜欢报喜不报忧，类似推论，管理者会倾向于更早报告好的业绩，而推迟报告差的业绩。并且由于信息不对称的客观情况存在，及时报告业绩，会使得投资者对于该公司的疑虑降低，相信公司的发展是在一个正确的轨道上。由于不同的会计政策会影响公司盈力能力指标这使得进行审计业务的注册会计师和公司管理层如果对于所采取的会计政策有分歧，会导致双方花费较多的时间进行沟通和谈判。变量界定：经营业绩（LOSS），公司亏损为“1”，公司盈利为“0”。

（3）审计更换。会计师事务所变换（AuditorFirmChange,AFC），在一个会计年度有更换会计师事务所的企业，会带来什么样的影响。变量界定：审计更换（AFC），一个会计年度会计师事务所有更换为“1”，其他为“0”。

（4）审计意见。审计报告有四种类型：标准无保留意见审计报告和带强调事项段的无保留意见审计报告、否定意见审计报告、保留意见审计报告、拒绝表示意见审计报告。审计意见是审计师对于其审计单位的财务报表的综合评价，不仅可以反映出公司持续经营能力这方面的问题，还可以揭示被审企业是否存在着幕后交易事项等行为。所以，审计意见的准确性确定了该份审计报告质量的好坏。本文对于标准无保留意见以及带强调事项段的无保留意见视为“标准”意见，其余则定义为“非标”意见。变量界定：审计意见（QUA），“非标”意见为1，“标准”意见为0。

（5）事务所规模。本文对数据样本上市公司的事务所规模进行控制，根据中国注册会计师协会的年度会计师事务所综合评价来进行比较划分。变量界定：事务所规模（AUD），国际四大为“1”，非四大为“0”。

（6）更换时机。审计时更换的时间如果是在本财务年度结束后更换，那么很可能由于是本公司经营时对于自身经营情况有了一定程度的了解，对于前任审计师和重大的会计政策产生意见分歧，而后任审计师有效审计时间并不长，审计时间不充分。变量界定：更换时机（TAC），在本年度期中报告日后更换的公司为1，否则为0。

（7）是否ST。我国为了规范上市企业的金融运作，保护广大投资者的切身利益，促进股票市场的健康而有序的发展，在1998年对财务状况或者其他出现异常的上市公司的股票进行特别的处理（简写“ST”）。ST股是其上市公司的财务状况或者其他的状况出现异常，对于其进行特别处理。ST股代表着这个股票的不稳定性，面临着退市。变量界定：是否被ST（ST），被标为ST股的为“1”，反之为“0”。

（8）独立董事。独立董事站在公正的立场上，进行监督管理层的各项决策。独立董事的存在可以使得董事会对于股东更加尽职尽责，从而提高了审计效率，减少审计报告时滞。变量界定：独立董事（IND），本公司独立董事占董事会比例。

（9）资产负债率。一般使用资产负债率来衡量企业的资本结构以及偿债能力，那么按照信息传递理论，“尽早公布好消息，较晚披露坏消息”，那些负债率高的公司将会产生较长的时滞现象。变量界定：资产负债率（LEV），负债总额/资产总额×100%。

四、实证研究

（一）描述性统计分析

本文以上交所主板上市公司为样本，经过筛选后，去掉缺少相关数据的公司以及证券金融类公司后，共有1689个样本。审计报告时滞时间平均为87天，其中最大值为119天，最小值为14天，公司更换会计事务所总共110家，占整个样本的6.51%。共有690家公司在4月公布审计报告，占整个样本的40.85%。公司规模平均值在22，最小值为15.42，最大值为28.14。两年间，各会计师事务所总共开具36次保留意见，占整个样本的2.1%，共有140家公司使用“四大”事务所提供的审计服务，占整个样本的8.3%，而且2015年较2014年有所上升，可以理解为“四大”在审计服务方面相对于国内的会计事务所有审计质量、投资者信服度上的明显优势。有174家公司年度有亏损，占整个样本的10.3%。共有161家公司被标为ST股，占整个样本的9.5%。有73家公司在当年中期报告公布后更换会计师事务所，占整个更换样本的66%，即2/3的企业会在下半年或者本年度资产负债日至第二年4月30日之间更换会计师事务所。2014年共有19家公司被出具“非标”意见，共67家公司使用“四大”事务所作为本年度企业审计事务所，共79家ST公司，共117家公司亏损，共有61家公司更换其会计事务所，其中有44家更换是在本年期中报告后，里面11家是ST公司。对2014年的可观察数据分析，公布时间的平均值为资产负债表日后87.28天。2015年共有17家公司被出具“非标”意见，共73家公司使用“四大”事务所作为本年度企业审计事务所，共82家ST公司，共57家公司亏损。共有49家公司更换其会计事务所，其中有29家更换是在本年度期中报告后，里面有11家是ST公司。对2015年的可观察数据分析，公布时间的平均值为资产负债表日后85.647天。

（二）实证研究及分析

H1假设成立。公司规模成正相关并且显著，意味着公司规模越大，公司结构越繁杂，那么将会显著延长审计报告时滞。H2假设成立。经营业绩成正相关并且显著，信号传递理论中，优先获得信息的一方，有自主意识，可选择是否提前或者推迟公布，并且资产负债率也成正相关，这也就说明公司的偿债率好的话，会及时披露报表。H3假设成立。审计更换与审计报告时滞成负相关，这显示，在会计事务所更换后，审计时滞将会随之增加。也就说明，公司在更换会计师事务所后会使得本年度的审计报告公布时间增加，即上市公司更换审计事务所后会延长其审计报告时滞。H4假设成立。审计意见也呈成显著正相关，即当出具了保留意见时，会导致审计时滞延长。事务所规模和报告时滞显著正相关。事务所规模和报告时滞显著正相关，说明企业使用“四大”会计师事务所做本公司的审计工作，会使得时间迟滞延长。是否ST数据正相关，并不显著，则说明这个并不能够解释有关审计时滞的相关事项。对于更换时机和报告时滞正相关，并且有显著性，意味着，在中期财务报告公布后更换会计师事务所的企业会较晚的公布其审计报表。这个和参考的Schwartz和Soo的研究结果，第三季度后更换会计师事务所的企业，会延长本公司审计报告迟滞的结论一致。独立董事所占比率和审计报告时滞成反比，也就意味着独立董事的增加会减少时滞，若独立董事能保持独立性，则对于内部控制以及内部审计，有着很大的帮助。

五、研究结论及启示

（一）研究结论

资本市场里，企业的经营业绩好坏依旧是广大投资者进行决策的重要依据，当然对于外部投资者而言，了解准确的公司业绩信息存在着很大的难度，所以，上市公司定期披露的财务信息是传递该企业重要信息的来源。因此，企业披露财务信息的能力以及披露信息的意愿至关重要。信息价值的高低取决于两个关键因素，及时性和准确性。其中，由会计师事务所的审计师进行的独立审计程序为报告的准确性提供了制度上的保障。然而及时性，由于年报披露时间依旧存在着较大的弹性———至第二年4月30日，总共120天的时间，因此，需要政府有关部门进行更接地气的规划以及落实。本文以沪市主板2014—2015年间披露的1689份企业审计报表、财务年度报表为样本，进行了多元线性回归分析，结果表明：其一，被审计公司的规模,以及会计师事务所规模大小对时滞有正向相关的影响，影响不大，在我国进行审计服务的会计师事务所中，国际“四大”会计师事务所虽然年收入、综合排名都在前列，但具体所占据的数量比例并不大。其二，公司业绩对于审计意见也有影响，审计单位在审查有亏损的公司时，会更加谨慎。公司存在着“好消息”就会倾向及时或者更加提前公布财务报告，相反，当公司有坏消息时，则倾向于推迟披露。当年度盈利的企业会比当年度亏损的企业更加及时地公布审计报告。当然审计师出具了“标准”意见的企业也会比“非标”意见的企业公布得更加及时。其三，当年更换了会计师事务所的企业会比不更换的企业较晚披露审计报告以及财务报告，企业仓促更换审计师会导致审计时滞延长。其四，企业内部审计能够影响外部审计的效率、质量。公司内部控制体系的完善会使得审计报告时滞减少。

（二）启示

资本市场里，利益相关者关注的不仅仅只是表面公告上寥寥几句，更换会计师事务所这样的行为，更是关注这样行为所带来的最终结果，即对于当年度财务报告的影响。虽然我国出台了预约披露制度这样的强制性政策，但是弹性很大———120天的期限时间，这与欧美发达国家所规定的时间有较大的差距，依旧很多公司集中在4月公布自己报告，可以理解为上市公司刻意推迟本公司年报的公布。建议有关部门有必要缩短法定年报披露时限，这样可以促进公司的及时上报。增加基础信息的报告次数，以及减少年报的信息含量，因为年报信息丰富，这样也就客观造成了时滞的产生，如果可以将季报改成月报，则会一定程度上减少年报所耗费的时间。

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