税务行政强制措施精选(九篇)

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第1篇：税务行政强制措施范文

于保障法律法规的顺利实施，行政权力的有效运作乃至社会秩序、公

共利益的维护都具有十分重要作用。由于行政强制执行是以强制为主

要特征的，因此，该项制度设置是否合理和必要，运行是否适当也直

接关系到公民法人的基本权利。为此，规范和限制行政强制执行权力

成为很多国家行政法近几十年的重要课题之一。我国经过近二十年的

法制实践，各行政管理领域的强制执行制度已初步建立。首先，在主

体上，形成了“以申请人民法院强制执行为原则，以行政机关强制执

行为例外”的特有执行模式。①其次，在手段上，直接强制似远远多

于间接强制。再次，在程序上，则以法院“非诉讼化”的“申请与形

式审查”为主要形式。最后，在监督与救济方面，则以行政复议、诉

讼与国家赔偿为主要途径。但是，制度的初步建立既不意味着其合理

性得到肯认，也不意味着法治化程度得到提高。相反，从我国行政强

制执行实践来看，目前还存在着大量问题，主要表现在，缺乏统一立

法，执行权限模糊，手段混乱，程序不健全，行政决定的执行缺乏力

度等，这些问题亟待统一立法解决。本文正是从我国行政强制执行的

现状出发，通过对行政强制执行存在问题的分析，提出制定统一行政

强制执行法的立法构想，以期抛砖引玉，推动行政强制执行法的研究。

一、我国行政强制执行的理论

我国行政强制执行的理论是在继承大陆法系国家行政法理论基础

上结合我国行政管理实践逐渐形成的。学界关于行政强制执行的表述

尽管不完全一致，②但主要内容是大体一致的。即行政强制执行的主

体是国家机关；行政强制执行的目的是强迫当事人履行义务，采取的

手段为强制措施。不同定义的区别在于：首先，对行政强制执行主体

认识不同，有人主张不论是行政机关还是司法机关，均有权采取强制

手段追使当事人履行义务，有人主张只有行政机关实施的强制执行才

称为行政强制执行，司法机关执行行政决定或行政法义务的行为不是

行政强制执行。其次，对强制名义认识不同。有学者主张强制执行只

能依据行政决定，不能直接依据法律实施强制，而大多数学者主张行

政强制执行所针对的是当事人不履行行政法义务的行为，所以，无论

是行政法确定的义务还是行政机关决定确定的义务，均可成为行政机

关强制执行的名义。再次，执行的手段不同。有学者将行政强制执行

的手段界定为行政强制措施，有的将其界定为行政措施，有的将其界

定为强制方式。最后，强制执行追求的结果有差异。多数学者主张强

制执行的结果是迫使拒不履行义务的公民法人或者其他组织履行义务，

也有学者认为，如果行政强制执行针对的是可以代为履行的义务或某

种状态，那么达到与义务履行同一的状态也属于行政强制执行追求的

结果。上述观点的差异，一方面反映出学术界对行政强制执行的执行

机关、执行内容、执行手段及执行结果等方面认识的不同，另一方面

也说明，行政强制执行理论与一国行政强制执行实践的紧密联系。我

国行政机关与法院共享行政强制执行权的实践反映了我国行政强制执

行理论的不成熟与复杂性。要彻底有效地解决行政强制执行实践中的

各种问题，仍必须对行政强制执行理论进行深入研究。我认为，下述

几个问题则是行政强制执行理论首先应当予以回答的。

（一）行政强制执行的性质

行政强制执行究竟是行政行为还是司法行为，抑或是行政司法混

合的行为？如果是行政行为，如何解释法院依申请采取强制措施的行

为？如果是司法行为，那么又如何解释行政机关自行执行的情形？如

果是混合行为，是否意味着行政强制执行本身就是一种界线不清的行

为，很难界定。事实上，行政强制执行是就行政机关或司法机关所要

强制当事人履行的义务而言的，也就是说，无论是行政机关还是司法

机关，它所执行的前提或基础是行政义务，即行政法律规范或行政机

关设定的义务。而使用的手段即强制措施则可能是行政的或司法的。

所以，从执行主体或形式上看，有些行政强制执行是一种行政行为，

另外一些则为司法行为。但从行政强制执行的内容即行政义务角度看，

行政强制执行是一种行政行为。由于性质不同，救济途径也有所不同。

如果是针对行政强制执行的内容寻求救济，只能通过行政诉讼和行政

复议途径；如果是针对行政强制执行措施寻求救济，则可能要分别通

过行政诉讼和司法申诉赔偿进行。

（二）行政强制执行权与行政权的关系

有学者认为，行政强制执行权是行政权的一部分，行政主体既有

下命令权，自然也有执行权，此观点源于二战前德日行政法学者的著

作。③也曾长期支配着普鲁士的政治法律实践，奠定了德国行政强制

执行制度的基础。本世纪初，德国的行政强制执行制度被日本所接受

和移植，并通过日本，对中国的行政强制执行制度也产生了决定性的

间接影响。④二战以后，随着各国民主政治体制的重建，对行政强制

执行制度也进行了改革，行政权当然包括强制执行权的观念受到冲击，

行政强制执行权须有法律特别授权的观念逐渐为人们接受。看来，在

现代社会，并不能绝对地认为强制执行权是行政权的自然延伸，它同

样需要法律的授权。行政机关在当事人拒不履行法定义务时，并不自

然地享有强制执行的权力，仍应视法律的具体规定判断自己能否实施

强制执行。

（三）为何行政机关必须享有一部分强制执行权

行政强制执行意味着行政机关有权对不履行义务的当事人依法直

接采取强制措施迫使其履行义务或达到与义务履行相同的状态。虽然

行政机关不享有全部的行政强制执行权，但毕竟不同于民事法律关系

中一方当事人不履行义务时，对方当事人必须借助法院强制执行的情

形。这是因为，“行政处理由于具有效力先定特权，它的执行方法和

私人关系中义务不履行的执行方法不一样。在私人关系中，一方不履

行义务时，对方只能请求法院确认义务的存在，并强制他方履行义务。

除通过法院外，私人不能有其他强制履行义务的方法。行政处理由于

具有效力先定的特权，一旦成立就假定符合法律规定，不需要通过法

院确认，当事人不服时，只能通过法定的程序申诉。当事人不履行义

务时，行政机关可依职权执行。……行政处理具有强制执行力量是由

于公共利益的需要，行政机关为了公共利益所作出的决定，如果公民

可以拒绝执行，公务将无法实施，国家将成为无政府状态。”⑤正是

在这个意义上，世界许多国家行政机关都享有程度不同、范围不一的

行政强制执行权。“行政机关则得以本身之公权力，实现行政行为之

内容，无须藉助于民事法院之执行程序，此乃行政执行之特征所在。”

⑥但是，由行政机关自身强制执行行政决定或行政法义务，多少会引

发执行不公，侵害相对人合法权益的现象，为了有效制约行政强制权

力，除立法统一规定行政强制的条件，程序等内容外，还需将一部分

行政强制执行权交给法院。这才能从根本上限制或监督行政机关滥施

行政强制现象的发生。

（四）划分行政机关与司法机关强制执行权的理论

很多人认为，我国行政强制执行权的划分属于折衷模式，即“并

不一概否认司法机关的行政执行权而仅赋予行政机关行政强制执行权，

也不完全把行政执行权归集于司法机关而排斥行政机关的强制执行权。

……何时由行政机关径自强制执行，何时由行政机关申请司法机关执

行，须由法律法规明示。”⑦而法律法规的规定又很不统一，有的法

律规定须申请法院强制执行行政处理决定，有的法律规定行政机关强

制执行，有的法律规定要行政机关自行执行或申请强制执行，有的法

律甚至没有规定由谁执行。至于法律为什么这样规定，而不那样规定，

很难说清楚。为此，有学者提出了划分行政强制执行权的理论标准，

即：“（1）对一些专业性、技术性较强的需要强制执行的情况，法

律一般规定由各主管行政机关自行执行。如强制拘留、滞纳金、强制

收兑等等，名目很多，但此类规定只限于极少数行政机关。（2）对

一些各行政机关普遍需要的执行手段，如强制划拨，由各单行法规定

是否由行政机关行使法律没有授予的，任何行政机关都无权行使。为

了防止滥用此项权力，损害个人、组织的合法权益，国家只给了少数

几家行政机关，其他都申请人民法院强制执行。（3）个别对个人、

组织的权益关系特别重大的，法律规定也要申请人民法院强制执行，

如房屋拆迁、土地退还等。（4）凡是行政机关没有得到强制执行授

权的，一律申请人民法院强制执行。”⑧但是，这种标准仍很难掌握。

就海外理论而言，似乎存在一项划分行政执行与司法执行的相对统一

的标准，即“欧陆各国对于行为或不行为之执行，固均由行政机关自

行为之，而有关公法上金钱给付之执行，则并非由行政机关自为执行

。”⑨至于金钱给付义务由谁强制执行，各国做法又不完全一致。如

奥地利对于金钱给付义务的执行，由县政府及联邦警察官署有权选择

适用《税捐执行通则》，行使财税官署之权限，自行执行，或以债权

人之身份向法院申请强制执行。在德国，公法上金钱给付之执行，法

规未有特别规定时，以税务局为执行机关。执行标的为动产的，依

《租税通则》所规定的程序执行，如为不动产则由法院依民事强制执

行程序执行。⑩看来，把行政相对人所负的义务区分为作为、不作为

及金钱给付义务，并在此基础上划分行政强制执行机关是有一定道理

的。

值得说明的是，有些行政义务是无须执行的，故也谈不到强制执

行的问题，“如果行政处理的内容是决定或确认某种法律关系时，不

需要执行。例如任命某人为公务员，剥夺某公务员的荣誉称号、开除

某学生学籍，这些行政处理所规定的内容，根据行政处理本身就已实

现，不需要其他的执行行为。”⑾

（五）行政强制执行措施与行政强制措施、即时强制、司法强制

措施的关系

行政法理论虽然在不同意义上使用行政强制执行、行政强制措施

及即时强制概念，但实践中的区分却并不明显。特别是有关强制执行

中直接强制与即使强制，法院依行政机关申请采取的强制措施与司法

强制措施等概念之间并无明确界线。按照现在较为流行的观点，行政

强制执行是行政机关依法强制拒不履行法律规定义务的相对人履行义

务的行政行为，而行政强制措施是行政机关为了预防制止危害社会的

行为而采取的限制人身自由、财产权利使其保持一定状态的手段。行

政强制措施包括各种性质的强制措施，如强制预防、强制制止、强制

恢复、强制保全、强制执行等。行政强制执行的表现形式行政强制执

行措施只是行政强制措施的一部分。它们在前提、目的、起因、采取

机关等诸方面均存在区别。⑿行政强制措施与即时强制都属于强制执

行，不同之处在于，采取行政强制措施必须经过法定程序，而即时强

制一般都是在情况紧急时，只要符合法律规定的条件，即可采取，行

政强制措施针对的是违法的嫌疑，而即时强制则主要由于情况紧急。

⒀行政机关申请法院强制执行时法院采取的强制措施与司法强制措施

并无不同。我认为，根据性质不同将行政强制措施划分为几种是恰当

的。行政强制执行所采取的行政强制措施实为行政强制措施的一介种

类。所以法律如果仅规范行政强制执行措施而不及其余是不妥的，理

论上也应将二者视为种属关系研究。行政强制措施与即时强制也是种

属关系。因为即时强制只是行政强制措施的一种，或为制止性的，或

为保全性的，或为促使性的，或为恢复性。即时强制与行政强制执行

措施的区别在于前者是直接依据法律采取的，而行政强制执行措施则

以法定义务或行政决定确定的义务为前提。即时强制实际上不是行政

执行问题，只是由于即时行政强制措施与其他行政强制措施十分接近，

所以常放在一起规定。

二、我国行政强制执行立法及实践

我国行政强制执行的立法与实践均始自80年代以后。80年代以前，

包括行政强制执行制度在内的整个中国法律建设处于停滞不前甚至倒

退阶段，严格地讲，此时的行政处理决定基本上依靠行政隶属关系得

到执行。例如，当企业不履行纳税义务时，行政机关可以直接通过行

政手段迫使企业履行。另外，对公民拒不履行行政决定的，也完全可

以通过行政命令及压力实现。所以，在当时社会条件下，不可能，也

不必要建立行政强制的法律制度。进入80年代以来，随着立法进程的

加快，有关行政强制执行的立法也逐渐增多。从立法的内容看，既有

对财产的强制执行，如对违章建筑的强制拆除，对滞纳金、罚款的扣

缴，也有对人身和行为的强制执行，如对违反治安管理的行政拘留，

违反环保法的责令停产停业的执行。从执行主体上看，立法将行政强

制执行划分两大类：

（一）行政机关自行强制执行

行政机关自行强制执行的内容往往是行政机关在行使职权时为当

事人设定的各种作为或不作为的义务，遇有当事人拒不履行该义务时，

行政机关可以采取强制措施迫使当事人履行。如《治安管理处罚条例》

规定“对无正当理由不接受传唤或者逃避传唤的，公安机关可以强制

传唤。”“受拘留处罚的人应当在限定的时间内，到指定的拘留所接

受处罚，对抗拒执行的，强制执行。”《兵役法》第61条规定：“有

服兵役义务的公民有下列行为之一的，由县级人民政府责令限期改正，

逾期不改的，由县级人民政府强制其履行兵役义务。”《税收征收管

理法》第28条规定：“欠缴税款的纳税人需要出境的，应当在出境前

向税务机关结清应纳税款或者提供担保。未结清税款，又不提供担保

的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。”《内河交通安全

管理条例》第33条规定，对于“擅自设置网具或种植水生物的，主管

机关应当责令所有人限期清除，或者强制清除。”《外国人入出境管

理法实施细则》第51条规定“本章规定的处罚，由公安机关执行。”

行政机关自行强制执行的情形除上述几种外，还包括强制遣送出境、

强制许可、强制收兑、强制退还、强制拆除、强制检定、强制变卖、

强制收购等。⒁

行政机关自行强制执行通常仅限于行政机关为相对人科以普通义

务和法律法规确定的义务，较少及于行政机关对违反法律法规者科以

制裁性义务的情形，这是我国立法的一种特殊现象。此外，这类行政

强制执行多以行为和人身为强制内容，相反，有关金钱给付义务的履

行除特殊几类行政机关享有自行强制执行的权力外，多数行政机关没

有此种权力。⒂

（二）申请法院强制执行

从我国行政强制执行立法可以看出，行政强制执行主体以法院为

主，以行政机关为辅。故学术界将这种制度总结为“以申请人民法院

强制执行为原则，以行政机关强制执行为例外”的体制。⒃尽管也有

人对这种体制批评甚多，但目前仍是不可改变的事实。⒄纵观80年代

以来制定的法律法规，绝大多数法律均将行政处罚的执行权交于法院

。例如，1983年通过的《中华人民共和国海上交通安全法》第45条规

定：“当事人对主管机关给予的罚款、吊销职务证书处罚不服的，可

以在接到处罚通知之日起十五天内，向人民法院起诉，期满不起诉又

不履行的，由主管机关申请人民法院强制执行。”1982年通过的《食

品卫生法》（试行）第38条也规定“对罚款的决定不履行又逾期不起

诉的，由食品卫生监督机构申请人民法院依照中华人民共和国民事诉

讼法（试行）规定的程序强制执行。”1984年通过的《森林法》第39

条规定，“当事人对林业主管部门的罚款决定不服的可以在接到罚款

通知之日起一个月内，向人民法院起诉；期满不起诉也不履行的，林业

主管部门可以申请人民法院强制执行。”《税收征收管理》第56条规

定，“当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请复议也不向人民法院

起诉，又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以申请人民法院强制

执行。”值得注意的是，进入90年代以来，我国很多立法一改过去在

法律责任一章交代诉权、诉期的同时规定行政机关向人民法院申请执

行的立法习惯，规定行政处罚的同时并不明确规定处罚的执行问题，

例如1998年公布的《证券法》第11章规定了34项处罚条款，但并没有

规定行政处罚决定的执行机关和权限。这不是立法的疏忽，也并不意

味着授权行政机关可以自行强制执行。事实上它是一种约定俗成的立

法意识的反映，即凡是法律法规未授权行政机关自行强制的，均需向

法院申请强制执行。当然这种立法习惯的改变与《行政诉讼法》的规

定有直接关系。《行政诉讼法》第66条规定“公民、法人或者其他组

织对具体行政行为在法定期限内不提起诉讼又不履行的，行政机关可

以申请人民法院强制执行，或者依法强制执行。”就立法而言，申请

法院强制执行的行政义务多为金钱给付义务，即行政处罚中的罚款、

没收等财产罚。早先个别法律规定法院强制执行的内容还包括“吊销

职务证书”等处罚，很明显这是立法的疏忽。按照《行政处罚法》第

6章的规定，执行的内容也全都是财产罚。诸如警告、暂扣吊销许可

证、执照处罚都是类似确认或形成判决的处罚，无须申请法院强制执

行。

（三）行政机关可选择的行政强制执行

除上述由行政机关自行强制执行以及须申请法院执行的立法情形

外，有些法律还规定了可选择的行政强制执行模式。如1987年公布的

《海关法》第53条规定，“当事人逾期不履行海关的处罚决定又不申

请复议或者向人民法院起诉的，作出处罚决定的海关可以将其保证金

没收或者将其被扣留的货物、物品、运输工具变价抵缴，也可以申请

人民法院强制执行。”这种选择模式实际上是法院强制执行的一种特

例。即只有在法律授权行政机关于执行前已采取某些强制措施的前提

下才适用。如果行政机关没有此类强制措施，仍然要向法院申请强制

执行。

三、我国行政强制执行立法及实践存在的问题

我国行政强制执行制度存在的主要问题可以归纳为以下几个方面：

（一）缺乏统一立法

行政强制执行制度是一项重要的行政法制度，必须建立在统一的

立法基础上。目前我国有关强制执行的立法极为分散不统一。有些立

法规定了行政强制执行问题，有些却没有规定，即使规定了的，也十

分不统一。行政诉讼法第66条表明了一个原则，即法律规定行政机关

可以自行强制执行的以外，其他行政行为的执行均需申请法院。很显

然，这一原则性规定是远远不够的。因为法律以什么标准确定行政自

行强制执行权？法律赋予行政机关哪些强制执行权？行政机关又如何

实现自行强制执行权？法院对于行政机关的申请如何执行？责任由谁

承担？是否所有行政行为都需要强制执行等问题，不一而足，要解决

这一系列的问题，必须进行统一立法。

（二）行政强制执行制度缺少指导原则

像其他行政行为一样，行政强制执行也应当遵循一定的原则和规

范。但由于我国立法并无太多类似的规定，所以实践中滥用行政强制

措施的现象十分普遍。如未经预先告诫强制拆除房屋，超过执行范围

采取强制措施，习惯使用直接强制措施，不善于使用间接强制措施，

不分时间强制执行，错误执行拒不承担赔偿责任等，这些问题均需通

过统一立法规定行政强制执行原则加以解决。

（三）行政机关与法院的行政强制执行权划分不清

由于立法的原因，目前我国行政机关和法院在行政强制执行权限

的划分问题上缺乏统一标准和界线。一方面，很多行政机关因没有法

定强制执行权而不得不申请法院强制执行，大量的申请执行案件不仅

影响了行政效率而且也增加了法院负担；另一方面，由于法院对于行

政机关申请强制执行的案件通常采用形式审查而不进行实质审查，使

得很多申请执行案的审查流于形式，法院成了行政机关的执行工具。

更有甚者，行政机关与法院“联手”设立派出法庭，巡回法庭等机构，

法院出名义，行政机关出钱出办公设施，共同强制执行，以至于划分

不清哪些是行政职能，哪些是司法职能。据报载，“有的法庭派员直

接参与抓计划生育，收缴‘超生’罚款；有的参与‘三提五统’兑现，

直接‘催粮收款’，还有的应有关部分之邀，为其收缴欠费等，个别

干警在受到阻力或指责时，甚至动用警具，违法乱施强制措施。”⒅

这些现象说明，把所有行政行为的执行权归诸法院显然是一种简单化

的处理办法，不仅难以保障行政行为执行的公正与效率，而且也与法

院专事司法、居中裁判的地位不符。同样，行政机关自行强制所有决

定的设想有违行政权与执行权相分离，强制执行须取得法律特别授权。

（四）行政强制执行手段不完整，程序不健全

现行体制下，行政机关强制执行手段并不完整，缺乏应有的力度

和威慑力。表现在，享有自行强制执行权的行政机关对拒不执行行政

决定的情况往往力不从心，难以达到迫使相对人履行义务的目的。例

如《行政处罚法》规定，当事人逾期不履行行政处罚决定的，作出行

政处罚决定的行政机关可以每日按罚款数额的3%加处罚款。如果没有

其他强制措施相辅助，仅凭此种执行罚是无法迫使相对人履行义务的。

此外，诸如没收违法所得，没收非法财物等行政处罚及其他行政行为

如何执行，则找不到相应措施。再如《兵役法》规定对拒不履行服兵

役义务的，县级人民政府有权强制其履行兵役义务，至于如何强制则

没有任何具体的措施和手段。再如《土地法》对违法占地的行为规定

了责令其退还土地、限期拆除地上建筑的强制执行手段，但遇有拒不

履行的，行政机关本身并无任何有效的强制执行手段。不享有自行强

制执行权的机关执行起来就更为艰难，由于没有法律授权，所有行政

决定的执行都须申请法院，以至于一些数额较小，又无争议的罚款没

收处罚或责令停止违法行为的处罚在法院欠拖不决，难以得到及时执

行，个别法院也借机收取执行费，或与行政机关“联手”执行，造成

很坏影响。目前，法律对行政强制执行手段的规定也不统一，有些行

政行为的执行，只有直接强制手段，而无间接强制手段，有些相反，

只有间接强制手段，却无直接强制手段。而法院按照民事诉讼法规定

的执行程序对行政决定的执行也存在诸多难题，与法院的判决、裁定

“执行难”一样，同样难以达到迫使相对人及时全面履行义务的目的。

由于目前几乎没有任何规范行政强制执行措施的程序立法，所以

现实生活中因行政机关滥施强制措施引发的争议迅速增多，法院也难

以判断行政强制执行措施程序的合法性。特别是对于法院依行政机关

申请执行的案件，由于缺乏明确的法定程序，实践中的做法非常混乱。

不仅发挥不了法院监督行政决定合法性的作用，而且很容易形成“扯

皮”现象，降低行政管理效率。由此可见，行政强制执行手段的缺乏

与力度不够、程序欠缺是行政强制执行的大问题，有必要通过统一立

法加以解决。

四、行政强制执行立法构想

鉴于我国行政强制执行制度在立法和实践中存在诸多问题，不仅

影响了行政权力的顺畅实施和行政效率，而且也给公民法人的合法人

身财产权利造成一定损害，成为制约行政法制建设发展的一个重要因

素。在行政诉讼、行政复议、国家赔偿等救济制度相对健全的同时，

我国立法机关正在考虑建立规范行政行为的基本制度，如行政处罚、

行政许可、行政强制、行政收费等制度。行政强制执行立法需研究的

问题大致分为以下几方面。

（一）行政强制执行法的名称及适用范围

关于行政强制执行法的名称及适用范围，学术界提出了两种主要

的选择方案，一种方案是制定行政强制法，其中包括行政强制执行与

即时强制等内容：另一种方案是制定行政强制执行法，非执行性的强

制措施及即时强制措施不宜纳入立法范围。从目前我国行政强制执行

领域及行政强制措施方面存在的问题看，单纯规范行政强制执行问题

是远远不够的。从某种意义上说，行政强制措施方面存在的问题可能

多于行政强制执行，故采用第一方案，制定一部能够规范行政强制执

行和行政强制措施的统一法律是十分必要的，当然，由于行政强制措

施的实体设定权在于特别法，所以在行政强制法中不宜将行政强制措

施作为重点。尽管行政强制措施中的主要部分，如即时强制不属于行

政执行问题，但仍有必要单列一章，作专门规定。由于行政强制执行

中的很多问题涉及法院的司法强制措施，所以，法院执行行政决定的

行为也属于该法适用范围。

（二）行政强制执行的原则

行政强制执行的原则在我国立法中是空白。理论界曾提出过四项

原则，即强制与教育相结合原则；依法强制执行原则；目的实现原则；

执行适当原则等。⒆国外行政强制执行法也有强制执行原则的规定，

如奥地利行政程序法68条第3项，行政程序法施行法第2条第1款，行

政罚法第36条第2项，瑞士联邦行政程序法都规定了比例原则。⒇德

国行政执行法也规定了适用方式适当原则和最小损害当事人和公众原

则，目的实现原则等。(21)从我国行政强制执行法的立法目的看，一

方面要保证行政权力的顺利实施，提高行政效率，另一方面又要保障

公民法人合法权益，所以行政强制执行法应当采用的原则可以包括以

下几项：

1、依法强制原则

行政机关或司法机关采用强制手段迫使相对人履行义务，首先应

取得法律的授权，既可以是统一行政强制执行法的授权，也可以是各

单项法律的授权。其次，必须在法定权限范围内，依照法定的方式和

程序实施行政强制。最后，行政机关对违反法律规定实施的行政强制

必须承担法律责任，包括纠正违法行为，赔偿损失等责任。

2、比例原则

比例原则是很多国家行政程序立法中采用的一个重要原则。按照

台湾学者的解释，比例原则包括适当原则、必要原则及法益衡量原则。

适当原则为行政机关所采取的措施必须能实现行政目的或至少有助于

目的的达成并且为正确手段，即在目的手段的关系上是适当的。必要

原则又称最少侵害原则，是指当有其他同样有效且对于基本权利侵害

较少之措施可供选择时，则应选择对相对人侵害最小的措施。狭义的

比例原则指行政手段不得与所追求的目的不成比例。(22)就内容而言，

比例原则似乎涵盖了最少侵害原则、目的实现原则及社会利益与个人

利益均衡等内容。比例原则是多数国家行政强制执行立法和司法中掌

握的一项规则。如在法国，“强制执行不是行政处理执行的唯一方法，

而是行政处理执行的最后手段，只在没有其他执行方法时才采取。”

(23)在美国，“行政机关的简易行为，是一种例外的行政执行程序。

……这种执行方式对公民的自由和财产，带来极大的危害，所以法律

只在极有限范围内，而且出于公共利益的迫切需要时，才允许这种执

行方式存在。”(24)我国行政强制执行法也应规定这项原则，具体内

容包括：目的实现原则，即行政机关在强制过程中目的一旦实现，则

应停止一切强制行为。最小侵害原则，即凡是有其他可供选择的行政

强制手段，先用最轻的行政强制执行措施，避免给相对人造成的损失。

实施行政强制措施应以必要为限，由轻到重依次进行，优先选用较轻

的强制措施和间接强制措施。个人利益与公众利益均衡原则，行政机

关在选择何种手段达到什么目的时，应考虑兼顾社会公众利益为个人

利益。

3、事先告诫原则

该原则要求行政机关采取直接强制措施前，必须预先告知当事人，

并为其留有一定自我履行义务的期限，不得突然袭击。如在法国，

“行政机关采取强制执行措施以前，除紧急情况以外，必须事先催告

当事人履行义务。在当事人表示反抗或明显的恶意不履行时，才能采

取强制执行措施。”(25)德国行政执行法第13条也规定，行政机关“

首先必须以一定方式对强制方式予以警告，之后允许确定和实施。”

(26)

4、强制与教育相结合原则

行政强制执行不同于行政处罚，不以制裁为主要目的，以实现行

政目的迫使当事人履行义务为目的。行政强制执行也不以采取强制措

施为目的，其目的是敦促相对人履行义务。所以说服和教育相对人促

使其履行义务是该制度的一项重要原则，但行政机关为了实现行政目

的，仍需保留采取强制措施的最后权力。只有将强制与教育结合起来，

才能够既保证行政权的实现，又维护相对人的合法权益。

（三）强制执行机关

行政强制执行是就相对人承担的行政义务而言的，行政强制执行

不仅限于形式意义上行政机关的强制执行，还应包括法院依照申请或

诉求针对行政义务承担人而为的强制执行。所以行政强制执行可以分

为两种执行程序及执行机关。立法机关在设定行政强制执行权对可以

考虑以下职权划分标准。

行政机关负责执行确认性行政行为、法律授权的限制人身自由行

为及作为或不作为等普通义务的执行。如吊销许可证、拒绝许可、责

令停业、行政拘留、强制隔离、带离现场、强制传唤、强制清除、强

制补种植被、强制履行兵役等。行政机关自身无力强制执行或在域外

执行、遇到抵抗情况下，可以请求其他机关协助执行。即时强制措施

由行政机关依法直接采取。

法院负责财产决定的执行，如罚款、没收、收费、扣押、冻结、

查封等执行。行政机关遇有当事人拒不履行上述财产义务或出现法定

情形有必要就其财产采取强制措施的，应当由行政机关向法院提简易

行政诉讼，法院经审查认为无争议的，即可采取司法强制措施强制执

行，如果当事人有异议，法院须经审理确定后，决定执行与否。

（四）强制执行措施

行政强制执行措施分为行政机关的执行措施与法院的执行措施，

法院执行可准用民事诉讼法，不赘述。行政机关的执行措施可以分为

执行罚、代履行及直接强制。除非情况紧急可以省略执行罚和代执行

迳行采取直接强制外，通常情况下三种行政强制措施应按先间接后直

接，先轻后重等顺序进行。立法可以明确规定三种行政强制方法的前

提条件及实施程序与方式。

行政强制执行法除采取上述强制措施外，还可以考虑创设拒不履

行行政义务罪及对不履行行政决定者采取司法强制措施。对于涉及财

产义务，如经执行罚仍不生效，又无直接强制手段的，可以考虑由行

政机关向法院起诉，法院运用简易行政诉讼程序确定必须履行的义务，

如仍不履行，法院可采取司法拘留等强制措施。也可以判处义务人拒

不执行行政决定罪或蔑视法庭罪。由法院强迫当事人履行行政决定。

即时强制措施大多都是特别法单独规定的，行政强制执行法只须

对行政即时强制的方式、条件及救济加以规定。即使强制按方式不同

可以分为对人身的管束、对物的扣留、对物的处置、对住所、场所的

进入等。即时强制可以根据具体情况适用行政强制执行法原则。

（五）行政强制执行程序

首先应区分行政自行强制执行程序和法院强制执行程序。在行政

强制执行程序中，行政机关及执行人员首先应当履行表明身份和预先

告诫的义务，规定履行义务的期限和方法；其次，根据比例原则和间

接强制优于直接强制的原则，选择不同的执行方式，然后根据每种执

行方式的要求和条件予以执行；采取直接强制的，必须按照比例原则

选择恰当的执行时间进行。如不得在夜间、节假日进行。义务人在行

政强制中反抗的，行政机关可以采取强力，或请求公安机关协助执行，

费用由提出请求的机关承担。

行政机关向法院提起诉讼由法院执行行政决定的程序应以行政行

为已设定某项涉及相对人财产权的义务为前提，当相对人拒不履行交

付财产的义务时，如拒不交纳执行罚、罚款、没收的财物（动产、不

动产），拒不交纳税费时，可由行政机关发出预先告诫，仍不履行义

务的，行政机关可直接向所在地法院提起诉讼，由法院适用特殊的简

易程序审理此案对行政决定的合法性及当事人拒不履行义务的事实是

否成立加以审查。然后，作出执行的裁定，如当事人仍不执行的，法

院可以采取包括司法拘留、罚款在内的司法强制措施。上述措施仍不

奏效的，法院可以考虑根据行政机关或检察院的起诉追究当事人拒不

执行判决裁定罪的刑事责任。法院在受理行政机关因执行提起的诉讼

后，可以根据情况和当事人要求采取查封、扣押变卖、拍卖及停止行

政行为执行等强制措施。

（六）法律责任与救济

行政强制执行有可能造成公民法人人身财产权利重大损害，故分

清执行权限，严格行政机关与法院的责任，并为不当侵害提供有效救

济是关键的一环。凡行政机关采取强制措施造成损害的，行政机关必

须承担责任，受害人有权对之提起行政诉讼及国家赔偿。凡行政机关

起诉至法院由法院采取强制措施的，应由法院负责，对法院作出的执

行裁定或追究刑事责任的判决可以上诉，对法院采取的司法强制措施

可以申请异议。对法院违法采取强制措施或执行措施造成损害的，受

害人有权依法请求国家赔偿。

①应松年，《论行政强制执行》，载于《中国法学》1998年第3

期。

②关于行政强制执行的定义，具有代表性的理论观点有：“行政

强制执行是指个人、组织不履行法律规定的义务，行政机关依法强制

其履行义务的行政行为。”（罗豪才主编：《行政法学》，中国政法

大学出版社1996年10月，第198页）：“行政强制执行是指国家机关

为了保障行政权的合法、有效行使和行政管理活动的正常进行，对不

履行行政机关所课义务的管理相对人，依法采取强制性措施，迫使其

履行义务或达到与履行义务相同状态的一种法律制度。”（李江等著，

《行政强制执行概论》，人民出版社1990年版，第2页）“行政强制

执行指行政机关或行政机关申请人民法院强制拒不履行行政法义务的

人民、法人或其他组织履行其义务的行为。”（罗豪才主编：《中国

行政法讲义》，人民法院出版社1991年出版，第139页。）“行政强

制执行，可简称行政执行或行政强制，是指相对人负有法定义务，拒

不履行，由行政机关依法采取强制措施，迫使其履行义务或者由他人

代为履行以达到同样目的的具体行政行为。”（王连昌主编：《行政

法学》，中国政法大学出版社1994年版，第225页。）

③德国行政法学者Otto Mayer认为行政权依发动之命令，原则上

即应包括强制执行力转引自应松年：《论行政强制执行》，载《中国

法学》1998年3期。从日本传统的行政国家思想分析，行政上的义务

强制一贯是应该由行政权自身实施的，而为实现行政的目的，行政权

借助于司法权的帮助，被认为是根本有悖于情理的。引自杨建顺：

《日本行政法通论》，中国法制出版社1998年版，第488页。

④李江等人：《行政强制执行概论》，人民出版社1990年版，第

17页。

⑤王名扬：《法国行政法》1998年版，第174页。

⑥吴庚：《行政法之理论与实用》，1998年增订四版，第442页。

⑦《行政审判疑难问题新论》，人民法院出版社1996年版，第446

页。

⑧罗豪才前引书，第206页。

⑨参见吴庚关前引书，第447页。

⑩参见《德国行政执行法》第5条，第40条规定。

⑾王名扬前引书，第173页。

⑿参见罗豪才前引书，第200-201页。

⒀参见应松年前引文。

⒁罗豪才前引书，第203-205页。

⒂现行法律、法规授予公安、税务、海关、审计、外汇管理、工

商管理等少数行政机关享有财产权方面的直接行政强制执行权。参见

李江等人著《行政强制执行概论》，第20页。

⒃参见应松年：《论行政强制执行》。载于《中国法学》1998年

第3期。

⒄参见张淑芳：《行政强制与行政处罚关于若干问题探讨》，载

于《中国法学》1999年第3期。

⒅李智华：《严禁法院越权行为使政府职能》，载于《人民法院

报》，1998年3月19日。

权的大趋势，在目前我国行政机关林立，自行执行力量极不均衡

的条件下，这种做法也不足取。

⒆参见应松年主编:《行政行为法》，人民出版社1992年版，第

529-531页。

⒇参见吴庚前引书，第446页。

(21)参见[德]平特纳著《德国普通行政法》第103页，中国政法

大学出版社1999年。

(22)参见城仲模主编:《行政法之一般法律原则》三民书局1994

年出版，第120-127页。

(23)参见王名扬《法国行政法》，第174页。

(24)王名扬《美国行政法》中国法制出版社1994年版，第533页。

(25)王名扬:《法国行政法》，第177页。

第2篇：税务行政强制措施范文

关键词 纳税担保 不足 完善

一、纳税担保法的内涵

税收是债的一种特殊形式，税收之债的担保也可以称之为税收担保。《中国百科大词典》对纳税担保的含义归纳为：“纳税担保是从事临时经营的纳税人向税务主管机关提供的如期履行纳税义务的保证，是税务机关为促使纳税人在发生应税行为后保证履行纳税义务所采取的一项税源控管措施。”我国学者刘剑文、熊伟则将纳税担保制度定义为税务机关同意确认，纳税人或其他自然人、法人、经济组织以保证纳税人依法履行纳税义务，保障国家税款安全入库的一种手段。笔者借鉴相关理论，将纳税担保定义为：税收义务人以自己或第三人的财产或实物为担保或以第三人为保证人来确保国家税收的及时足额入库的一种税法上的担保制度。

二、纳税担保制度设计上存在的问题

目前《税收征管法》和《税收征管法实施细则》对纳税担保的定位不够清晰且未形成体系，致使我国在相关立法与实践中存在诸多问题。

（一）我国纳税担保法律制度的法律属性不明确

关于纳税担保法律制度性质界定的问题，我国的《税收征管法》及其实施细则没有给出明确的答复。例如在《税收征管法》第40条中规定了纳税担保人逾期缴纳所担保税款的，经县以上税务局局长批准，征税机关可以采取强制措施。这个条款明显的倾向于把纳税担保定性为行政措施。然而从其《实施细则》的第61条和第62条规定的税收担保关系的确立程序上分析，它又体现出民事合同的相关性质。

（二）纳税担保适用情形狭窄

纳税担保的适用范围过窄主要表现在两个方面：其一，从纳税担保的“适用主体”看，只有在行政复议中，扣缴义务人、纳税担保人才可以成为申请主体，其他情况适用主体的范围则相对较窄，通常只有纳税人。其二，从适用主体的“行为”看，只有当纳税人主观上有意逃避缴税或不缴税，并且客观上有明显转移、隐藏其应纳税物品的行为以及欠税人的法人代表等离境时才可以适用。对于像欠税、延期纳税等则并没有明确的规定可适用纳税担保。

（三）纳税担保人的追偿权无法得到保障

担保法中对追偿权的相关定义是，追偿权也被称作求偿权，它是指担保人所享有的，于履行保证责任后，向债务人请求偿还的权利。纳税担保人和纳税人之间只能是私法上的关系，保证人不可能因为其代位权而取得征税机关的公权力，也不可能通过行政处分实现转移的税收债权。我国现行纳税担保制度更多的倾向于保障国家的税收债权，规定了税务机关的强制执行权，却忽略了纳税担保人对纳税人的追偿权，造成了立法上对纳税担保人合法权利保护的空白。

（四）纳税担保法律制度程序法方面的漏洞

（1）缺少纳税人主动要求提供担保的相关法律规定。不管是出境前的离境清税担保还是税收保全前的纳税担保，税收担保并不是由纳税人基于自己的需要而主动发起的。（2）行政复议纳税担保是否停止执行没有明确。假如税收义务人是先提供担保继而申请复议的，那么此时应如何处理缴纳税款是继续还是暂停的问题。我国法律并没有相关的规定。（3）纳税人参与协商的权利无法律保障。通过我国相关纳税担保制度法律法规的表述来看，大多采用了单方决定的表达方式，在这种立法模式的引导下要使纳税人参与协商的权利得到保护并不容易，并且也不能体现纳税担保的私法属性。

三、纳税担保法律制度的完善措施

完善纳税担保制度，不仅在理论上丰富我国税收法律关系的内容，而且实践中能够更好的保护纳税担保人和纳税人的合法权益，为税收的及时足额入库做出重要的贡献。

（一）明确纳税担保法律制度的法律属性

基于税收法律关系的公法性质及其权益的公共性，把纳税担保制度的性质界定为“以公法为主，公私兼顾”更符合其当初的目的。“以公法为主”指的是纳税担保制度首先体现其公法属性，征税机关可以行使国家赋予的自力执行权等强制措施来确保税款的征收。“公私兼顾”则说明纳税担保制度在优先实现国家公共权益的同时应照顾到对纳税人、纳税担保人权益的保护，不能无限制的扩大征税机关的权利而使税收义务人完全处于劣势地位。

（二）拓展纳税担保的适用范围

我国应从多方面来拓展其实施的范围。首先，应将数额较大的欠税纳入到纳税担保的范围。其次，应将延缓纳税归入纳税担保的范围。此外，我们还可以设置阻止税务强制执行之纳税担保来更好的保障纳税人的利益。

（三）增加规定纳税担保人承担担保责任后的追偿权

纳税担保人承担了担保责任后，在纳税担保人和纳税人之间建立起一种追偿的法律关系，而这种权利是作为私法权利存在的，纳税担保法也应在其制度中予以规定。

（四）纳税担保法律制度程序方面的完善

（1）规范纳税担保的操作流程。解决纳税担保制度的程序薄弱问题，要把握好纳税担保合同的每个细节，并贯彻“以程序带实体”的理念。征税机关在法律规定的范围内合理运用自己手中的权利来对程序进行有效的控制，增加征税机关工作的透明度和纳税担保制度的可操作性。（2）允许纳税人主动提出担保请求和明确纳税担保后行政复议停止执行。在税收义务人已经提供担保为国家的税款征收提供保障后，为了给予税收义务人同样的延缓缴纳税收合理期间的保障，我国应在相关法律法规中明确此期间应停止缴纳税款的执行。（3）建立确保相对人参与协商的机制。我们在完善纳税担保法律制度时，应完善纳税人、纳税担保人在与征税机关订立担保合同或者变更担保合同时参与协商的相关权利的规定，并且应当能明确这种参与协商的权利在何种情况下才受到限制，否则不允许征税机关随意剥夺税收义务人的此项权利。

参考文献：

[1]傅晓军.纳税担保研究[D].2005年苏州大学，硕士专业学位论文.

第3篇：税务行政强制措施范文

《征管法》及其实施细则把各级税务局、税务分局、税务所以及省以下税务局的稽查局都称为税务机关，这一规定值得商榷。笔者认为，它扩大了税务机关的范围，把税务局的直属机构和派出机构也称为税务机关。行政机关是指依法行使行政职权，具有独立法律地位的各级政府和政府的组成部门。[1]它一般按行政区划设立，是一种全职能的行政主体。在行政法学界也称之为职权行政主体，即行政职权随着组织的成立而自然形成，无须经其他组织授予的管理主体。[2]这些行政主体一般是在宪法和国家行政组织法中作出规定。我国《宪法》第85条规定：中华人民共和国国务院，即中央人民政府，是最高国家权力机关的执行机关，是最高国家行政机关。第105条规定：地方各级人民政府是地方各级国家权力机关的执行机关，是地方各级国家行政机关。在我国《国务院组织法》中明确规定：中央的行政机关主要是国务院、国务院各部委、国务院的直属局以及一些部委的直属局。我国《地方人大和地方人民政府组织法》对地方行政机关也做出了规定，它们是各级地方人民政府、地方人民政府的派出机关，以及县级以上地方人民政府的职能部门。所以，行政机关只能是各级政府、政府的派出机关以及县级以上政府的职能部门。对税务部门而言，只有作为县级以上政府职能部门的各级税务局(从国家税务总局到县税务局)才是税务机关。其中包括与税务局性质相同的一些税务分局，主要是一些直辖市、地级市税务局在本辖区内的区、县设置的税务分局(下文还将详细论述)。而税务局的稽查局就不是一个行政机关，在2001年《征管法》实施以前，只是一个内设机构。当然，它之所以能够成为行政主体，是因为2001年《征管法》及其实施细则特别授权后而取得行政主体资格。我国的行政主体理论把行政主体分为行政机关和法律、法规授权组织。从性质而言，税务局的稽查局不是税务机关，而只是一个授权行政主体。税务所同样也不是税务机关，而只是县税务局的派出机构，也是因法律的授权而成为授权行政主体。

如果把稽查局和税务所都定格为一个税务机关，在税务行政执法实践中也会造成许多混乱。第一，会混淆税务局与稽查局的关系。当我们把税务局的稽查局也称之为税务机关时，那么它到底与作为税务机关的税务局是什么关系?是税务局的一个直属机构?还是与同级税务局并列关系?很容易混淆二者的关系。第二，会把稽查局的职责与税务局的职责混淆。稽查局的职责与税务局的职责应该是有区别的。《征管法实施细则》第9条规定：稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。税务局和稽查局的职责应当区分，避免职责交叉。税务局所拥有的职权，稽查局就无权行使。例如：办理税务登记，征收税款，对发票违法行为的处理，对未按规定办理税务登记的行为的处理，对编造虚假计税依据的行为的处理等，都是税务局的职权，稽查局都无权管理。第三，把税务所也定性为税务机关，混淆了行政机关与派出机构之间的关系。在我国行政主体理论中，行政机关与派出机构之间的关系十分明确而无争议。派出机构只是行政机关的一个内设行政机构，由于法律、法规的特别授权之后，可以成为一个独立的行政主体，在行政复议时能够作为被申请人，在行政诉讼过程中，有资格成为被告。我国现行的行政复议法和行政诉讼法对此作了明确的规定。①而且，对于税务所这一派出机构的设立也应更加规范，应该参照工商所和公安派出所的方式，专门制定单行条例对其设立、职责、内部机构等从法律上进行严格的规范。②也利于税务所有效地行使其行政职权。

二、对税务分局的界定

《征管法》第14条所提到的四个税务行政主体，存在争议的有两个，即“税务分局”和“稽查局”。对税务分局的理解，在税务执法实践中存在两种观点。一种观点认为，这里所称的税务分局仅仅指一些直辖市、地级市税务局在本辖区内的区、县设置的税务分局，它是按行政区划设立，与一级政府对应的全职能的税务分局。如北京市税务局在各区、县设置的税务分局。它不包括一些县(市)、自治县、旗税务局按行业、区域或专业设置的税务派出机构，如个体分局、城关分局、乡镇分局、石化分局等。另一种观点认为，《征管法》第14条所提到的税务分局也包括县(市)、自治县、旗税务局所设置的税务分局。这里所称的税务分局包括与税务局性质相同、全职能的一级税务机关已没有争议，《征管法》的一些条文对此也予以了肯定。例如，《征管法》和《征管法实施细则》的一些条款规定，经县级以上税务局(分局)局长批准，税务机关有权对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人采取保全措施、强制措施，有权查询其存款账户，有权调取其往年账簿进行检查；经该区的市、自治州以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。在这些条款中，括号里的“分局”就是指与税务局性质相同的一类税务机关。但在立法技术上，没有必要在《征管法》的第14条把这类税务分局单列出来与税务局并列，可以与上述条款一致，即表述为“各级税务局(分局)”。当然，最理想的是在这类机构设置、对外公告和挂牌时取消税务分局的称谓，直接称为“某某区(县)国家(地方)税务局”，与一级政府对应起来。

《征管法》第14条所称的“税务分局”是否包括县(市)、自治县、旗税务局所设置的税务分局，以及这样的分局是否具有独立的执法主体资格，在税务执法实践中争议很大。这一争议包含两个问题：一是《征管法》第14条所称的“税务分局”是否包括县(市)、自治县、旗税务局所设置的税务分局；二是这类分局是否具有执法主体资格。

对于第一个问题，我们认为《征管法》第14条所称的税务分局，本不应包括县(市)、自治县、旗税务局所设置的税务分局。税务分局这一概念的内涵不应包括两种不同性质的行政组织：一个是具有税务机关性质的税务分局；一个具有派出机构性质的税务分局。否则，概念的外延与内涵之间就存在冲突，作为一个法律概念就很不严密。有学者提出，《征管法》第14条规定：“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”这里的“各级”既指“各级税务局”，也指“各级税务分局”。法律上所讲的“各级”应包括乡镇级。所以，各级税务分局应该包括乡镇级的税务分局。(3，我们认为，这里的“各级”只修饰“税务局”，而不修饰“税务分局”。第一，税务分局是一种派出机构，没有各级税务分局的提法，因为不是各级政府都设有税务分局。第二，从乡镇税务分局形成的历史来看，它不是按行政区划设置的，而是按经济区划设置的。在1997年1月23日国务院办公厅批转国家税务总局《深化税收征管改革方案》(11997)1号)的文件中明确规定：“要将按行政区划设置的税务所，原则上逐步改为按经济区划设置税务分局或中心税务所。……在农村应以经济区划设立税务机构(税务分局或税务所)。一个农村分局(或税务所)一般管辖3个以上乡镇。”第三，如果说这里的“各级”可以修饰税务分局的话，那么，还可以说修饰税务所，即“各级税务所”。而税务所只有一种，即指县(市)、自治县、旗税务局的派出机构，不存在各级税务所的提法。所以，“各级税务分局”的提法以及“各级税务分局应该包括乡镇级的税务分局”的论断值得商榷。

对于第二个问题，即县(市)、自治县、旗税务局所设置的税务分局是否具有执法主体资格，我们认为这类税务分局从其实质而言应具有执法主体资格。税务分局是税收征管体制改革的产物，作为最基层的税收征收管理机关，其具有的职能与税务所的职能相同，其发挥的作用与税务所的作用无异。其产生的法律依据主要是上述1997年国务院办公厅的文件。在2004年9月3日国家税务总局的《关于进一步规范国家税务局系统机构设置明确职责分工的意见》(国税发[2004)125号)文件中也进一步明确，税务分局为非全职能局，是上级税务机关的派出机构，管辖五个以上乡镇(街道)或大企业所在地可视需要设置税务分局。虽然《征管法》第74条规定：“本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定。”而没有规定税务分局也有权处二千元以下的罚款。但税务分局和税务所性质和职责完全相同，只是称谓不同，如果没有执法主体资格，在法理上很难解释，也不符合当前税务执法实践的实际情况。因为过去按行政区划设置的税务所在1997年之后，多数都被改为税务分局。当然，《征管法》第14条对这类税务分局的表述不规范，对税务派出机构，该条文只提到税务所，而没有提到此类税务分局。因此，我们认为，也可以在税务所后面加一括号，在括号里加上“分局”二字，表述为“税务所(分局)”。同时，在《征管法》的第74条表述为“本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所(分局)决定。”这样，所有税务派出机构在《征管法》中就规定得十分清楚。

三、对税务稽查局的界定

1.税务稽查局是否具有执法主体资格。认为税务稽查局具有执法主体资格，在税务执法实践中并没有多少争议。但在司法实践中却依然对此存在不同的判决结论。①我们认为，税务稽查局具有执法主体资格是没有争议的。是否有执法主体资格，关键看以下两点：第一，是否有独立的职权范围，能把自己与其他行政主体区分开来。这是能成为一个独立行政主体的重要条件之一，也是行政主体设立的一个重要原则。而税务稽查局的独立职权范围在2002年《征管法实施细则》第9条作了明确规定：专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。第二，是否能够以自己的名义对外执法，并能够承担法律责任。在《征管法》第14条中，明确规定省以下税务局的稽查局是税务机关，那么它就有权以自己的名义对外执法。税务稽查局还有一定的独立办案经费，万一需要承担行政赔偿责任，也有经济保障。而且，2001年《征管法》及2002年《征管法实施细则》的修改，其中重要的修改内容之一就是增加了省以下税务局的稽查局的执法主体资格。[4]按照1993年《征管法》的规定，税务行政主体包括各级税务局、税务分局、税务所。修改后的2001年的《征管法》的第14条又增加了“按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”在2002年的《征管法实施细则》的第9条规定：“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。”所以，省以下税务局的稽查局的执法主体资格应该是没有争议的。否则，2001年的《征管法》所作的这一项修改就没有意义。个别司法判例对稽查局主体资格的否定是值得关注的。

2.县级稽查局是否具有处罚主体资格。在税务执法实践中，有人认为，我国《行政处罚法》第20条作了这样的规定：“行政处罚由违法行为发生地的县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关管辖。法律、行政法规另有规定的除外。”县税务局的稽查局不是县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关，它只是县税务局的派出机构。但我们认为，虽然县税务局的稽查局不是税务机关，但这一条并非只强调只有县级以上地方政府的行政机关才有处罚权，行政处罚权还有例外的情形，即“法律、行政法规另有规定的除外。”而县税务局的稽查局处罚权就属于这种行政处罚权中的例外情形。其处罚主体资格来源于征管法及其实施细则的特别授权，以授权行政主体的身份独立对外执法。

3.县级稽查局的具体处罚权限有多大。在税务执法实践中，县级税务局稽查局的处罚权限有三种情形：一是把它当作一个税务所，仅限于2000元以下的处罚权。二是不受2000元以下的限制。三是有的税务局自己规定一个限度，例如五万元以内的处罚权。超过了，就应移交市级稽查局处理。我们赞同第二种操作模式。第三种操作模式是税务机关内部对县稽查局处罚权的控制，内部限定县稽查局只能查多大的案件，这是税务机关内部对权力的自我约束，并不违背法律的精神。但如果把县稽查局的处罚权限规定为2000元以下，可能是对法条的一种误解。《征管法》第74条把税务所的处罚权限规定在2000元以下，很多人认为，县稽查局与税务所级别一样，它也只能有2000元以下的处罚权。但我们认为，《征管法》第74条只是对税务所处罚权限的限制，但并没有限制县稽查局的处罚权限。行政级别与行政职权是两个不同的概念，二者不能等同和混淆。

4.关于税务稽查局的职权范围。涉及两个问题：一是如何理解《征管法实施细则》第9条第1款的规定，即稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。二是税务稽查局是否具有对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人采取保全措施、强制措施、查询其存款账户、调取其账簿进行检查这四项权力。如何理解稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，我们认为，从法理和法律的要求来说，既然要具有独立的执法主体资格，就应有独立而专有的职权范围。对此，《征管法实施细则》第9条第2款也作了明确规定：国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。也就是说，税务局的职责稽查局无权行使，稽查局的职责税务局不得行使，二者职责不得交叉。否则，稽查局作为税务局的内设机构就没必要具有独立执法主体资格。税务局与稽查局的职责具体划分为：凡是税务违法行为构成了偷税、逃避追缴欠税、骗税和抗税的，一律移交稽查局处理，由稽查局独立作出决定，税务局不予干涉；凡是税务违法行为没有构成偷税、逃避追缴欠税、骗税和抗税的，也就是说属于一般税务违法案件的，一律由税务局处理，稽查局不予干涉。[4]但这一规定在当前的税务执法实践中并没有得到较好地执行。稽查局管了偷、逃、骗、抗税之外的事，例如：纳税人的发票违章、未申报纳税、编造虚假计税依据等违法行为。而对偷、逃、骗、抗税的案件，税务局却以自己的名义做出了处罚，这主要是大案、要案，税务局的审理委员会审过之后，以税务局的名义做出处罚。

税务稽查局是否具有税收保全、强制执行、查询存款账户、调取账簿进行检查这四项权力。争议起源是由于在《征管法》第37条、38条、40条、54条、《征管法实施细则》第86条中规定，经县级以上税务局(分局)局长批准，税务机关有权对从事生产经营的纳税人、扣缴义务人采取保全措施、强制措施，有权查询其存款账户，有权调取其往年账簿进行检查。也就是说，稽查局要行使这四项权力时，稽查局局长无权批准，而必须由税务局局长批准。因此，在税务执法实践中，有的税务机关认为，由于稽查局局长无权批准行使这四项权力而必须由税务局局长批准，因此稽查局也就无权行使这四项权力，而必须以税务局的名义行使。而有的税务机关认为，稽查局在行使这四项权力时，只是在批准程序上需要税务局局长批准，但行使这四项权力的主体依然是稽查局。我们赞同第二种观点。首先，如果稽查局没有这四项权力的话，就根本无法独立行使其职责，也就无法成为一个独立的行政执法主体。在行使这一职责的过程中，经常需要启用上述四项权力，尤其是调账检查权。其次，如果以税务局的名义行使上述四项权力，但最后需要对当事人进行处理、处罚时，却以稽查局的名义，那么在同一案件同一行政程序中，却出现两个行政主体同时处理这一案件，不符合行政程序的一般原理，也与行政处罚法相违背。再次，《征管法》的上述规定，只是当税务机关行使这四项权力时在程序上的特殊规定，从程序上体现税务局局长对税务机关行使这四项权力的一种监督，因为税务机关行使这四项权力时会影响纳税人的权益，必须慎用。而当税务局的直属机构——稽查局在行使这四项权力时，在程序上也必须经税务局局长批准，这只是《征管法》的特殊规定，但行使的主体依然是稽查局。当然，从法理上分析，我们认为对稽查局作这样的规定并不合理。稽查局既然是一个独立的行政主体，其行政首长就应有权决定其管辖的事务。但《征管法》的立法体例却限制了稽查局局长的这些权限。一个独立的行政主体，其局长却没有独立决定权，还要由它上级税务机关的局长批准，行政主体资格无法体现出来，而且这也将带来操作上的困难。稽查局要行使这四项权力，都得由税务局局长签字批准，在实际操作时很难做到。税务局局长对税务机关行使这四项权力进行监督也是流于形式。在实践中还导致了稽查法律文书的混乱。有的稽查局以税务局的名义行使这四项权力；有的稽查局以自己的名义行使，但批准签字的却是税务局局长。

通过上述分析，根据法理和我国税务机构设置的现状，我们认为，今后在修改《征管法》时，对现行《征管法》的第14条中关于税务行政主体的规定，可以表述为“第十四条本法所称税务机关是指各级税务局(分局)。省以下税务局的稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。县级税务局的税务所(分局)在其管辖范围内实施税收征收、管理”。

在第一款中说明了税务机关的范围指各级税务局，还包括一些与税务局性质相同的税务分局。这样的修改，一是区分税务机关与税务机构，把不具有税务机关性质的一些税务机构从第一款中分离出来，明晰税务机关的范围。二是把有争议的“税务分局”不再单列，用括号的方式并列在“各级税务局”的后面。这符合当前税务机关的设置现状。如果今后这类“税务分局”取消了，如直接更名为“某某区(县)国家(地方)税务局”，括号及括号里的分局二字就可以删除。对第二款单列，一是说明了稽查局不是第一款规定的税务机关，明晰了其性质为税务局的直属机构以及作为授权行政主体的执法主体资格。二是说明了稽查局的范围是指省以下税务局的稽查局。三是明确了稽查局的职责，专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。同时合并了《征管法实施细则》第9条的有关内容，今后就可以删除《征管法实施细则》第9条。对第三款单列，一是说明了税务所不是第一款规定的税务机关，明晰了其性质为县级税务局的派出机构。二是明确了税务所的职责，在其管辖范围内实施税收征收、管理。三是根据当前税务派出机构的设置现状，明确与税务所性质相同的税务分局作为授权行政主体的执法主体资格。同时，把《征管法》的第74条修改为：“本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所(分局)决定。”这样一来，从法理上和现实而言，有关税务行政主体的立法就比较清晰、明了。

第4篇：税务行政强制措施范文

    一、涉税犯罪案件移送制度的现存问题

    1、偷税门槛过低,打击面较大。根据税收征管法的规定,涉税犯罪案件主要包括涉嫌偷税、涉嫌抗税、涉嫌逃避追缴欠税、涉嫌骗取抵扣税款等案件,其中又以涉嫌偷税的发案率为最高。但目前偷税的起刑点过低,因此造成打击面过大。以广州为例,由于是经济较为发达的地区,偷税金额动辄上万元,甚至上百万元的也屡见不鲜,以偷税比例达到10%且1万元以上的标准进行移送,税务稽查部门和公安经侦部门都会不堪重负,从而直接影响到办案效率和质量。

    2、逃避追缴欠税定性模糊,操作困难。目前有关规定中对于如何认定纳税人为了逃避欠缴的税款,而实施转移或隐匿财产的行为以及如何掌握“致使税务机关无法追缴欠缴税款”这个标准等问题都没有做出进一步的解释,从而直接影响涉税案件的移送。例如,广州市某稽查局查处某公司少缴税款数万元,在向该公司送达《税务处理决定书》后,该公司没有按规定期限缴纳税款,当该稽查局准备对其采取查封机械设备等强制措施时,该公司却将其名下财产转让给第三人用以抵债,且双方签订了财产转让合同,对于这种行为税务机关很难认定。

    3、取证要求存在差异,有待明确。例如税收征管法第三十五条规定,税务机关在特殊情形下有权核定纳税人的应纳税额;如果纳税人的行为又符合偷税罪的构成要件,税务机关应当进行移送。但这种税务部门通过核定方式定性的偷税案件,移送时大部分在证据方面都受到质疑。又如行政处罚法第三十七条规定,行政机关在收集证据时,可以采取抽样取证的办法,但对于公安、检察机关而言,在涉税刑事程序中则很难认可抽样取证的方式。因此,必须及时解决涉税犯罪案件证据标准的认定问题,否则就会造成对涉税犯罪行为难以及时准确定罪的后果。

    二、完善涉税犯罪案件移送制度的建议

    1、完善相关立法,便于实际操作。建议有关机关及时制定税收征管法和刑法“危害税收征管罪”的司法解释或出台相关工作指引。如,(1)针对偷税罪的构成要件,应提高起刑点,从而保证有关部门能够集中精力打击重大涉税案件;(2)鉴于新的偷税手段的不断出现,建议更加全面地列举偷税罪的客观表现。如《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第一条规定的第5种偷税手段“缴纳税款后,以假报出口或其他欺骗手段,骗取所缴纳的税款”,税收征管法却没有认定这一手段为偷税手段之一; (3)针对逃避追缴欠税罪中“致使税务机关无法追缴欠缴的税款”在执法实践中难以具体把握,建议将该法条修改为“妨碍税务机关追缴欠缴的税款”。

第5篇：税务行政强制措施范文

论文摘要：在一定条件下阻止欠缴税款又未提供相应担保的纳,t~t．A-出境，是《税收征管法》中确立的一项保障税款征收的措施，但对阻止出境构成要件的规定较为模糊，免责条件显得过于苛刻，行政裁量的标准也完全缺位，对纳税人权利可能造成不必要的损害。因此，除了考虑国家税收利益之外，有必要从纳税人的权利的角度，重新审视阻止出境措施，从实体要件和程序要件两个方面对其加以规范。

在一定条件下阻止欠缴税款又未提供相应担保的纳税人(以下简称为“欠税人”)出境，是《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称为《税收征管法》)中确立的一项保障税款征收的措施，该法第44条规定：“欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供纳税担保。未结清税款、滞纳金，又不提供纳税担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。”与之相对应的《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(以下简称为《实施细则》)第74条规定：“欠缴税款的纳税人或者其法定代表人在出境前未按照规定结清应纳税款、滞纳金或者

提供纳税担保的，税务机关可以通知出入境管理机关阻止其出境。阻止出境的具体办法，由国家税务总局会同公安部制定。”显然，上述法律法规对于阻止欠税人出境构成要件的规定较为模糊，免责条件过于苛刻，行政裁量的标准也完全缺位，对欠税人出境自由可能造成不必要的侵害。尽管国家税务总局、公安部此前曾制定《阻止欠税人出境实施办法》(国税发E19961215号文，以下简称为《办法》)，规定了阻止出境的相关标准和程序，但对欠税人的权利保护仍然考虑得不够周详。因此，除了考虑国家税收利益之外，也有必要从保护纳税人权利的角度，重新审视阻止出境措施的实体要件和程序要件。

一、阻止欠税人出境的可行性与必要性分析

(一)可行性——阻止欠税人出境并不违宪

众所周知，出境自由是公民迁徙自由的重要内容，也是各国宪法所普遍确认的公民基本权利。在我国，1954年《宪法》即确认了公民迁徙自由的权利。1982年《宪法》虽然将其删除，但从基本权利的性质看，宪法本身只有确认的效力，并无创造或废止的能力。作为应然性的权利，宪法未明确规定公民的迁徙自由权并不意味着公民不享有此项权利。g13遗憾的是，我国《税收征管法》第44条有关阻止出境的合宪性问题并未引起我国大陆地区学界和实务部门的重视。相比之下，我国台湾地区的学者对此则展开了激烈的争论，其焦点就在于为了保全税收而对公民的迁徙自由权加以限制，以对基本人权的限制达到征税之便利是否合理。尽管其大法官解释称“行政院……之《限制欠税人或欠税营利事业负责人出境实施办法》，……上述办法为确保税收，增进公共利益所必要，与宪法尚无抵触”。但有些学者仍然认为，这一解释仅以法律保留原则及授权明确性原则为出发点，论证限制出境之合宪性，而并未论证《税捐稽征法》的合宪性，因此仍有探讨之空间。

从法律上来讲，任何权利(包括公民的基本权利)都是有界限的。基于维护公共利益的需要，在必要的范围内，法律可以对基本权利加以限制。正如《公民权利与政治权利国际公约》所言，为保护国家安全、公共秩序、公共卫生或道德、或他人的权利和自由所必需且与本公约所承认的其他权利不抵触的限制，是可以被允许的。显然，《税收征管法》设置阻止欠税人出境措施，其法理依据即在于保障国家税收，维护公共利益，立法意图本身亦无可指责，因此，这一措施并不存在违宪之嫌，在税收实践当中也是可行的。

(二)必要性——财产性税收保全措施的不足

税收必须通过纳税人缴纳税款来实现，相应地，《税收征管法》也赋予税务机关广泛的行政执法权来确保税收目的的实现，如该法第38条所规定的包括查封、扣押、冻结在内的直接针对纳税人财产权的税收保全措施。而阻止出境针对的实质上是欠税人的人身权而非财产权，除非欠税人在被阻止出境之后自行缴纳所欠税款，或者提供担保以换取出境自由，否则，就阻止出境本身而言，并不能保持或增加纳税人现有的财力状况或支付能力，最终可能无助于税收的实现。而从另一个角度看，如果欠税人并无出境之需要，或者根本不打算出境，阻止其出境便无任何意义，税务机关以阻止出境迫使欠税人缴纳税款的目的势必落空。基于此，有学者认为，阻止出境的手段是否有助于实现税款征收的目的，值得怀疑。【2]

实际上，尽管国家的税收管辖权确定之后，其存在虽不受国境的限制，但其行使却不可能随心所欲。从独立角度来讲，外国税务机关不能到中国强制执行其税收决定，中国税务机关也不能到国外执行职务。即便存在这种可能，由于难以查清纳税人的财产所在，强制执行往往也会落空。而如果欠税人存在通过出境逃避税收的嫌疑，则阻止其出境无疑是最为现实的举措。因此，在德国税法中，针对财产的查封、扣押、冻结等，被称之为“物的假扣押”。而针对人的限制出境、拘提管收、监视居住等，则被称之为“人的保全假扣押”。l_3换言之，针对欠税人的人身权的阻止出境的措施，虽然无法直接保全欠税人的财产，但确实是为了保障税收安全的举措，将其归入税收保全措施之列以弥补单纯的财产性税收保全措施之不足当无不妥。

另一方面，阻止出境对于欠税人而言也是一种现实的或潜在的压力。在这种压力的作用下，出于各种考虑，欠税人可能向税务机关主动缴纳税款，或者提供相当的担保。特别是对于临时来华或者仅仅来华一次的外国人来说，这种措施更是具有立竿见影的效果。因此，相对于查封、扣押或冻结等财产性税收保全措施来说，尽管阻止出境仅仅属于一种间接的强制措施，却可以在一定程度上迫使欠税人主动履行纳税义务。从这个角度来看，对欠税人采取阻止出境措施确实又有其必要性。

二、阻止欠税人出境的实体要件

如上所述，阻止欠税人出境的立法意图无可指责，对于以逃避税收为目的而出境的欠税人而言，其作用也是十分明显的。但是，《税收征管法》及相关规范性文件关于阻止出境实体要件的规定却过于宽松，极易造成税务机关对纳税人权利的过度侵犯。因此，有必要完善相关制度设计，使得阻止出境在对纳税人权利损害最小的情况下发挥最大的效用。

(一)阻止出境的欠税数额标准

如果运用比例原则来衡量阻止出境措施，必须充分考虑纳税人所欠税款之数额。如果欠缴税款的数额过小，则无阻止欠税人出境的必要，除非欠税人欲定居境外，且今后也无重回境内之可能。对于欠税数额的具体标准，《税收征管法》及其《实施细则》均未明确规定，国家税务总局《关于认真贯彻执行<阻止欠税人出境实施办法)的通知》(国税发[1996]216号文，以下简称为《通知》)第1条第1款对此明确规定：“各地税务机关对欠税人实施出境限制应严格掌握，原则上个人欠税3万元以上，企业欠税2O万元以上，方可函请公安边防部门实施边控。但对拒不办理纳税申报的，可不受上述金额限制。”

笔者认为，本着慎重保护纳税人权利的考虑，对欠税数额可采取双重限定标准，即一方面，欠税数额必须达到一个法定的具体而明确的标准，并且该标准应随着社会经济条件的变化而及时加以调整；另一方面，应当同时要求欠税数额必须达到欠税人应纳税额的一定比例，方可对其采取阻止出境措施。

(-)对税务机关行政裁量权的限制

为避免或减少税务机关采取阻止出境措施时的随意性，对于确无必要阻止出境的情形，应由法律直接作出除外性规定，而不能任由税务机关自由裁量。例如，对于公益性单位的负责人，其出境本身是基于公益目的，况且与单位之间并不存在财产联系，实无阻止其出境之必要。而即便属于税务机关裁量范围内的事由，也必须严格遵循“权力用尽原则”。具体而言，就是要求税务机关必须首先采取查封、扣押、冻结等财产性税收保全措施，只有在上述措施无效的情况下，方可考虑采取阻止出境措施，以求最大限度地降低对欠税人的人身权利的影响。而《通知》也强调了这一点，该通知第1条第2款规定：“对纳税人的欠税事项，凡能在境内控管的，尽可能不要留待欠税人出境时解决。”与此同时，在个案中还应考虑欠税人的具体情况。例如，欠税人无力缴纳所欠税款，也无法提供相应担保，但确有奔丧、探病等紧急事务需要出境，税务机关就应当考虑一定限度内的融通余地，否则，一概阻止其出境也明显违背人伦。

(三)被阻止出境对象的具体认定

根据《税收征管法》第44条的规定，只要纳税人存在欠税情形，又未能提供担保，税务机关就可以决定阻止其出境。如果欠税人是自然人，那么欠税人即是被阻止出境的对象。如果欠税人是单位，则阻止其法定代表人出境。但从实务操作来看，对于单位纳税人而言，即便有必要阻止出境，阻止的对象是否必然为法定代表人也是值得研究的。例如，合伙企业中即不存在所谓的“法定代表人”，全体合伙人可以共同执行合伙企业事务，也可以委托一名或数名合伙人执行合伙企业事务。执行合伙企业事务的合伙人，对外即代表合伙企业。显然，如果严格按照《税收征管法》的规定，此时就无法确定阻止出境的对象。而《办法》第3条则规定：“欠税人为自然人的，阻止出境的对象为当事人本人。欠税人为法人的，阻止出境对象为其法定代表人。欠税人为其他经济组织的，阻止出境对象为其负责人。上述法定代表人或负责人变更时，以变更后的法定代表人或负责人为阻止出境对象；法定代表人不在中国境内的，以其在华的主要负责人为阻止出境对象。”应当说，这种规定更符合实际，与《税收征管法》也未必存在冲突。

此外，如果欠税人死亡，自然无从阻止其出境。但是，在欠税人留有遗产时，是否应当阻止其继承人出境呢?我国《继承法》第33条规定：“继承遗产应当清偿被继承人依法应当缴纳的税款和债务，缴纳税款和清偿债务以他的遗产实际价值为限。超过遗产实际价值部分，继承人自愿偿还的不在此限。继承人放弃继承的，对被继承人依法应当缴纳的税款和债务可以不负偿还责任。”据此，继承人应以其所继承的遗产为限承担被继承人的纳税义务(继承人自动放弃继承的除外)，否则，税务机关可对其采取阻止出境措施。

三、阻止欠税人出境的程序要件

除了必须满足相关实体要件之外，阻止出境的程序要件则关乎纳税人的知情权和救济权等一系列权利。不过，“在考虑法制建设的时候，中国的法学家更侧重于强调令行禁止、正名定分的实体合法性方面，而对在现代政治和法律系统中理应占据枢纽位置的程序问题则语焉不详。”『4对于阻止出境而言，无论是《税收征管法》及其《实施细则》，还是国家税务总局的文件，相关的程序性规定均存在较大漏洞，亟待立法进一步予以完善。

(一)阻止出境是税务机关作出的具体行政行为

从形式上看，采取阻止出境措施是针对特定主体的一种人身限制，因而属于具体行政行为。但问题在于，该措施同时牵涉税务机关和出入境管理机关，而实际作出阻止出境决定的行政主体，究竟是负责税款征收的税务机关，还是负责出入境管理的公安机关。进一步言之，如果欠税人对该具体行政行为不服，应以哪个行政机关为对象寻求法律救济，则直接关系到纳税人权利能否得到有效保护。

在我国台湾地区，早期的行政法院判例认为，税务征收机关对出人境管理机关的通知，只是请求出入境管理机关限制当事人出境。至于当事人是否实际被限制出境，取决于出入境管理机关的决定。税务征收机关的通知行为只是一种事实通知，不产生限制当事人出境的效果。因此，当事人不能针对这种通知申请救济，而只能在出境申请被实际驳回后，针对出入境管理机关的行为申请救济。不过，行政法院现在则认为，当事人是否有限制出境的必要，是由税务征收机关决定的。出入境管理机关无从审查财政部决定是否妥当。因此，当税务征收机关将副本通知当事人时，即产生法律上的效果，可以申请行政救济。

我们知道，作为负责税款征收的税务机关并没有阻止欠税人出境的权力，而只能向出人境管理机关提供相关信息，提示其阻止欠税人出境。根据《税收征管法》及其《实施细则》的相关规定，税务机关仅仅是“通知”出入境管理机关阻止欠税人出境。《办法》中也只是规定，在符合条件时，税务机关应当“函请”公安机关办理边控手续，阻止欠税人出境。而无论是税务机关的“通知”还是“函请”，抑或类似的其他作法，均不能看作是真正意义上的具体行政行为，出入境管理机关可以不受其约束。我们从中似乎可以得出这样的结论，即出入境管理机关阻止欠税人出境，只是基于自己的职权。如果纳税人不服，只能以出入境管理机关为对象申请行政复议或提起行政诉讼。

(二)阻止出境之决定必须送达欠税人

让行政相对人知晓针对自己的具体行政行为的内容是行政执法的一项基本原则。对被阻止出境的欠税人而言，其有权知晓自己已经被采取了阻止出境的税收保全措施。这一方面使得欠税人享有充分的知情权；另一方面，阻止出境措施的效用也方能得以发挥。而实务操作程序却是，税务机关并不是对欠税人作出并送达阻止出境决定，而是直接通知出入境管理机关，进而由出入境管理机关阻止欠税人出境。

显然，这样做实质上剥夺了欠税人知情和申请救济的权利，从而构成严重的程序瑕疵。

虽然《办法》第3条规定：“经税务机关调查核实，欠税人未按规定结清应纳税款又未提供纳税担保且准备出境的，税务机关可依法向欠税人申明不准出境。”但此处的“申明”应采取何种形式，是否具有强制性，是否属于具体行政行为，均不无疑问。

第6篇：税务行政强制措施范文

《社会保险法》第1条规定了立法目的，按法条叙述顺序分解来说：一是规范社会保险关系；二是维护公民参加社会保险和享受社会保险待遇的合法权益；三是使公民共享发展成果；四是促进社会和谐稳定。《社会保险法》是权利保障法，公民个人是具体的保障对象即最终的权利主体，因此，无论是从法理、逻辑关系、因果关系，还是从社会现实和发展的需要看，第二点理所当然是核心目的。立法目的是一部法律（乃至一国法律体系）的出发点和归宿，表征该法的价值取向。与立法目的相对应，就是手段或方法了。手段为目的服务，目的与手段应当相适应。在法律领域，立法目的是“良法”与“恶法”标志。凡保护民众，有利于社会进步的法是“良法”；反之是“恶法”。当然事物并不完全是由极端对立的两方构成的，其中或有“中间地带”。在“良法”与“恶法”之间，还存在着虽然“目的”良好但效果不佳，或“目的”虽不“恶”但也未必“良”的法，权且称之为“欠佳之法”或“待完善之法”。法治是“良法”之治。《社会保险法》的目的无疑是良好的、进步的，但它的效果并不佳，因此，还不能称之为“良法”，可称之为“待完善之法”。所谓“不佳”及“待完善”，表现为该法的一些重要条款没有切实体现目的，又突出地表现在有关职工社会保险方面。因此“完善”的关键，是解决好职工社会保险制度方面的问题，从而使该法成为“良法”。

二、现行职工社会保险制度存在的主要问题

（一）对职工的参保登记、缴费权保护不力

《社会保险法》所规定的维护参保人利益是从“维护公民参加社会保险”开始的，即参保本身就是公民的权利。参保是公民个人参保，首先需登记，继而缴费，养老保险计入个人账户。但该法似乎并未将“个人参保”作为首要环节，而是侧重于用人单位缴纳保险费。如第57条、58条规定了用人单位申请单位社保登记和为职工进行社保登记的事项，但对于用人单位不为职工登记的处理，只是“按照该单位上月缴费额的110%确定应当缴纳数额”，然后“由社会保险费征收机构按照规定结算”，至于职工是否获得登记和缴费，未作相应规定。登记、如实缴费的事项不落实，职工的社保权利无从谈起。

（二）重要事项的管理机构未确定或不统一

对保险费征收机构未作明确规定。现在仍是根据1999年国务院颁布的《社会保险费征缴暂行条例》，由省级政府规定由税务机关征收或社会保险经办机构征收。目前“征收”主要发生在职工参保方面，职工参保从登记到缴费（征收）、核实缴费、强制缴费等经常性管理本应联系在一起，依现行法，经办机构负责经常性的管理，但征收事项却不一定由它负责，假定是由税务机关负责，势必发生征收业务在经办机构和税务机关之间翻来转去的情况，造成在管理上的严重脱节，不利于职工参保权的保护。处理社保违法的机构未确定或未统一。《社会保险法》中有几处提到“由有关行政部门”对社保违法行为进行处罚或采取强制措施，但未规定具体部门。

（三）处理违法的程序繁杂

按照《社会保险法》，处理社会保险投诉、举报、违法事项的国家机关（机构）主要是人社部门、社保经办机构（或加上税务机关），这些机构本是同一系统，在同一统筹区互为上下级，但在处理事项的范围上，两机构的职能在性质上重叠，在程序上弯来转去，处理周期长。职工参保是基于劳动关系，由于劳资双方均可以单方解除劳动关系，劳动关系具有易变性，待投诉处理完毕少说也要半年以上，此时劳动者很难留在原单位。

（四）参保权法律救济规定混乱

《社会保险法》第61条规定：个人认为社会保险费征收机构、经办机构侵害其社会保险权益的，可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。第83条规定：个人与所在用人单位发生社会保险争议的，可以依法申请调解、仲裁，提讼。用人单位侵害个人社会保险权益的，个人也可以要求社会保险行政部门或者社会保险费征收机构依法处理。这些法律救济的规定，看似考虑得很全面，却很难有效执行。个人社保权是一个有机的整体，却人为制造了救济上的分割：登记、核定、支付保险待遇的救济对着经办机构，征收救济对着征收机构即经办机构或税务机关，对征收处理不服的对着那个未明确的“有关行政部门”，并加上“用人单位侵害个人社会保险权益的，个人也可以要求人社部门处理”，如对处理（包括不作为）不服，依法可以申请复议或，而这些机关、机构都由他们的本级政府或上级机关作为复议机关，这样一来，复议机关大概有十个之多。

（五）与劳动仲裁的关系纠缠不清

根据《社会保险法》，职工不能自行参保，即不能自行申请登记也不能自行缴费，而是由用人单位申请登记，保险费由用人单位代扣代缴。可见，职工参保的前提是该职工与一个用人单位存在着劳动关系并且该单位承认这一关系。社保关系与劳动关系是联系在一起的；如发生争议，这两项争议也联系在一起。这就产生了两种不同的法律关系混合在一起，在司法程序上牵扯不清的问题：社保关系是行政法律关系，而劳动关系却不是。依现行法，发生社保争议按行政复议、行政诉讼程序处理；发生劳动争议按申请仲裁、民事诉讼程序处理。根据《劳动争议调解仲裁法》规定，社保争议属于劳动争议仲裁的受案范围。如果发生劳动争议，实际上也一定包含有社保争议的内容，这时的社保争议须以劳动争议的处理为前提，具有附带性，仲裁机构应一并裁决；对劳动关系争议裁决不服，可向法院；但对社保争议裁决不服是否可向法院？理论和实践上都存在着很大争议。依现行法，在一个按民事诉讼法审理的劳动关系争议案件中夹杂着一个本属于行政法律关系的社保争议，对社保争议一并审理确实于法无据。问题还不仅如此———如果职工一方仅提出社保争议（包括投诉），可以要求人社部门或者保险费征收机构处理。但此时如果用人单位提出存在劳动争议，则人社部门和征收机构则无权处理，而应由仲裁机构处理。如此，案件就回到前述的申请劳动（含社保）仲裁—仲裁—不服仲裁—一审判决—不服一审判决上诉—二审裁判的漫漫程序，期间或最终，社保争议部分又因“社保争议”不属法院受理民事案件的受理范围而无果，还得回到行政程序，但行政程序又因无权处理劳动争议而把案件推给劳动仲裁。

三、改革完善职工社会保险法律制度的思路和建议

（一）以保障参保人利益为根本目的，对相关条款作调整、明确

主要是明确职工是社会保险行政法律关系的相对人，职工自与用人单位发生劳动关系之日起，即与行政机关成立了社会保险行政法律关系。社保法律关系的制度设计和实际处理，应完全遵循行政法律关系的原则和重要规则，明确规定在社保关系存续期间，职工享有申请登记、缴费、知情、投诉、享受待遇等权利。一是明确规定在用人单位不为职工申请办理社保登记的情况下，职工有权自己到经办机构申请登记，经办机构查实劳动关系存在后予以登记，并通知用人单位履行缴纳义务；逾期未履行的，由社保经办机构处以罚款；收到罚款决定后仍不履行的，按月处罚款，直至缴交。用人单位不服以上处理的，可以申请行政复议或提起行政诉讼。二是明确规定职工有权要求经办机构对用人单位不履行义务，侵犯自己社保权利的行为进行查处，而不必经劳动仲裁裁决。处罚方式为警告或罚款，收到罚款决定后仍不履行义务的，按月处罚款；仍不履行的，强制执行；用人单位不服以上处理的，可以申请行政复议或提起行政诉讼。三是明确将职工的社保登记、缴费、知情、投诉、享受待遇等权利均纳入社保行政法律关系保护范围。个人对于行政机关对这些权利有侵犯或怠于保护的，可以申请行政复议或提起行政诉讼。

（二）调整、明确社保行政管理权的划分，改变“龙多不治水”的状况

一是明确征缴机构一律由经办机构担当。社保登记、缴费、支付保险待遇属同一事项的不同环节，由不同的机构管理，实际上是制造矛盾，横生枝节，既不利于政府自己的管理，也不利于行政相对人行使权利，还严重影响有关机关、单位和个人监督。二是将人社部门对社会保险事项的直接管理权原则上一并交给经办机构，包括调查权、处罚权、强制措施实施权，同时加强经办机构的力量。人社部门作为经办机构的上级机关主要负责制定规章、政策，指导、监督，如处理行政复议、受理、查处对经办机构及其人员的投诉、举报等。三是经办机构直接对本级政府负责，有权协调卫生、民政、财政、工商等行政管理部门所涉及的社会保险事项。

（三）协调社保管理与劳动监察的关系

将劳动监察机构职能中的社保监察事项交由社保经办机构行使，劳动监察的职能应重新定位。主要理由是该两机构的该项职能重叠且劳动监察机构对社保事项的监管实际上是不到位的。

（四）对劳动仲裁制度进行修改，协调社会保险管理与劳动仲裁的关系

第7篇：税务行政强制措施范文

关键词：创业者；纳税权利

微观层面上纳税人权利

根据我国《税收征管法》及《征管法实施细则》，我国纳税人及扣缴义务人主要有以下权利：

1.知悉权

《税收征管法》第八条规定“纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况”。当纳税人对企业税收方面政策、法规不了解、不清楚时，可向税务专管员或税政部门咨询，税务人员有义务向纳税人讲解有关税收法律、法规。

2.延期申报权

延期申报是指纳税人及扣缴义务人不能按照税法规定的期限办理纳税或扣缴税款申报。根据《税收征管法》第二十七条和《征管法实施细则》第三十七条及有关法规的规定，纳税人及扣缴义务人不能按期限办理纳税申报的，经县以上税务机关核准，可以延期申报。当企业遇到不可抗力或财务处理上的特殊情况会导致无法按期办理纳税申报时，可在报送期内提出报告申请延期，这样不但为企业赢得了时间，而且避免了税务处罚。

3.延期纳税权

《税收征管法》第三十一条规定：“纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务机关、地方税务机关批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过3个月”。纳税人在批准延长的期限内缴税，税务机关不得加收滞纳金。因此当纳税人遇到不可抗力或当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后不足以缴纳税款等情况的，完全可以依法申请延期纳税。

4.依法申请减免权

我国税法中有大量的税收减免优惠政策，涉及行业优惠、地区优惠、产品优惠、时期优惠、人员优惠等等，纳税人可以依照有关法律、法规的规定，按照规定的要求和程序，有权向主管税务机关申请减免税，税务机关应按规定办理。例如，国发[2011]16号规定，2011年1月1日至12月31日，对高校毕业生创办的年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得按减50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税，这就是说应届大学毕业生创办的小型微利企业，今年可享受减半征收企业所得税优惠。

5.多缴税款申请退还权

纳税人因财务数字计算错误或对税法相关规定理解有偏差等原因导致的多缴税款，税务机关发现的，应当立即退还税款，纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关提出申请，税务机关查实后应如数退还。

6.索取收据、清单权

税务机关如果对纳税人采取扣押、查封商品、货物或房地产、现金、有价证券等其他财产时，必须向纳税人开具收据和清单，不得扣押纳税人个人及其所抚养家属维系生活必需的住房和用品。税务机关须将相关财务资料带走核查的，也应出具详细清单。税务机关不出具收据、清单的，纳税人有权拒绝履行相关义务。

7.要求承担赔偿责任权

税务机关如果对纳税人采取扣押、查封商品、货物、冻结银行存款或其他财产行为不当给当事人造成经济损失的，或纳税人在规定的期限内缴清税款但税务机关未及时返还财产的，纳税人有权要求税务机关承担赔偿责任。

8.拒查权

税务人员依法对企业进行税务检查时，应主动出示税务检查证。纳税人对其证件进行核查无误后方可提供相关财务资料。否则，纳税人有权拒绝税务人员进行检查。拒查权可以有效防止税务人员假公济私的个人行为。

9.拒付权

税务机关对纳税人的违法行为进行处罚时，必须向纳税人出具正式的收据，不得以相关的餐票、购物发票等代替正式收据或不出具任何收款凭证、变相收贿。否则，纳税人有权拒绝支付罚款并可向上级税务机关举报。拒付权赋予了纳税人维护自身权益的同时也监督、约束税务机关严格执法的责任。

10.保密权

税务人员在依法行政过程中掌握了纳税人大量的财务资料和企业信息，这些信息一旦被别有用心的人得到，将会给企业带来很多麻烦甚至灾难，因此纳税人有权要求税务人员对其资料、信息保密，对企业的相关资料保密是税务人员的责任和义务。如果纳税人有证据表明因税务人员泄密导致自己利益受损，纳税人可以依法要求相关责任人赔偿。

11.申请复议和提讼权

纳税人与税务机关发生争议，或对税务机关的处罚决定、强制措施等不服时，可以在规定的期限内按照规定的程序向上级税务机关申请复议或依照《行政诉讼法》的相关规定向人民法院提讼。在向上级税务机关申请复议或向人民法院提讼期间如果税务机关对纳税人造成经济损失，纳税人可要求税务机关承担赔偿责任。税务行政诉讼一方面保护纳税人的合法权益，另一方面也是监督税务机关依法行使行政职权，构建和谐的税企法律关系。

12.申请举行行政处罚听证权

纳税人对税务机关的行政处罚不服时，可以申请举行行政处罚听证会。举行行政处罚听证会，对纳税人可以实现知情权，明白实施行政处罚使用的法律依据是否准确、程序是否合法、处罚是否得当，对于税务机关的行政处罚能否变更等等。

13.控告、检举权

《税收征管法》第八条第五款规定：“纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为”，第十三条规定：“任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。”。当税务人员违反法律规定或职业道德侵害纳税人利益时，纳税人可以向上级税务机关或纪检部门进行举报，触犯刑法的可以直接向司法机关进行举报。

14.索取完税凭证权

纳税人缴纳税款后，税务机关必须依法为纳税人开具完税凭证，作为缴纳税款的依据。索取纳税凭据是纳税人的权利，不但可以作为履行义务的证明，而且保证自身权益不受侵害。

15.委托税务权

纳税人可以委托注册税务师、注册纳税筹划师代为办理各项涉税事宜。实行税务制，由专业人员进行专业化服务，可以大大减轻纳税人的工作量，减少税务核算中的差错，提高办税质量和效率，可以起到节约时间成本和物质成本的双重效果，纳税筹划师税务案件已成为有效解决企业税务问题的有效途径。

宏观层面上纳税人权利

从宏观层面分析纳税人权利，是从纳税人与国家关系的角度出发，主要体现基于我国的税收基本法、其他各单项法甚至宪法等法律中纳税人权利。从纳税人权利的保护来源看，宪法是一个国家纳税人权利的本源，它不仅包括涉税条款以及那些明文列举的公民基本权利，而且宪法所确认的基本原则和蕴涵的基本法理如民主、法治、监督和人权保障，这些都是纳税人权利得以衍生和扩展的基本渊源，更是纳税人维护自身权益的法律依据。

因此，创业者应树立维权观念，以宪法和其他基本法中所规定的权利条款为准绳，掌握并运用税法中的各项权利规定，切实维护自身权益的同时也会对监督税务执法、加快社会法制化进程、构建和谐税企关系起到积极促进作用。

参考文献

[1]《中华人民共和国税收征收管理法（新征管 法）》中华人民共和国主席令第49号.

[2]《中华人民共和国税收征收管理法实施细 则》国务院令[2002]362号.

[3]《关于纳税人权利与义务的公告》国家税务 总局公告2009年第1号.

[4]《关于进一步做好普通高等学校毕业生就 业工作的通知》国发[2011]16号.

[5]杨默如，尹淑平.创业环节的纳税筹划思考

—如何依靠税务战略赢在起跑线上[J].税务 与经济，2009（01）.

第8篇：税务行政强制措施范文

一、执罚机关庞杂、职能交叉的现象仍没有改变，而且还被披上一层合法的外衣。

为了表述方便，我们将具有行政处罚权的行政机关或被依法授权、委托的组织成为执罚机关。在现行《行政处罚法》中，虽然单设了专门一章对行政处罚的实施机关作了规定，但对现行的执罚机关混乱的现状并没有从根本上予以改变，一些原先从事执罚职能的不合法组织通过规章委托，又变相的取得了执罚权，从过去的不确定法律地位摇身一变又成为合法的执罚组织。据统计，我国约80%的法律、90%的地方性法规和全部行政法规、规章都设立了行政处罚权，由此产生了数量庞杂的执罚部门，具体有公安、海关、工商、税务、卫生、质量技术监督、烟草、医药、盐业、农业、林政、交通、路政、渔政、海事、教育、民政、邮政、电信等等诸多部门，执罚队伍过多过滥，造成大盖帽满天飞，老百姓形容为“几十顶大盖帽，管着一顶破草帽”。由于执罚队伍庞杂，不可避免的造成职能交叉、重叠。对某些违法行为，由于执法风险大，利益小，导致执罚部门互相推诿、踢皮球；对某些含金量高的违法行为，执罚部门又相互争权，竞相处罚。同时，由于执罚部门过多，又在某些部门形成执法人员数量不足的形象，执罚活动靠搞突击执罚、联合执法来完成执法任务，以应付上级的检查。

《行政处罚法》第十六条虽然规定国务院或者国务院授权的省、自治区、直辖市人民政府可以决定一个行政机关行使有关行政机关的行政处罚权，但因为该法律条款非强制性条款，每个执罚部门必然片面强调自身职能的重要性和专业性，肯定不愿轻易得将自己的执罚权交由其他部门行使，这样，执罚部门庞杂的现象就不可能从根本上得到改变。而且随着法律、法规和规章的不断增加，一些新的执罚部门就会不断出现，执罚队伍将更加混乱。

二、行政处罚决定权交由行政机关行使，是导致行政权力极度膨胀的重要根源之一。

行政处罚是对公民或组织人身、财产、行为的限制和剥夺，是一种惩罚权，应属司法权的范畴。而我国现行行政处罚体制是在过去计划管理体制下逐步形成的，过分强调了行政权威，而忽视了国家权力分权制衡的原则，一些行政机关借助历史机遇，获取大量的行政处罚权，通过多年的苦心经营，不进行政职权遍布公法领域，而且还将触角逐步伸向私法领域，一行政权力干预公民或组织之间的平等主体之间的私权纠纷。

行政机关千方百计争夺行政处罚权，一方面是为了表明自己部门的重要性，确保自己在历次政府机构改革中能够保住一席之地，这也是政府机构改革似乎走不出膨胀-----精简-----再膨胀-----再精简的怪圈的一个重要原因。另一方面，拥有行政处罚权也能给部门自身带来一定的经济利益。我国现有行政执法部门的经费名义上是执行收支两条线，但真正落实的仅是少数。大多数执罚部门经费短缺，必须靠上级财政部门的罚款返还来弥补。更有一些执罚部门的经费实行自收自支，靠直接坐支罚款收入来维持。这种财政保障体制就必然导致了趋利执法和自费执法的现象，一些部门不是重在纠正违法行为，而是罚款了事。有的部门甚至希望、鼓励当事人违法，因为这样才能有钱可罚，由此形成了“养违法”的现象。如某地公安派出所为罚款创收，竟然招聘女做诱饵，钓客来，创造了执罚机关执罚创收的奇闻。利益的趋势只能驱使行政机关更加愿意滥用行政处罚权，总是千方百计的保留和争取更多的行政处罚权，从而引发行政权力的再度膨胀。

三、现有行政权力不能满足行政处罚的需要，起不到真正惩罚违法，纠正违法，保护第三人合法权益的目的。

现有行政机关的大部分行政权力是与其行使宏观调控、社会管理和公共服务等职权相匹配的，劝导性、指导性较强，法定强制力相对司法权而言比较弱。目前，除公安、海关等少数行政执法机关拥有对人、对物的行政强制权外，其他机关一般不具有这种行政强制权。而现行行政处罚过程中，又不能没有上述权力的保障。诸如现行行政除案件的相对人作伪证；向行政机关提供假证；拒不提供有关材料、信息；拒绝行政机关检查；拒绝接受行政执法机关的行政调查等诸多现象，在现有行政处罚体制中运用现有行政权力都不可能合法有效的予以解决，寻求司法支持又缺乏可操作性法定程序，导致行政执法人员或采取非法手段行使行政权，或渎职、失职不作为。这两种做法都是对法治社会的一种践踏。要改变这种状况，必须对现有体制进行彻底改革。

我国现有行政处罚案件有相当多的都和第三人权益受到侵害相联系。第三人希望国家在对违法行为进行处罚的同时，能够使自己受侵犯的权利得到救济。显然，这种救济最终还需司法权来保障。而我国现有行政保护制度中，如商标权保护、消费者权益保护、治安案件人身伤害赔偿等，虽然赋予相应行政机关在进行行政处罚的同时，可以对涉及民事赔偿的部分一并做出处理，但并没有法律最终强制力。而且，一些行政机关担心引起行政诉讼，也不愿意履行这部分职权，使这类法律规定形同虚设。

而且，现行行政处罚程序所设置的一般程序，诸如立案、调查、内部法制核审、处罚告知、听证、决定处罚、强制执行、行政复议、行政诉讼等程序繁琐，虽然耗费大量政府资源，反而很难达到预期目的。

我们知道，行政执法体制必须符合国家权力分工制衡与协作的原则要求，必须体现国家意志的唯一性、强制性和有效性。我国目前的政府机构改革虽然蕴含着较为深刻的制度创新思想与举措，但仍是一种过渡性的改革，其直接目的不过是在于解决目前较为突出的矛盾，具有头痛医头，脚痛医脚的性质，而缺乏前瞻性与预防性。法律体制改革必须具有前瞻性，行政处罚体制改革也同样如此。是体制改革迁就于行政处罚现状，还是行政处罚改革适应时代的发展，确实是一个值得考虑问题。我们应该借鉴包括西方法制社会在内的所有人类文明成果，结合我国实际，与世俱进，建立一套新的能够适应现代法制社会要求的行政处罚体制，而不是修修补补，应付了事。具体而言：

一、将现有执罚部门适当集中，仅赋予其当场行政处罚权和一般程序调查权、行政处罚建议权。除公安、海关、税务部门外，其他部门执法权全部合并，统一交由各级人民政府行使。根据我国宪法和各级人民政府组织法的规定，各级人民政府是国家行政机关，享有包括行政执法权在内的国家行政权力。但实际上各级政府的执法权力都分散到政府的各部门手中，造成部门林立，权力分散。行政处罚体制改革就是要还完整行政权与政府。将行政处罚案件调查权与决定权分离，是按照行政权与司法权分工原则，将行政处罚决定权从现有行政权力中剥离出来。

考虑到目前违法行为大部分属于性质轻微的状况，可以授权行政机关行使相对人没有异议的当场处罚权，但仅限于案件事实简单清楚，

不需要另行调查取证，仅处以警告或一定数额以下的罚款的行政处罚。除此之外，行政机关只能依法对违法行为进行行政调查，并提出行政处罚建议。

二、专门成立行政法院，由其行使行政处罚决定权、行政强制措施决定权、行政处罚强制执行权。依托现有人民法院的行政庭，单独成立行政法院，由行政法院的行政法官根据行政机关的申请，针对违法行为签发行政调查令，行政执法人员持行政调查令对违法行为人或组织进行强制性的行政调查，必要时可以申请行政法官签发行政强制措施令，对涉案物证进行查封、扣押。由于一切活动都是由行政法官决定，既保证了司法权对行政权的时时监督，又赋予了行政调查行为的权威性。违法相对人的一切拒绝、阻挠调查行为都可被视为是妨碍司法行为而受到追究，从而解决了现行行政处罚手段过软的弊端。行政法院通过对行政机关收集的证据和处罚建议的审查，听取违法相对人的陈述和申辩，独立行使行政处罚决定权。对行政法院做出的处罚决定，只有违法行为人可以上诉。逾期不上诉的行政处罚决定即发生法律效力，违法行为人必须履行，拒不履行的，由行政法院强制执行。

三、行政处罚案件的权由县级以上人民政府法制机构行使。县级以上人民政府法制机构仅负责诉讼程序的操作，不参与行政调查取证，代表国家对行政处罚案件向行政法院提讼。

对现有行政处罚体制的改革，由于涉及到行政权、司法权的重新分配，牵扯到许多部门的利益，肯定会有很大的阻力。但这应是我们今后改革的方向。我们应当先从理论上、思想上掀起一场大讨论，百家争鸣、百家齐放，使之更加完善，然后以法律的形式予以确立。只有断然废除一切不合理的体制，重新确立一套完善、科学的运作制度，才会使政府在管理社会和经济事务中发挥更大的作用。

参考文献

1、胡锦光著《行政处罚研究》法律出版社

2、应松年主编《行政法学新论》中国方正出版社

3、钟明霞《我国行政处罚法的缺陷分析》（《法学》杂志1998年第4期）

第9篇：税务行政强制措施范文

关键词：诚实信用；税法；适用

中图分类号：F810.42

文献标志码：A

文章编号：1673-291X(2007)10-0014-03

税法适用，是税收行政机关与税收司法机关按照法定职权和程序，将税法适用于具体的人和事，从而产生、变更或消灭税收法律关系的活动。社会主义市场经济是法治经济。法治经济要求诚实信用，诚实信用原则起源于民法，但在公法上特别是税法上能否适用诚实信用原则呢?

一、诚实信用原则适用于税法的必要性

诚实信用原则，指的是人们在行使债权和履行债务时必须具有善意、诚实的良好心态，恪守信用。诚实信用原则要求人们善意真诚、守信不欺、讲求公平合理。一般认为是维护民事活动中双方主体的利益平衡，以及当事人利益与社会利益的平衡，体现立法者的意志。

由于纳税主体总是追求个体利益的最大化，总是存在减轻或免除自己纳税义务的动机，而征税主体则从自身利益出发，总是想扩大税收，因此，征税和纳税始终是一对难以调和的矛盾，为了处理好征纳关系，笔者认为，诚实信用原则有必要适用于税法。

1.对税法的适用起到评价作用。在税法中，诚实信用原则的作用在于公平分配征税机关与纳税人之间的权利义务，实现纳税人利益与国家利益之间的平衡。诚实信用原则的确立，既赋予了法官一定的自由裁量权，增强了司法活动的创造性，事实上也给法官确立了价值判断的基础，对司法自由裁量权形成必要的约束。在税务诉讼中，诚实信用原则的确立，让法官在国家与纳税人利益之间进行平衡，对征税行为和纳税行为进行评价，维持二者之间权利义务的平衡状态。

2.对税法的适用起补充与解释作用。税收法定原则是税法的最基本原则，这决定了税法追求外在形式的确定性，但税法的适用不可能是机械的，税法也具有滞后性特点，要对税法进行补充与解释，对税法进行适用时，依课税目的或依诚信原则进行解释，其结果可能会大不一样。依课税目的解释，或许能保障国家税收的实现，却难免对纳税人的利益造成侵害；而依诚实信用原则进行解释，则更能体现税法的公平，彰显税法的目的[1]。因此，进行税法解释时，为了体现公平和正义这一法的最高价值，须确立诚实信用原则。而当税法规定存在欠缺或不完备时，也需要以诚实信用原则为准则进行法律漏洞补充，才不会发生立法偏差。

3.对税法的适用起降低成本的作用。社会主义市场经济是信用经济。信用的最大价值就在于减少交易成本，提高经济效率，保证交易安全，而诚实信用原则是建立信用的有力工具。在税收执法中，最有效率的税收执法活动，是建立在税收法律关系主体彼此信任的基础上的。就税收而言，所包含的成本主要有：第一，征税的成本；第二，纳税的成本；第三，征税和纳税博弈的成本。在税收当事人之间按照诚实信用原则建立起税收征纳法律关系，可减少税收征纳成本，对社会经济起促进与保障作用。

二、诚实信用原则适用于税法的可行性

1.诚实信用原则是税收法定原则的必要补充，有利于保护当事人的信赖利益。税收法定原则也称税收法定主义，指税法主体的权利义务必须由法律加以规定的税收法定原则[2]。主要包括课税要素法定原则、课税要素明确原则和合法性原则。课税要素法定原则，要求税法构成要素中的实体法要素和程序要素都必须由法律规定，没有法律的规定，政府就无权向人民征税。课税要素明确要求，凡构成课税要素的规定应当尽量明确，避免出现歧义，防止行政自由裁量权被滥用而产生不良后果。合法性原则，指税务机关必须按照税法规定的标准和程序来依法征税，税务机关既不得随意减免税，也不得与纳税人就课税要素和课税程序达成任何协议。由上述可知，税收法定原则追求的是外在的客观性和形式的合法性。税收法定主义原则作为一项宪法原则出现在税法中，在税法中具有最高法律原则的地位。但由于法律是普遍的，虽然能达到公正，但未必能做到个案的公平，税收法定原则追求的外在客观性和形式合法性可能会带来个案实质的不合理。这时，就要考虑对其进行补充，以实现实质的公平。而诚实信用原则是在当事人之间确立以诚实守信的方式行使权利和履行义务的原则，诚实信用是一种弹性原则，追求的是具体个案中的合理性与妥当性，强调法律行为完成后，原则上不得撤销，以保护当事人之间的信赖利益。征税机关实施溯及既往的变更不仅会给纳税者带来不利益，违反课税中的诚信规则，而且也违反“法不溯及既往”这一公认的法治原则。诚实信用原则可以排除税收法定主义原则在适用上所产生的不合理性，可作为对抗个案不公平的手段，平衡国家与纳税人的利益，实现税法的正义。

2.税收征纳实体的法律关系是一种公法上的债权债务关系[3]。这决定了处理债权债务关系的最基本原则――诚实信用原则的可适用性。税收法定原则在税法中最高法律原则的确立，决定了纳税义务只要满足法定的课税要素就成立。税收征纳实体法律是国家请求纳税人履行税收债务的一种公法上的债权债务关系。这种债权债务由于公法的原因而发生，国家是债权人，纳税人是债务人，这种债权债务具有法定性，不能协议变更，债权人和债务人的地位并不平等，因此，税收和一般的债权债务关系不同，但由于税收也是一种经济活动，虽然具有强烈的行政性，但从税收关系的实质内容来看，这是经济关系，内容是一种金钱给付。由我国税收的方针“取之于民，用之于民”可知，税收活动蕴含着等价交换的规则。税收债权债务关系，与私法上的债权债务关系有相似之处。这种债权债务的履行和行使同样要受到诚实信用原则的支配。

3.信赖保护原则在各国行政法上的确立，决定了将传统私法领域的诚实信用原则引入税法不存在理论上的障碍。国家公共职能的变化，使得传统的公权力方法已不足调整国家和行政相对人之间的关系，为了更好纠正和克服市场失灵，国家还要借鉴和引入大量的私法调整方法来弥补传统公权力方法调整的不足，作为私法的最高原则――诚实信用原则也被引入到公法中，在公法领域得到广泛适用。信赖保护原则就是诚实信用原则的体现之一。信赖保护原则是指政府对其行为应守信用，个人或组织对政府行为的正当信赖必须予以合理保护，以使其免受不可预计的不利后果。诚实信用原则并非只有私法上可以适用，在公法上也同样可以适用于税收法律关系。

三、诚实信用原则的税法具体适用

税收法定原则是税法的最高原则，日本学者北野弘久认为：“作为贯穿解释和运用整个税法的基本原理只能是租税法律主义。”我国台湾地区学者张进德也认为：“租税法律主义原则以外之基本原则，乃系形成租税法律主义原则之内在原则，亦不外乎是由租税法律主义原则之内容必然发生的衍生原则。所以，租税法律主义原则可为税法的基本原则。”[4]因此，要把诚实信用原则看作是对税收法定原则的有益补充，而不是替代税收法定原则。适用诚实信用原则保护纳税人的信赖利益时，要进行严格限定，避免滥用诚实信用原则破坏税收法定原则。

一般情况下，税收实体法和程序法的制定和执行应当适用税收法定主义原则，即便在税务行政处罚和税务行政诉讼等方面，也应当首先适用税收法定主义原则。因为税收是国家凭借政治权力而向公民进行的无偿财产征收，为了有效保护公民的财产权免遭任意侵害，必须通过法定的形式对政府的征税行为进行限制。税收法定主义原则强调征税行为要遵守严格的程序，具有形式的确定性，最易于执法和司法。

与税收法定主义原则不同，诚实信用原则是作为对抗个案的不公平手段适用的。因此，只有在纳税人与税务机关之间已经确立具体的税收法律关系，适用税收法定主义原则可能发生个案的不公平，纳税人的信赖利益严重受损害时，甚至危及税法的安定性时，才可考虑适用诚实信用原则。

(一)关于诚实信用原则对税务机关的适用

1.税务行政机关对纳税人提出了构成信赖对象的正式主张。税务机关必须有可以为纳税人信赖对象的行政行为，该行政行为可以是作为或者是不作为。这种主张既可以由正式的通告做出，也可以是税务人员代表税务机关做出。但对于并没有代表权限的税务职员或税务部门的言行，因欠缺充分要件，不可作为信赖的对象。

2.纳税人信赖税务机关的表示，并以此信赖基础做出了相关经济性处理行为。仅仅因纳税人信赖税务机关的行政行为，尚不足以适用诚实信用原则。要在信赖基础上进行了某些经济性处置。这种经济性处理行为带来纳税人的财产变动，构成信赖利益的生成。

3.纳税人的信赖利益值得保护。纳税人主观上为善意，若纳税人本身采取了隐瞒、虚报等不真实行为，则其信赖利益不值得保护。《税收征收管理法》第52条规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到5年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”由《税收征收管理法》可见，我国税法在税收本金上未给予信赖保护，却在滞纳金方面给予了信赖保护，我国税法在一定程度上承认对纳税人信赖利益的保护。保护信赖利益的依据就是诚实信用原则，这起到实现纳税人利益与国家利益之间的平衡的作用。

在符合上述要件的情况下，如果税务机关的行为损害了纳税人的信赖利益，可以根据诚实信用原则认定其无效。即便如此，诚实信用原则的适用还受到一定的限制，如不得一般普遍地将法律部分废止或修正，也不得使纳税义务发生或消灭。

(二)关于诚实信用原则对纳税人的适用

笔者认为，诚实信用原则，仅适用于税务机关代表国家向纳税人所作的意思表示的行为。

诚实信用原则不能对纳税人适用。

1.税收是政府凭借政治权力而向公民进行的无偿财产征收，这决定了税收法律关系中只存在纳税人对征税人――政府的信赖。由于税收法定主义，纳税人对征税人――政府往往存在征收法定租税的信赖，而税收是政府依赖政治权力而向公民进行的无偿财产征收，虽然政府提供的是公共物品，但每个纳税主体都想“搭便车”，都追求自身利益的最大化，总是存在减轻或免除自己纳税义务的动机。这才需要强制措施，保证国家税收的实现。从纳税机关和征税机关的关系来看，纳税人的确应该诚实信用地履行税收债务，但是这应为道德义务，而不是法律义务。对纳税人的不诚信行为，如偷税、抗税、骗税的行为，法律不能以违反诚实信用原则为由进行处罚。

2.纳税人诚信义务已经具体化为法律的规定，政府的信赖得不到保护时已有救济措施，不必适用诚实信用原则。政府作为公权力的一方，在信赖纳税人依法履行税收债务，而信赖未得到实现时，政府可以动用公权力对纳税人进行强制，让纳税人履行税收债务。如《税收征收管理法》就对纳税人不依法履行税收债务，违反诚实信用原则进行的偷税、骗税和转移、隐匿财产欠税的行为作出了规定。该法52条规定：“对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”纳税人的不诚信必将受到法律的追究，不必适用诚实信用原则保护政府的信赖。法律有具体规定时应该适用具体规定，这是法律适用的一般原则。

参考文献：

[1] 包子川，李初仕，陈光宇.诚实信用原则与税收法定主义原则[J].税务研究，2002，(8).

[2] 张守文.税法原理[M].北京：北京大学出版社，2004：33.