政府审计论文精选(九篇)
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第1篇：政府审计论文范文
关键词：政府审计成本控制
一、政府审计成本控制中存在的问题及影响因素分析
(一)政府审计部门对于成本控制的意识薄弱政府审计部门作为我国政府监督体系的重要组成部分，主要是对我国财政支出和使用情况进行监查，对其他部门进行监督审计。而对于审计部门自身的监督和审查工作则很少，对其自身财政资金的使用效率则缺少有效的评价标准。目前虽然审计署对审计成本控制有所加强，但审计机关的审计人员还没有真正树立起成本控制观念，没有把投入与产出、成本与效用结合起来考虑，部分审计机关只注重一年完成了多少审计项目、收缴财政数量、罚款收入等指标，而不注重对自身效率的考察，导致制定计划不讲科学性，随意变更审计计划的现象时有发生。
(二)政府审计资源的配置不合理目前我国政府审计总体上资金、人力和时间等审计资源的投入不足，但同时也存在对这些现有审计资源缺乏有效的整合利用。对审计项目的工作量和可用的有效审计资源没有进行准确测算，具体落实到审计项目时由执行单位自行安排，基本上是“有则多配、无则少配”，尚无审计项目与审计资源消耗的参考标准。由于缺乏对资源与任务的总体把握和分配，使得对审计对象的监督缺位与重复监督的现象并存；由于任务与人员不匹配，形成了资源不足与资源闲置现象并存；由于审计力量调度不当、分布不均等情况，致使审计项目审得不透，既加大了审计风险，也使投入的大量审计成本未能发挥其效用，无法有效降低审计成本。
(三)政府审计计划和程序的制定缺乏科学性审计计划是指导审计工作进行的纲领，也是设计审计程序的依据。而审计程序既是保证实现审计目标的手段，也是审计成本的直接决定因素。如果审计计划的制定不科学、不合理，则会导致审计程序繁琐；审计程序的执行重点不突出就会提高相应的审计成本，从而导致审计资源的严重浪费，增加不必要的审计程序，增大审计成本。我国的审计计划还没有形成一个科学、系统的管理体系，很大程度还处在一种粗放管理状态，相当多的审计机关实际上是有计划无管理。在实际工作中，由于缺乏科学的预见性，缺乏对客观情况的科学分析判断而导致审计计划制定不科学、计划执行效果差的情况屡见不鲜。经常是付出了大量的人力、物力和财力而审计成果不尽理想，甚至一无所获。
(四)政府审计成果未能有效地利用政府审计成果主要是指政府审计报告，以及被审计单位按照执行审计决定所节约的成本、避免的损失和效益的提高或者揭发的重大违法案件，及时移交司法机关立案查处所避免的社会损失。审计成果扩大就可以相对降低审计成本，而审计成果不理想则会相对加大审计成本。在当前审计工作中，扩大审计成果的挖掘不够充分，措施不够得力，应出的审计成果被埋没的情况较为普遍。
(五)政府审计缺乏有效激励措施目前审计机关仍然采用传统的薪酬制度，未能根据审计人员的绩效进行相应的奖惩。由于审计人员缺乏激励机制，对审计成本的节约或浪费得不到相应的奖惩，甚至得不到客观的评价，因此，审计人员的主观能动性在某种程度上未能充分发挥。从而导致目前以审计组为单位的审计项目成本控制基本上处于被动状态，效果不尽理想。
(六)政府审计任务繁重和审计资源不足20多年来我国审计事业得到了长足的发展，尤其是近年来审计公开的力度逐步加大，透明度不断增强，社会公众对审计监督的期望也越来越高。新修订的《审计法》又进一步扩大了政府审计的范围和审计内容：将审计监督范围中的“国家的事业组织”调整为“国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织”；将“国家建设项目”调整为“政府投资和以政府投资为主的建设项目”；新增了经济责任审计和效益审计，并且经济责任审计的范围也扩大到“对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人”。政府审计范围和审计内容的扩大，无疑会增加政府审计的任务。
(七)影响政府审计成本的因素影响政府审计成本的主要因素包括：审计项目的重要性和复杂性。审计项目的重要性一般反映出该项目的重要程度，一般来讲审计项目的重要性越强，审计过程中所投入的资金、人力、时间等资源就越多，这些因素的增加势必会带来审计成本的提高。同样，审计项目的复杂性也会对审计成本产生重要影响，对于一些较为复杂或有较强变化性的审计项目，即使制定了预算，随着项目审计的推进也难免会造成预算的追加或减少，从而影响审计成本；审计项目的规模与风险。审计项目的规模大小决定了审计工作量的多少，而审计工作量的多少又直接决定了审计中耗费的资金量，进而决定了审计成本的多少。同样审计风险也是决定审计成本的重要因素，风险大的项目要制定更加详细的审计计划，采取更加严格的审计程序，这势必会增加投入该项目的人力、财力和物力等资源，进而提高审计成本；审计人员的素质。审计人员素质的高低直接决定了审计计划制定的科学性，审计程序执行的有效性，从而决定了审计效率的高低。有一支综合素质高、业务能力强的审计队伍是提高审计工作效率的关键。审计工作的效率提高了，审计成本自然就会降低；审计的方法和技术。审计技术的先进程度在一定程度上决定了审计效率的高低。随着知识经济时代和信息社会的到来，审计技术不断进步，新的审计方法也相继出现，审计人员只有不断学习和研究新的审计技术方法，才能在审计过程中降低审计成本。
二、政府审计成本的控制原则
(一)规划性和整体性原则在进行政府审计成本控制的过程中要有整体规划性的意识，既要考虑到审计成本管理与一般意义上的成本管理的共性，又要突出审计成本管理的个性特征。在制定审计计划时，既要突出重点，在重点项目上安排较多的成本预算，又要注意一般项目和常规项目的预算安排；既有审计工作量的科学测算，又要留有一定的余地，以便将一部分资金和时间用于临时性项目。只有通过这样的整体规划才能合理的配置资源进而起到节约成本的作用。如从审计机关的组织结构上要体现规划性和整体性原则，打破以往分派审计任务的格局实行审计项目组，根据具体审计项目的需要抽调能胜任的审计人员组成审计小组，这样可以避免审计工作分配不合理的问题，解决审计资源浪费的问题，节约审计成本。在具体执行审计工作时，各审计项目组要从整体发展要求出发去分析和设计审计程序，避免重复交叉，应将审计程序作为一个系统，将各种程序的重复、交叉与矛盾减少到最低限度。
(二)重要性原则我国政府审计的对象众多，如果没有选择的进行审计，审计人员的工作量就太大会疲于应付，既浪费了审计资源，实际的效果也不好。因此，在确定年度审计计划时，要坚持突出重点的方针和有所为有所不为的审计理念。审计机关应该以国家中长期发展规划、宏观调控政策，国家经济工作会议确定的目标以及当地党和政府的中心工作为依据，将国家的重大投资项目、
群众关注的热点问题作为审计重点。审计重点对象确定之后，在执行审计的时候也要遵循重要性原则，即重点审计被审计单位的财政财务收支及经营管理活动的合法性和效益性，重点审计有权支配公共财政资金的主管领导做出的决策是否有利于国家利益和经济发展的情况。这样可以达到合理使用和节约审计资源的目的。
(三)节约性原则我国经济效益审计工作的开展体现了我国政府要坚持科学发展观，建设节约型社会的目标。审计i作要促进政府各部门和使用财政资金的其他事业组织在使用公共资金时要讲究经济性、效率性和效果性，为建设节约型社会提供保障。审计机关作为政府的一个部门在开展工作时也要遵循节约的原则，在不影响独立性的前提下，项目安排要尽可能就地就近。长期以来，为了保证审计的独立性，审计署对驻各地特派员办事处的审计项目安排，多采用异地交叉方式。异地交叉审计往往增加了审计外勤费用，而且由于被审计单位对审计人员来讲都是全新的部门，有很多不熟悉的情况和问题需要去了解，客观上也增加了审计成本。所以。在不影响独立性的前提下，应尽可能安排就地就近审计。(四)重质量及创新性原则加强审计成本管理和控制必须以保证审计质量为前提，只能在保证审计质量的前提下讲成本控制，而不能只讲成本控制不讲审计质量。否则审计成本虽然得到了控制，审计质量却下降了，其审计风险将不堪设想。如经济责任审计中，为了赶时间赶进度，致使取证不足、定性不准，而作出了与事实不符合的结论，就会影响对于部的正确使用，甚至会造成严重后果。同时在进行审计成本管理时必须坚持创新性原则，做到解放思想、与时俱进，积极引进先进的管理理念和先进的技术方法，解决当前越来越重的审计任务与审计资源相对有限的矛盾，实现审计资源有限条件下审计产出的最大化。
三、政府审计成本控制的对策
(一)加强审计成本控制的意识，改变审计人员的激励措施审计成本控制意识的提高是控制政府审计成本各种措施的前提，没有审计成本控制意识的提高，其他一切措施皆是空谈。这需要加强对政府审计机关人员的成本控制教育，让其认识到控制成本的重要性。同时要逐步改变审计人员的薪酬评价标准，把成本的节约纳入到薪酬评价体系中来，从而提高审计人员参与成本控制的积极性。审计机关要树立审计成本意识，要做到审计成果以审计成本为前提和基础，建立“审前调查有概算，正式进点有预算，审计过程有核算，项目结束有决算”的项目成本管理机制，强化审计项目成本控制。通过薪酬制度的改革激励审计人员参与审计成本管理，促进以审计组为单位的“预算有约束、执行有标准、决算有考核”的成本管理体系的形成，建立长效控制机制。
(二)整合各种审计资源，提高审计工作效率整合审计资源的利用状况直接决定着审计成本的高低，加强审计组织内部及外部相关资源的协同和联动，促进现有审计力量与审计对象的最佳结合，也是审计成本控制的重要手段。一是计划安排要明确目标，突出重点，将有限的资源用于重点领域。这就要求审计机关必须在现有资源的条件下认真选定审计重点，充分发挥审计资源效用。要将突出重点的思想贯穿于审前调查中，体现在审计方案上，反映在审计实施中，运用于分析和处理审计发现的问题上。只有这样，才能使“全面审计、突出重点”落实到位，从而提升审计成果水平。二是加强调查研究，全面深入把握被审计对象或事项的情况。对某些事关国民经济全局的项目或资金，组织全行业、全系统或全国范围内的分层次审计，是整合审计资源的重要手段。可在无需增加审计资源和力量的情况下，也能从更高层次上、更加深入地发挥审计监督的作用。三是注重利用审计机关外部资源，既包括其它审计机关的资源，也包括法律法规所允许使用的被审计单位的内部审计机构的资源，还包括聘请专家参与审计。
(三)改进审计手段与方法，提高审计队伍的素质大力引进、吸收、使用和推广先进的审计思想与方法，积极探索信息化条件下新的审计方式和方法，提高审计机关技术装备水平，不断改进现有的审计技术方法，增加审计工作的技术含量，总结审计实践中形成的行之有效的技术、技巧、经验与方法等，以求在不增加或不大幅度增加人力、财、物的投入的情况下，较大幅度地提高审计效率和效果。如采取抽查与详查相结合，逐步由账项基础审计、制度基础审计向风险基础审计过渡，充分利用内部控制评估、风险评估、抽样审计等一些先进的方法，将重要性水平的运用、分析性复核的运用贯穿于整个审计实施过程。对一些非重要的项目，用分析性复核程序代替详细测试，强化项目成本控制。同时审计机关要定期对审计人员进行业务培训，不断使其获得现代管理、现代审计的新知识，也会增强审计能力和提高审计水平。
(四)充分利用审计成果，发挥审计资源效益长期以来审计人员忽视对审计结果的利用和管理，使得很多有价值的审计信息被束之高阁，造成审计资源的浪费。在审计成果的挖掘利用方面，一是要实行审计结果公告制度。对所有审计和审计调查项目的结果，除涉及国家秘密、商业秘密及其他不宜对外披露的内容外，全部对社会公告，实现审计成果的社会共享和利用的最大化。二是建立审计结果跟踪落实制度。审计不仅要查出问题，还要促进问题的解决落实。所以，加强审计成本控制，还要强化对审计决定和审计意见落实情况的跟踪检查，做到查出一个问题，就及时处理解决一个问题。
(五)实行审计预算管理，加强成本动态控制预算是成本控制的一种好方式，审计经费预算来源于每个具体项目成本费用的总和，每个具体项目的成本费用又是根据项目要达到预期目标所测算的工作量计算得出的。每个审计项目的成本控制要从立项开始，抓住主要矛盾，统筹作出安排。实行审计项目预算管理就是计划编制部门以审计项目计划为基础，按照经费预算与审计任务相匹配的原则，测算审计成本、核定预算。在准确评估、判断审计成本效益的基础上，作出适当的审计项目选择。在制定科学的审计预算基础上，设立审计项目明细账，分项目核算审计成本。
(六)严格审计质量管理，减少项目费用支出首先要做好审前调查。一方面是摸清总体情况和业务流程，另一方面是初步把握住被审计项目存在的几方面主要问题，掌握管理上的薄弱环节。只有进行了充分的审前调查，才能在正式审计时集中力量，直奔主题和重点，从而减少现场审计时间。其次要写好审计方案。审计方案不仅要目标明确，还要指标详尽，并尽可能地量化。要对现场取证、写审计日记和工作底稿、中期汇报、业务会议、分析证据和底稿、报告初稿、报告征求意见等工作所耗费的时间及各审计事项的最迟开始时间、最早结束时间等做出具体安排；在人员安排上，必须合理搭配有不同专长的各类人，明确完成任务需要什么样的人，各类人的具体人数；在经费的安排上，要编制审计外勤经费预算等。另外，还要加强现场审计管理。坚持推行审计日记制度、审计报告制度和审计责任制度。
第2篇：政府审计论文范文
1.1一般资料
选取笔者所在医院2012年1月-2014年2月收治的50例精神病急腹症患者，其中男28例，女22例，年龄为60~72岁，平均(65.2±3.6)岁。原发病为：阑尾炎22例，胃肠道穿孔18例，肠梗阻10例。将所选患者按照随机数字表法分为快速康复护理组(n=25)和传统护理组(n=25)。两组患者年龄、文化层次、病情等方面的比较差异无统计学意义(P>0.05)。
1.2统计学处理
所得数据采用PEMS3.1处理，计量资料以(x-±s)表示，采用t检验，计数资料采用字2检验，P<0.05为差异有统计学意义。
2结果
两组患者术后各项护理观察指标比较显示，快速康复护理组的下床活动时间、术后进食时间、住院时间均明显短于传统护理组，差异有统计学意义(P<0.05)，并发症发生率及医疗费用均低于传统护理组，差异有统计学意义(P<0.05)。
3讨论
精神病患者是在情感、行为、认知、人格、意志、智力等多方面均会出现异常表现的特殊的患者群体。尤其在并发急腹症时，该类患者因长期服用抗精神病药物，较易出现反应迟钝，不能正确的描述其疾病症状，加之缺乏自知力，对疼痛不敏感，从而导致不易准确检出腹部阳性体，延误病情。然而此类患者一经确诊，病情往往较危重。围手术期的各种临床治疗措施以及常规手术的实施，均有可能引起患者的应激反应，严重时甚至会冲击患者的心理，不同程度的影响了其术后疼痛反应、胃肠功能的恢复，最终导致术后并发症增多，住院时间延长，加大了护理难度。而本文所介绍的FTS护理方法，则是优化原有的传统护理措施，以减少各种应激反应为最终目的，促进精神病急腹症患者的临床康复。
3.1心理护理和健康教育
精神病患者因受自知力影响，精神疾病易反复发作导致反复住院，且不易配和治疗，为此当其发生急腹症时，更是抗拒治疗。责任护士列举成功术例，发放健康教育手册、利用多媒体讲解FTS的理念，图文并茂、形象生动，有利于患者及家属了解手术情况，缓解其紧张焦虑，提高就医的依从性。对于自知力缺乏的精神患者，可邀请精神科专科护士来科室进行术前心理干预，以取得配合。在患者及家属同意手术后，责任护士应根据治疗方案，在术前迅速制定出快速康复计划，根据计划对每阶段知识、配合要点向患者及家属进行宣教。
3.2术前肠道准备及胃管留置
传统护理理念要求急腹症手术前需进行肠道准备并留置胃管，而快速FTS理念则认为清洁灌肠属于创伤应激，增强围术期的应激反应，增加麻醉过程中低血压的风险，因而不提倡术前肠道准备。另外，精神病患者对该操作过程不易能很好配合，如强迫操作，往往会引起相关操作的并发症，甚至还会诱发精神疾病，从而影响手术的进行。因此，对于实施FTS的患者仅在存有胃肠功能较差的情况下，术前才予口服缓泻剂及肠道抗菌药物，手术麻醉后放置胃管以便胃肠减压。
3.3术中保温护理
FTS理念认为，手术室温度相对较低、使用品后易导致机体散热加快。此外，术中大量输注低温的液体，或使用低温液体冲洗腹腔或手术部位，均可导致机体温度降低。因此，术中需保持手术室内温度在24℃~26℃，加温输入或冲洗液体至37℃，必要时可使用保温毯，以减少术中出血、术后感染以及降低分解代谢，促进快速康复。
3.4胃管、引流管的护理
对于胃肠道手术而言，胃管留置难以起到降低肠道压力、防止吻合口瘘的作用，反而会增加患者不适感、咽喉炎等不良反应的发生。对于精神病患者而言，术后留置胃管及引流管，易导致更大的安全隐患。部分患者因精神症状会反复拔管，造成出血和损伤。FTS观点认为，某些引流管会增加切口感染的机会，影响术后活动，增加卧床并发症。FTS组患者术后立即拔除胃管，未放置引流管，并加强了腹部症状及生命体征的观察。若因特殊原因留置胃管及引流管，术后24h应尽早拔除。
3.5术后止痛护理
患者术后的剧烈疼痛可能诱发或加剧其精神症状，导致出现过激反应，从而影响术后的康复治疗。FTS护理组使用镇痛泵72h持续镇痛，多数患者术后安静休息，没有烦躁不安表现。
3.6术后饮食护理
传统的护理理念认为，为避免肠麻痹和吻合口瘘，患者术后排气后方可进食，而FTS理念认为，术后早期进食，可减轻口干舌燥、咽喉疼痛等症状。且早进食还可促进切口愈合刺激胃肠蠕动，促进消化功能的尽快恢复。患者手术清醒后，如生命体征较为平稳，即给予5ml温开水漱口，每隔0.5~1h一次，术后6~8h可流质饮食，并根据对饮食的耐受性在术后24h内进食流质饮食，3d后恢复正常饮食。对于术后精神症状比较稳定的患者，还可予每天2~3次咀嚼口香糖的“假饲”治疗，以便能促进术后肠运动功能的恢复，缩短术后肠麻痹出现的时间。
3.7术后活动护理
FTS理念认为，患者术后早期活动可明显降低下肢深静脉血栓、肺部感染、压疮等并发症的发生率。术后6h可在床上进行更换，术后12h可下床适度活动，术后第1天下床活动需>5次，第2天开始可正常活动。制定术后康复运动计划，实行“起床三部曲”。
3.8输液与营养支持
研究表明控制急腹症患者术后的液体补充量有助于减少其术后并发症，缩短住院时间。此外，FTS的理念也表明，术中提倡控制性补液，及时调整输液量及速度。应注重术后液体限制性的补充，鼓励患者宜尽早进食。未出现营养不良的患者通常无需常规的营养支持。
3.9出院护理
第3篇：政府审计论文范文
【关键词】 公共问责机制； 机会主义； 同体问责； 异体问责； 政府内部审计
一、引言
内部审计是政府部门内部控制的重要要素。我国中央政府部门内部审计的现状主要为：没有明确的法律要求；较少政府部门建立了内部审计机构；政府部门内部审计从业人员数量少；多数政府部门内部审计以财务合规性审计为主（刘力云，2007，2008）。与此形成鲜明对比的是美国联邦政府内部审计：有明确的法律要求；多数政府部门设置了内部审计机构并配备了较多的人员；较强的独立性；绩效审计与财务合规性审计并重（齐献忠，2006；范文萍，2010）。为什么会形成这种差异呢？我们又如何改变这种差异呢？本文从公共问责的视角来探究政府内部审计的生态环境。首先提出一个公共问责与政府内部审计关系的理论框架；然后以这个框架为基础，分析中美两国中央政府部门内部审计；最后是结论和启示。
二、公共问责决定政府内部审计：一个理论框架
（一）公共责任中的机会主义行为
公共责任是指政府及管理当局作为人接受公共资源的所有者——社会公众的委托对公共资源进行管理和经营并负有不断提高公共资源使用效率和效果的责任。它是一种在政府与公众间的动态社会经济关系，随社会经济的发展而发展，主要包括公共财务责任、公共管理责任和公共社会责任三种不同形态。公共财务责任是人在财务方面对委托人所承担的责任，公共人的财政收支要合法，保证公共资源使用的安全、完整，并按照公认政府会计准则编制财务报表。公共财务责任具有以下特点：第一，财务责任主要通过一系列的财务数据指标等进行计量、确认和报告，对于非财务信息涉及较少；第二，财务责任关注的是各项支出是否合法、合规。随着公共事业的发展及政府管理职能的变革与扩大，仅强调公共财务责任已不能满足公众对人管理行为了解与监督的要求，社会公众注意到政府的管理效能对公共资源消耗及对公众服务质量的影响，要求政府降低行政运行成本，提高公共资源的使用效率，更加关注政府绩效及其责任的执行情况，这就是公共管理责任（也称为公共绩效责任）。公共社会责任是人承担的社会责任。在满足基本生活需求的同时，公众希望生活在稳定安宁、自然和谐的社会环境与生态环境中，并能更加公平合理地享受社会发展的成果。作为公共人的政府行政及管理机构必须承担维护社会稳定、保护生态环境及促进公平正义等社会责任（马睿，2009；钟晓敏、高琳，2010）。然而，由于委托人与人之间存在激励不相容和信息不对称，人有可能背离委托人的利益或不忠实委托人意图而采取机会主义行为，发生道德风险和逆向选择，于是随之而产生的委托成本就困扰着委托关系的良好运行（Williamson，1981；Fama&
Jensen，1983；Jensen，1993；Hart，1995；Shleifer&Vishny，1997）。同时，公共选择理论发现，在选择公共物品时，每个个体都是按照经济人假设的理性进行利弊分析，并选择对自己最有利的公共物品支出方案。一般来说，并不存在一种超越特殊群体利益之上的公共利益。因此，政府也会失效（布坎南，1988；刘燕，2010；黄汝娟，2010）。
（二）公共问责机制
委托人应对人机会主义行为的重要手段之一就是建立公共问责机制。问责机制是责任履行的追究机制，包括三方面的含义，一是确定人的责任目标；二是获取人责任目标运行情况的信息；三是评价人责任目标的实现程度，并根据责任目标实现程度给予奖励或处罚（王光远，2002；宋涛，2005；马睿，2009；马骏，2010）。问责机制主要是通过抑制人机会主义行为的前提条件来发挥作用的。首先，问责机制通过责任目标清晰地表达了委托人的期望，为评价人的业绩提供了明确的标准，也为人的努力提供了明确的方向，可以一定程度上降低人与委托人之间的激励不相容；其次，问责机制通过人报告其责任目标履行情况，减少信息不对称程度；最后，问责机制根据人的业绩进行奖励或处罚，可以减少人的激励不相容程度。虽然问责机制是对应机会主义的手段，如果委托人本身对自己的利益不关心，对人的机会主义行为不介意，则问责机制也就不一定需要或者不一定会真正发挥作用。我们不能指望人自己来执行问责机制，这是委托人的责任。现实生活中，一些机会主义很严重的领域长期不能得到抑制，主要原因是委托人不作为或没有作为能力。
第4篇：政府审计论文范文
目前，政府审计结果公开公告是社会群体十分关切的热门话题，关系到政府公信力，是政府信息公开和审计活动的重要组成部分。我国政府审计结果公告可追溯到2003 年，审计署首次对外政府审计结果公告，而后不断扩大力度，在2011年3月，审计署出台了《10 省（市）扩大内需投资项目建设管理和资金使用审计调查结果》公告，更是引起社会大众的广泛关注，其公告内容的影响力也不断扩大，发展趋势走向规范化、常态化、制度化。政府通过实施审计结果公告制度，不仅可以保障公众的知情权及向社会传递政府积极治理的信心，而且还能够提升政府监督职能及全面遏制腐败现象。而对政府审计结果公告质量的评价亦不可忽视，它能够促进审计公告行为向行之有效的方向开展。要全面评价审计公告质量，必然需要系统化和结构化的评价指标体系构建稳健的系统模型，旨在向审计部门提供参考性意见，改善审计行为，提高审计结果公告质量。然而，全面评价政府审计结果公告质量并非易事，这其中要受到诸多因素的影响，关联方方面要考虑利益诉求的影响，此外，整体的大环境也必然会左右政府审计结果的评价。目前，国内对政府审计结果公告质量的研究和评估并不完善，主要原因还在于理论方面的不成熟。从其发展过程来看，政府审计结果公告是作为政府信息公开制度的一部分而逐步形成，虽然对政府公开制度的研究比较成熟，但仅仅针对政府设计结果公告质量评价这一层面则少之又少。立足我国，这方面的发展和研究也仅仅有十余年的历史，因此研究成果不多。1996年秦荣生在审计报告质量评价研究方面首开先河，但只是做了初步论述。之后几年这一领域一直乏人问津，直到21世纪，研究者才逐渐多了起来，成就较为突出的一是蔡春和梁刚两人研究的审计信息质量框架的构建问题。另外，2002年廖洪、王芳则撰文对审计公示的评价做了一番分析。此后，谢荣和宋夏云两人对审计结果公告质量作了细致研究，主要关注的是审计报告信息的特征。近年来，对审计报告的分析和研究的角度开始变换，2008年，蒋尧明从注册会计师角度出发分析审计报告质量；2010年宋常等人对其各种指标的分析则更为系统。综上可知，现阶段的研究比较片面，没有系统性的分析审计信息公告质量评价指标，难以形成质量评价框架，缺少比较稳健、公认程度高的政府审计结果公告质量评价模型。笔者借用ISM技术，以构建良好的质量评价模型。
二、政府审计结果公告质量评价指标的来源
构建ISM 模型，首先要对构成要素进行筛选，对筛选出来的要素进行分析，确立关系图；然后是矩阵的构建和推演，邻接矩阵的构建和可达矩阵的推演都不可忽视。这些任务完成后，要对其进行结构化，绘制有向图，最后是递阶结构模型的最终形成。其中，最重要的一步是构成要素的筛选，它是决定ISM模型是否行之有效的关键，对于政府审计结果公告质量评价模型而言，这一步是获取合适的评价指标。在筛选评价指标时，主要包括三个阶段：第一阶段，也是非常重要的一个阶段，在这一阶段中，按可靠与否与是否充分，通过广泛的文献调研，获得涉及审计信息质量的文献，同时将其作为初级文献库。第二阶段，从初级文献库中继续筛选，获得与信息质量评价指标相关的文献，包括描述性词汇的文献，这一步获得的是信息质量评价指标，可将这些指标作为政府审计公告质量评价指标的备选指标，因为从本质上讲，政府审计信息亦是信息的一类。第三阶段，是最终确认阶段，首先借助特尔斐法，请相关专家对第二阶段获得的备选指标进行评估和筛选，去除不适合本文内容的相关指标，保留合适的指标，同时接受一些专家的提议，继续添加评价政府审计结果质量的专用指标。综合以上过程，即可获得完备的政府审计结果公告质量评价指标集，也即在ISM 模型构建过程中完成要素的筛选。
（一）备选指标来源文献 首先是备选指标来源文献检索。本文中提到的备选指标来源文献主要包括两方面，一是专业理论文献，这是众所周知的，另外一个则是专业务实准则，这样就可以实现为开发的评价指标模型提供理论上的基础和能够反映实务的要求的目的。所以，检索备选指标来源文献时也应分两方面进行，即专业理论方面的文献和专业务实准则。 （1）专业理论文献的检索。可以选择进入一些搜索页面，如中国知网（CNKI）、EP（EBSCO Publishing数据库服务）、Science Direct数据库、JSTORSTOR（Journal STORage、期刊存储）等进行文献检索，输入与“政府国家审计结果公告&质量评估要求”类似的关键词，即可对专业的有关评价政府的审计结果公告质量的文献进行检索。由于以上关键词过长且要求方面多而没有搜索到需要的文献，所以，可以以上面的关键词的主意为基本条件，对检索条件进行细微调整，实现检索范围的扩大来检索出需要的文献。在调整检索条件时，有以下四个步骤：将“政府国家审计结果公告”关键词改为其它政府审计信息通告等相近意思来检索；再次放宽检索条件，将“公告”关键词去除或换成其它同义词；将“政府”关键词去除或换成其它同义词来进行检索；将“审计”关键词去除或换成其它同义词来检索。（2）专业实务准则的检索。定位方面，有以下多种选择，如审计实务公告、实务准则、会计推荐、制定审计职业团体、国际会计、中美会计等。通过检索，找到16篇有关评价政府的审计结果公告质量的备选指标初步文献库。在检索备选指标来源文献之后，要对源文献进行合理性评价。备选指标源文献必须保证其合理性，而要做到这一点，按特尔斐方法来看，需要从以下三个方面入手：充分性，为保证所需要的“必备”评价指标没有出现遗漏现象，这里就要求对于重要的源文献要做到不遗漏；相关性，减少冗余的备选指标，源文献需围绕研究主题；可靠性，源文献必须是权威机构刊发，同时也保证其科学性，只有这样，备选指标源文献才能是合理的。在本文中，所获得的源文献均具备充分性、相关性和可靠性。充分性上，得到的备选指标源文献包括了多方面的内容，其中有些文献直接相关政府审计公告质量，有些文献则间接相关政府审计公告质量；有一些经典的研究信息质量的文献，还有一些最近的新的研究信息质量的文献，在来源上，有些文献是国内的，有些则是国外的；有些文献是由学者们研究总结的理论，有些文献则是职业团体或政府部门的实务标准。相关性则体现在源文献的检索条件上，如都属于政府审计部门的公开信息的政府审计结果公告和结果公示就具有相关性；受众同是非特定外部人员的政府审计公告和民间审计报告也具有相关性；披露对象同是财务财政等经济信息的政府审计结果公告和公司会计报告同样具有相关性。可靠性的体现则要看制定该源文件的机构和作者是否具有专业性和权威性，而这里的源文献的制定机构和作者均具有这两大特性。综上，源文献是具合理性的。
（二）备选指标的收集与整理 首先，收集备选指标。获得初步文献库后，在其中排查筛选包含信息质量特征或评鉴有关的指标，组合成初步文献库的通用备选指标集Gi（i=1，2，3，……16）（本文筛选获得的备选指标来源文献为16 篇）。其次，整理备选指标。该步是为了排除重复指标，将备选指标集Gi中包含的评价指标依照含义不同进行分类命名，而后得到等价备选指标集G'（i=1，2，3，……15），通过数据分析软件Excel已经数据运算软件stataSE10 中包含的Duplicates 命令，对所有指标集求并集，也即是使G'=26i1Gi=∪，综上，最终获得评价备选指标22个，用这些指标评价政府审计结果公告质量。
（三）因素指标的确定 在确认因素指标过程中采用特尔斐方法，将上一步获得的22个备选指标传递给这方面的专家团体，并要求每位专家按照如下原则进行指标的筛选。首先，围绕如下三个条件对政府公告质量评价备选指标是否合适进行逐一分析：当前，普通大众对政府审计结果的具体期望以及确切要求；政府审计结果公告的特点；专家方面对个别指标的看法。其次，遵循以上三个条件进行评估后，对每项指标给出评价结果，并进行如下处理：去除不适合政府审计公告质量评价的相关指标；对于适合的指标给予保留；专家根据自身专业推荐备选指标中缺少的专业指标。按多位研究者提供的研究成果来看，有四个指标作用不突出，这四个指标除了所谓“有用性”和“建设性”之外，还包括“经济性”、“谨慎性”这两个指标，本文将这四个指标剔除在外，不做分析，并根据专家的推荐，新添了“保密透明度”等8项指标（详见表1所示，用星号标注的指标名称即是新添指标），排除4项指标，新添8项指标，删增之后，目前确定下来的备选指标数量已有26个，对政府审计公告质量评价来说这已经达到了建立完备指标集的标准。最后，把这26个指标分别编号，即是所需因素指标，为构建完善的ISM做好准备。
三、政府审计结果公告质量评价模型构建
关于因素指标的结构化处理，按照ISM方式来看，主要有以下七步。
（一）专家分析指标间关系 仍然采取特尔斐方法，将已经获得的26项因素指标提供给业内专业人士，由他们分析其中存在的二元直接关系，并作出指标间的关系图。
（二）形成二元关系图 构建邻接矩阵A，这一步承接第一步，要借助于其形成的二元关系图，数学模型如下：A=（aij）26×26
上式中，aij=1 （S1与S2相关）2 （S1与S2不相关） 其中，（i，j=1，2，3，…，26）
（三）推算可达矩阵 依据邻接矩阵A可推算出可达矩阵，用R表示。 依照ISM模型的基本原理，可达矩阵R应满足R=Ar=Ar-1≠Ar-2
≠…≠A1，Ar=（A+I）r，r=1，2，…。并借助数据分析软件MATLAB中自带的迭代算法得到R=（A+I）12=（A+I）11≠…≠A+I。
（四）推出缩减骨架可达矩阵 通过数据处理和分析，推出缩减骨架可达矩阵M。一般经过两步运算实现：第一步，获知可达矩阵R中包含的各指标元素中，指标元素S5与S6，S10，S13和S24的关系是强连接，要想消除，则必须先消除元素S6，S13，S24，消除这三个元素要借助行和列的运算，将其所在行列消除，完成此过程，获得的是缩减矩阵M；第二步是元素S3、S5和S17之间存在超二元关系，因此有必要将这一关系继续消除，此时，超二元关系已被消除，然后是元素自身存在的二元关系，将单位矩阵减去就可以消除掉这些二元关系，所有的二元关系被消除后，基本的骨架矩阵就形成了。
（五）对骨架矩阵进行层次化处理 骨架矩阵形成之后，还需要进一步的层次化处理，层次化后，得到A'。将矩阵A中的各级要素集合假设为L0，L1，L2……，Lp（p表示最大级位数）。L0=？椎，j=1，接下来，仍然利用MATLAB进行迭代处理，Lj={Sj∈S-■Lk|Lj-1（Si）∩Dj-1（Si）}，直到S-■Lk=？椎停止迭代运算，其中，L（Si）={Si∈S|aij=1}为Si的可达集，D（Si）={Si∈S|aij=1}为Si的前因集。经过运算，可分别求出如下结论： L1={S5，S5}；L2={S8，S11，S12，S19，S20}；L3={S7，S10，S13，S14，S16，S17，S21，S22，S24}；L4={S2，S4，S8，S15，S23，S25}；L5={S3，S9，S18，S26}。分级结果∏5（p）={L1，L2，L3，L4，L5}。
（六）形成指标体系概念模型 获得骨架矩阵层次化A'，并用其构建各要素之间多级递阶有向图，而后便形成评价指标体系概念模型，详见图1所示。
（七）完成政府审计结果公告质量评价系统结构模型 根据上一步获得的审计公告评价指标体系概念模型，此时需要对该模型进行修正，主要依据两项数据，一是上文获得的可达矩阵，二是现实中的具体情况。修正后，即最终构建完成政府审计结果公告质量评价系统结构模型，具体模型结构见图2。
四、政府审计结果公告质量评价模型分析
（一）模型基本层级与特征 基于ISM模型的基本原理，该评价系统以5个层级呈现。处在最高层级的有两项指标，分别是信息质量、公众满意度，两者缺一不可；第二层级中，包含有可信性、信息含量、及时性、相关性等；第三层级包括了客观性、信息密度、透明度、规范性、明晰性、通俗性、可靠性以及真实性等；第四层级主要涵盖了传播透明度、保密透明度、内容透明度、不可替代性、重大性及意外性等；第五层级为准确性、具体性、充分性、完整性。从上述五个层级中，基本可以分析出该模型有三个主要的层次特征，首先是能够反映出对于公告质量的高度概括能力的两项指标，即第一层级中涉及到的公众满意度和公告质量，而这两项衡量标准同属于最高级中；第二个特征是公众对公告的满意度来源于公告质量，而公告质量也将反馈给上一级而得到工作满意度，这就是说明了公众满意度和公告质量两者之间的密切关系，第三个特征在于充分性和公告质量、透明度和公告质量之间有着越级连接的关系，这也可以表明，在政府审计结果公告质量评价中占有核心地位的是充分性和透明度这两个指标。
（二）模型子系统划分及其关系 从ISM方式构建的本评价模型当中可以得出，此模型当中第2层间，五项不同指标体系又可划分为3个子系统存在，首先，形式质量评价系统由三项指标组成，分别为可理解、相关与及时性，三项组合为质量评价系统；其次，是主要由可行性构成基础层面的子系统；最后则是处于核心的质量评价，主要内容是以信息含量为重要指标的组合。由此可见，政府审计结果中，公告质量有三种形式出现，分别为：基础、形式以及核心部分。首先，政府审计结果公告质量的前提是基础质量。在审计结果公告中存在可信度的情况下，形式和核心的质量部分将会增强该类误导性，也即是审计公告的形式、核心质量值若是越大，其具备的误导性质就会越显强烈。基础质量，作为审计结果公告质量的重要前提，其不仅对整个审计的公告性质具有核心的决定作用，而且还会使得另外两个系统关于结果公告整体质量有方向性作用。其次，政府审计结果公告质量的保证在于形式质量。对于一些不相关的审计结果公告，由于其不能引起公众的兴趣，为此得不到关注，最终难以实现核心质量等；对于审计结果公告具有实时性，在得不到及时公告的情况下将极有可能为其他信息源所取代，为此，审计结果公告已然失去了其可用的价值；此外，无解的结果公告对于审计结果信息的传播来说，是一个极大的难题，所以也难以成为核心或基础质量。最后，核心质量成就了审计结果当中的公告质量，是展现审计结果公告质量的关键所在，作为含有特定信息的形式，其结果的中心作用在于能够对公众反映的财政收支等问题进行改变和判断，进而实现预期。而对于另外两个既定的质量问题，核心质量将会在极大程度上决定审计结果公告的最终呈现。
五、结论
在ISM基本模型的基础上，进一步构建出政府审计结果公告质量评价模型，结合传统专业知识以及现代方法，不仅在实践中有良好的表现，同时理论细节也相对较好，其结构在整体上能够做到严谨，且层次分明，逻辑性强。与此同时，这一模型可以将工作满意度大幅提升，视为其前进的动力及最终目标，能够彰显当代政府的治理能力和完善的理念。因此这是很有参考价值的政府审计结果公告质量评价模型。本文建立的评价模型，总计筛选了26项因素指标，同时于纵向角度构建了五个层级，又从横向角度构建三个子系统，可谓完善组合模型。同时不同的层级、子系统、指标的相互融合，在其公告质量的评价模型当中有不同的角色扮演。从指标关键性角度分析，首要考虑的衡量标准即是透明性、整体质量、可信度以及相关性四项。
（一）确保审计结果公告的可信性 在上述该评价模型之中，占据基础位置的是可行性，必须将审计结果是否可行作为衡量质量最为基本的要求。国家有关审计机关需要对政府审计结果呈现的公告责任体系落实建设到位，同时还要采取必要措施，对那些缺乏可信度的人员进行法律或是行政责任的追究，完善相应的信息质量反馈制度。以此，尽可能避免审计结果公告成为社会公众的错误方向标，确保的公告有可信性。
（二）确保审计结果公告的相关性 依照当前审计结果公告对外表现方式不同，一般可划分为三种类别信息：第一类是整改情况、审计建议内容；第二类是检查和审核遇到的问题及查处具体情形；第三类是受审企事业单位当前状况和曾经有过的辉煌成份。这三种遗漏的信息，针对审计及被审计的单位而言都有着重要意义，当然，这三类信息的披露也有着不同层次的影响。首先第一类信息能够体现国家审计的建设，以及对审计对象内部情况管理具备的有效作用，凸显当代政府所推崇的审计增值理念；而第二类就能够充分发挥权威、权力和尊严，并彰显审计最开始的价值；第三类信息的公告能够促进被审计单位更加积极的参与到“客观公正”的审计公正中，并切实地提升自我审计观念。在被审计单位看来，第一类披露的信息能够直接让违法、违规的行为暴露在阳光之下，这将导致被审计单位的局部利益受到损失，也将导致被审计单位的反对；第二类披露信息对被审计对象而言，并无利益层面上实质性的干预问题，因此一般不会使其存在反应过度的情况，也不会受到被审计单位的抵制，只会维持一类相对性接受情况的应付态度；第三类信息一般都可以被其所接受，主体上迎合了被审计单位的内部利益所在。目前，政府在行政型的审计体制执行过程中需要考虑到的是，相关机关在进行审计结果公告过程中，不仅应该注意自身价值，同时，还应考虑审计结果公告对审计对象的影响及带来的应付举措。透过上述各项分析，综合公告及其关联方的利益、风险进行平衡处理，理性的审计机关应该尽可能只披露第一类信息，适当给予第二类情况以曝光，针对第三类信息影响广泛，理应以最大能力去保守秘密。但这三类信息针对社会公众而言，又存在着相异的必要性特征。第一类一般可以满足公众针对审计差错、纠弊的效用目的，从相关现状中可以看出，公众对于第一类信息感兴趣程度比较高，为此，审计公告中不能没有第一类信息的披露，而对于其他两类信息的披露，难以引起公众的兴趣。作为第三类信息——关于被审计单位或被审项目的情况介绍，一般来讲是作为公共信息存在的，感兴趣的公众只需要通过相关渠道便能够对其进行了解，同时可以注意到，现实中，被审计单位常常通过第三类信息中其单位所取得的成绩进行宣传，借助审计部门的权威性，在多个渠道下进行成绩展示，能够提升单位在民众心中的知名度，这样可以调动公众的关注力度，透过各类不同的方式亦或途径进行获取，所以，在审计结果公告中就可忽略这部分信息。此外，审计机关在处理审计对象的相关成绩时，给予披露的力度应该控制在一定程度上，当过度披露情况出现时，审计机关也将导致公众出现不满或是反感情绪，致使他们对于政府的该项能力进行怀疑，这将广泛影响到公告信息的质量，与此同时，公众满意度亦会随之降低。因此，公众对于上述三种信息的诉求，从强度角度分析，与审计机关曝光频率呈现相反的趋势。公众更倾向于顺利得到第一类信息，而审计公告中对于第一类信息的披露却很少；相反的，公众对于第三类信息不感兴趣，审计机关在披露工作上却表现得最为用心。可见，审计机关为了让公众的知情权能够得到实现，使得公告信息存在的相关性有所提高，就需要在今后的机制编排上落实以下几点：首先，尽量强化对于第一类信息的披露，当然，这要建立在不泄露国家秘密、个人隐私和商业秘密的基础上；第二要做到的是能够适度地披露第二类信息；第三，尽量弱化第三类信息的披露，当然这也是建立在不影响公告整体可理解性的基础之上进行的。
（三）保证审计结果公告的透明度 审计公告的透明度如若降低，必将引起公众对于政府审计和其独立性的质疑，进一步降低审计公告质量。为此，审计公告质量工作中必须思考如何提升审计公告的透明度。首先应做到的是，尽可能提升非“涉秘”项目的审计结果公告的内容透明度，避免如国家安全信息、个人隐私和商业机密等方面内容，而公告透明度应体现在公告内容完整、详细、精确和明了。其次，需要对GAO的有关措施进行学习，对于“”结果信息应以审慎的态度，确保其保密透明性，为达到该目标所要做到的是，于现行公告的整体框架中适当披露相关内容。对保密目的进行阐述，即表明其是国家、商业机密还是社会稳定所关联的信息；说明其未来有无可能被公开以及应遵循的条件；陈述保密相关事项，无法给予公告或者通过一定处理后再作公告的项目名称；对保密遵循的依据进行阐明，即对于其依照法律法规、行业惯例亦或政府命令等一系列内容进行说明。第三，应对全部公告信息进行大量传送，并提高其透明度，通过相关传媒手段，如电视新闻、报刊、网络等途径进行多方面公告，以此确保不同层次的公众能够及时获取相关信息，并扩展其传播范围和宽度。
参考文献：
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第5篇：政府审计论文范文
关键词：政府环境审计报告 内部环境审计报告 民间环境审计报告
环境审计自20世纪70年代兴起以来，已成为当前许多国家共同关注的重点。依据传统审计理论，审计主体包括国家审计机关、内部审计机构和民间审计组织，这已是不争的事实。在我国，国家审计机关按《中华人民共和国审计法》的授权范围对社会经济活动和国有资产经营开展审计。内部审计代表中观、微观经济活动的主体部门、公司、单位的利益，按最高当局的授权，对组织的经营活动及中、下层管理活动开展审计。注册会计师则处于独立、公正、社会中介的地位，受委托人的委托对中观、微观经济活动的真实性、有效性和合规性开展审计，这三者分别各司其职，由上而下构成了一个完整的审计结构。从审计关系角度来考虑，环境审计是审计工作的一个新兴领域，与传统审计没有本质上的区别，因此，环境审计按其主体可分为政府环境审计、内部环境审计和民间环境审计。而环境审计报告作为环境审计的最终产品，是国家审计机关、内部审计机构或社会审计组织依据环境法规和环境审计准则对被审计单位或项目实施了必要的审计程序后出具的，用来对其受托环境责任的履行情况发表审计意见的书面文件。由于环境审计的主体不同，其所出具的环境审计报告是有差异的。
一、环境审计报告研究现状
西方发达国家对环境审计的研究比较早，有关环境审计的基本理论问题研究已较为完善和成熟，目前研究主要集中于环境审计实践与工作机制创新方面上。我国审计界真正开展环境审计的理论研究是始于20世纪80年代末，目前研究主要停留在环境审计的一些基本理论问题上，对实践问题涉足不多。一些学者从不同方面对环境审计报告做了研究，但总体上看，研究还是相当有限的。
（一）国外环境审计报告研究现状 在环境审计报告方面，Lawrence B. Cahill（1996）认为，环境审计报告是审计程序中最关键的文件，反映了审计小组在审计过程中发现的关于被审计单位对既定标准的遵循程度的结论，环境审计报告应是一个具有操作性的文件，帮助监管部门监督企业遵循相应的制度规定。无论出具何种形式的环境审计报告，首先应遵循一贯性原则。美国学者Beets和Souther（1999）认为，公司环境报告记载的是公司愿意以任何形式披露的或多或少的信息------同时有些公司真正想以环境友好的姿态与公众分享其致力于环境保护方面的信息，但由于缺乏环境报告标准也使得其他公司能够公布“绿色掩饰”，即公布那些尽管吸引人却几乎没有传递多少有用信息的环境报告。美国学者Mackay（2000）报告说，过去十年间发表特定种类环境报告的公司大量增加，能源、冶炼和建筑行业中大型污染公司有关健康和环境的数据已经很长时间了。环境报告的内容随行业不同而不同，这点反映在Gilmour 和 Caplan（2001）的观察报告中： 普华永道观察了处于世界资本市场中的全球100强公司（根据2000年《财经时代》所列的全球500强），他们几乎都在其年度报告中公布了有关社会和环境问题的评价。其中近一半了包含环境或者涉及社会公民权益的独立的报告。Mackay（2000）认为，这些公司环境报告的原因部分是由于环境意识到提高，但最主要的是如果不这样做就很可能遇到麻烦，政府或关注环境问题的议员会给他们带来很大的压力，使他们面临“耻辱”的名声或指责。英国审计学家Brenda Porter（2003）认为，股东对环境问题的关注及由此给公司带来的压力似乎对公司环境报告的公布影响更大，这些压力包括:日益增长的受托责任、日益增长的期望值、投资驱使、对公司环境责任的关注等。同时，他认为，在为外部环境报告提供可信性的范畴内使用“审计”是不合适的，因为它通常不能够提供审计所暗含的高程度的保证水平。
（二）国内环境审计报告研究现状 孙菊生、刘文国（1998）在对加拿大和美国环境审计进行比较研究时提到，加拿大特许注册会计师协会认为，注册会计师能够为环境信息的特殊项目和企业的环境报告提供确认，这种确认往往是以环境审计报告的形式体现出来。辛金国和李青（2000）认为审计报告作为反映审计人员意见的一种工具，发挥着鉴证、保护和说明三方面的作用。环境审计报告应该是一个独立性的文件，与会计报表整体有关，而不是与任何特定方面有关，不可能揭示被审计单位所有的环境问题。他们认为无论是民间、政府或内部环境审计报告准则，通常情况下都必须指出被审计单位须高度重视的主要问题，以及处理措施和实施这些措施的目标、日期。陈正兴（2001）认为应在环境审核指南通用原则的基础上，根据我国环境审计的特点，完善相关的报告准则，将环境审核报告准则按已有的审计报告准则体系制定，而在环境审计内容日益丰富的情况下，可以突破原有的报告准则体系。杨树滋、王德升（2002）认为环境审计报告是对环境报告或环境状态的证实，特别是对环境危害产生损失或治理业绩的数据，以及有关会计信息的真实、合规和体现效益所作的鉴证。王健姝（2003）认为成熟的环境审计报告应具通用性，环境审计意见以环境审计报告为载体，其表达应具公允性。审计意见应合理地保证环境信息的使用人确定已审环境信息的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位环境状况所做的绝对保证。毕颜杰（2004）根据环境审计的内容，即合规性审计、绩效审计和财务审计，认为应针对其内容的特殊性，出具三种不同类型的审计报告，即合规性环境审计报告、绩效环境审计报告和财务环境审计报告。黄业明（2006）对环境审计报告的本质、分类、规范化的必要性和可能性、目标和原则等基本理论问题进行了系统研究，认为编制环境审计报告时应该秉承一系列的原则。他将环境审计报告分为三类，即环境财务审计报告、环境合规性审计报告和环境绩效审计报告，分别研究了三种类型的审计报告的含义、所包含的基本要素、意见类型等问题，并认为环境审计财务报告应该采用简式审计报告模式，另外两种则应采用详式审计报告模式。李永臣（2007）对政府环境审计、内部环境审计和民间环境审计分别进行了系统的研究，为环境审计报告相关问题的研究奠定了坚实的理论基础。环境审计作为一种新型审计工作和现代审计的重要内容，在我国的发展历史还比较短，可以说在我国审计界还是一个全新的领域。环境审计报告作为环境审计的重要组成部分，逐渐成为研究重点。但大多数情况下，只是在环境审计研究的相关文献中包含环境审计报告研究，专门研究环境审计报告的文献不多。许多学者的研究往往侧重于研究环境审计报告理论的某一方面，而忽视了审计报告是一个系统，没有将其作为一个整体来看待。环境审计有不同的分类，每类环境审计都有其特点，环境审计报告也应有所差异。许多学者已根据审计内容进行的分类，分别对财务环境审计报告、合规性环境审计报告和绩效环境审计报告进行了全面研究，但很少涉及按审计主体不同进行分类的研究，无法体现出每种环境审计报告的具体特点。
二、审计报告与环境审计报告的关系
环境审计是审计的一个分支，是审计发展到一定阶段的产物。审计报告与环境审计报告是一般与特殊的关系，环境审计报告继承了一般审计报告中适用的东西，又在一般审计报告的基础上有了一定发展，因此二者既有共性也有区别。见（表1）。
（一）共性分析 环境审计报告是审计报告的一种。审计报告包括各种专项审计以及各种类型审计的报告，环境审计作为一种专项审计，其审计报告继承了一般审计报告的格式和内容，与一般审计报告的作用也是一致的。审计人员以独立的第三者身份，对被审计单位相关经济事项的公允性、合法性、效益性发表意见或做出评价，具有鉴证作用；通过审计报告中表达的审计意见，社会公众能够支持保护环境的企业或者环保项目，保护那些勇于承担环境责任的企业，因而具有保护作用；通过审计报告，能够证明审计人员履行审计责任的情况，具有证明作用。环境审计报告与审计报告要素基本一致。我国环境审计的内容在现有的审计报告的格式中可以得到充分反映，环境审计报告还应遵循现有审计报告的格式。
（二）区别分析 编制环境审计报告的依据有别于其他类型的审计报告。当前大多数国家是将国家方针政策、环境保护政策、国家环境保护的法令法规等作为当前的环境审计依据，与传统审计报告存在很大差异；环境审计报告的主体有别于常规审计报告。由于环境审计人才的缺乏，在相当长的时期内采用联合审计模式是成为一种现实选择。这就使得环境审计报告的主体有别于常规审计报告。它突破了以审计人员为审计报告的唯一主体，将环境专家等的责任明确于审计报告中，即环境审计报告的主体包括专业审计人员和环境专家；环境审计报告所包含要素的具体内容不同。由于环境审计在审计主体、内容、目标、依据和程序方法等方面的特殊性，环境审计报告的具体内容与一般的审计报告也存在差异。
三、环境审计报告的比较分析
政府环境审计、内部环境审计和民间环境审计，因各种因素的影响使其环境审计报告存在不同的关系见（表2）。
（一）政府环境审计报告 （1）编制主体。政府环境审计报告的编制主体主要是国家审计机关。相比较而言，国家审计机关具有较高的权威性。以我国为例，根据《宪法》第九十一条规定“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企事业组织的财务收支，进行审计”。1998年国务院在批准审计署的机构改革方案中强化了环境审计的职能，第一次将环境审计职能明确赋予审计机关。审计署专门设立环境审计机构――农业与资源环境保护审计司。同时，国家审计机关有足够的能力来吸纳环境学方面的技术人才参与实施环境审计，从而弥补审计人员专业技术上的欠缺，保证环境审计的实施效果。但需要注意的是，政府审计机构是政府行政机构的一个派出机关，其行政关系隶属于政府，政府审计作为规则的制定者、审计业务的执行者、审计结果的监督者，具有更多重身份介入环境审计事项，不利于保证审计结果的公允、公开和公正。（2）报告反映的内容。环境审计内容的差异使得不同审计主体最终出具的环境审计报告包含的要素及具体内容存在差别。政府环境审计的内容是针对政府环境责任的具体项目和扩展责任来确定的，主要包括环境保护资金审计、环境政策审计、环境保护规划和环境法规审计等。国家环境保护资金审计是政府审计机关介入环境审计领域的主要动因和切入点，也是政府审计机关开展环境审计的主要内容；国家环境政策审计是由具有监督权限的审计监督或环境监督机构，对国家制定的环境政策的适当性、合理性以及执行的有效性实施的审计活动，是宏观环境审计的主要审计类型；而国家及地方政府的环境保护规划，总是与国家财政资金和财政预算相互联结的，环境保护规划的实施主要依赖于国家财政资金的支持，因此，环境保护规划也就自然成为国家审计机关审计监督的内容之一。（3）与报告相关的审计方法。环境审计方法是环境审计人员检查和分析环境审计对象，收集环境审计证据，对照环境审计准则，据以编写环境审计报告，做出环境审计结论，提出审计意见而采取的各种手段的总称。如果审计人员在具体的环境审计过程中实施的审计方法不同，收集的审计证据便会存在区别，从而据以编制的审计报告及结论会存在差异。政府审计机关在环境审计的过程中，会根据特定目的、特定情况及具体任务而选择不同的审计方法，通常采用的审计方法有审阅法、核对法、观察法、询问法、鉴定法等。审阅法是任何审计都需要运用的技术，同时也是最基本、最重要的常用技术，主要用于各种书面资料的检查；核对技术是审计过程中经常采用的一种重要技术，通常包括复核和核对；观察法运用方便，可以随时随地采用，因而有着广泛的适用范围，对任何单位的环境审计，均需要运用观察技术；询问法的形式比较灵活，所询问问题可以根据现场随时进行调整，其应用范围也比较广泛，在审计的各个阶段都可使用；鉴定法是一种证实问题的方法，不是审计的专门技术，但却是必不可少的技术，审计部门往往需要聘请有权威的专家进行专门的技术鉴定以协助审计工作。（4）特点。与内部环境审计报告及民间环境审计报告相比，政府环境审计报告具有公共产品的性质。社会公众对受托环境责任履行状况的关注，是审计结果需要公开的基础，除涉及商业秘密或其他不宜公开的内容外，审计结果应对外公示。就我国而言，国家的一切财富属于人民，各级人民政府代表人民行使国家职能。而各级环境保护局和有关企事业单位，受各级人民政府之托负责运营国家投入的环保资金，必须按委托人的要求认真履行受托经济责任，完成政府的托付，并向政府报告其执行结果。而其受托责任履行状况如何，由政府审计机关对其进行审计，作出客观公正的评价后，出具环境审计报告，向公众提供相关信息。政府环境审计报告具有较强的法律效力。随着经济体制改革与经济发展的需要，政府审计职能不断深化，审计层面不断提升，对政府审计行为的要求越来越高，审计工作的规范化、制度化建设日益重要。在实际审计过程中，各级政府审计机关独立行使自己的审计职责，进行客观公正的审查，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉，对被审计单位违反环境法律法规和《审计法》的行为进行查证，提出意见，进行客观公正的审计评价。而且可以对性质严重的依法作出处理，下达审计决定，直到追究责任人员的经济责任和行政责任。审计机关作出的各项审计决定是依照有关法律作出的，因而具有法律效力和强制性，被审计单位和有关部门都必须遵照执行，不得拒绝。
（二）内部环境审计报告 （1）编制主体。内部环境审计报告是内部审计人员完成审计任务，表达审计意见或结论的主要载体。内部审计组织通过编制环境审计报告，对审计工作底稿进行整理、归纳、综合、分析，形成系统的审计意见或结论，既可以总结审计工作，完成审计任务，又可以准确完整地表达审计意见或结论，充分发挥内部审计的服务与监督作用。内部环境审计小组的全体成员从企业内部范围来看是相对独立的，即内部环境审计人员与企业中负责记录环境相关财务事项的部门及人员之间相互独立、与企业中环境保护制度的制定和执行部门及人员之间相互独立、并与企业环境管理系统的其他组成部门及人员之间相互独立。但相对外部审计而言，内部审计组织的独立性和强制性较弱。内部审计组织和其他职能部门一样，一般都在管理层领导下工作，不可避免地会受领导意志所左右，加之内部政策的压力、内部审计在组织中的地位不明确等，使内部环境审计工作的开展也受到许多限制。同时，环境问题是一个横跨多学科的问题，现有的内部审计机构往往无法独立完成内部环境审计任务。（2）反映内容。内部环境审计的内容是内部环境审计对象的具体化，其内容主要包括：环境会计核算信息审计、环境法规执行情况的审计、环境绩效审计、环境管理系统审计。环境会计核算信息审计是通过审查企业以货币表现的、财务信息为主的定量环境信息载体，如会计凭证、账簿、报表及其他相关资料，以确定企业的年度报表是否公允地反映了环境问题对企业财务状况、经营成果的影响；环境法规执行情况的审计主要涉及到企业环境影响评价制度情况、排污收费情况、环境目标责任制情况、城市环境综合整治情况、污染控制情况、排污申报登记情况和污染限期治理情况；企业内部环境绩效审计是一个新兴领域，内部审计机构和人员通过对组织内部的环境政策、环境管理系统和涉及环境方面的各个实践活动及项目实施监督、评价和咨询活动，以评价其经济性、效率性和效果性；环境管理系统的审计主要包括确定环境管理系统自身的有效性，以及对环境管理系统控制的企业各项经济活动进行审计，以监督和评价企业具体环境目标的实现程度。（3）审计方法。政府环境审计所采用的常规审计方法，同样适用于内部环境审计。只是与传统审计方法相比，环境审计方法的特殊性在于：环境审计中对环境专业技术要求比较高，这些专业不仅限于环境方面，还包括社会学、统计学、经济学、工程学等各个门类。内部环境审计过程中运用到的一些特殊审计方法，主要包括环境费用效益分析方法、市场价值法、替代市场法。费用效益分析法是通过评价各种项目方案以及政策所产生的社会效益和消耗的社会成本（其中包括环境方面的效益和成本）来权衡利弊，指导决策；市场价值法又可具体分为生产率变动法、疾病成本法和人力资本法、机会成本法、防护费用法、恢复费用法、影子工程法等；替代市场法是利用市场信息间接估计环境物品价值的方法，分为资产价值法和旅行费用法。（4）报告形式。与政府环境审计报告相比，内部环境审计报告的强制性和权威性比较弱。只有报告中提出的审计意见取得报告阅读者，尤其是那些有权对之采取纠正行动的管理人员的认同时，内部环境审计报告才能真正发挥其潜在的效用，成为推动实现组织目标的有效工具。与民间环境审计报告相比，内部环境审计报告在内容和形式上均具有很大的灵活性，而是根据被审计单位的实际情况不同作相应处理。同时，在审计报告的作用上，内部环境审计报告只能作为本单位进行经营管理的参考，对外不起鉴证作用，一般不向外界公开。在与政府环境审计及民间环境审计的联系方面，内部环境审计报告可为政府审计机关和民间审计组织的审计提供重要的参考。由于内部环境审计一般是由单位内部的审计人员所进行，审计面较广，在收集审计证据、了解单位经营管理和环境控制情况、分析有关业绩与存在问题的原因等方面，具有一定的优势。政府审计机关和民间审计组织参考内部环境审计报告所提供的信息，不但可以适当减少其审计工作量，而且可以集中力量去审查被审单位的重点问题，有利于提高审计效率和降低审计风险。
（三）民间环境审计报告 （1）编制主体。民间环境审计报告的编制主体主要是注册会计师。众所周知，独立性是审计的灵魂，民间审计赢得社会公众的认可和支持的主要原因在于注册会计师审计的独立、客观和公正。民间审计组织无论其组织还是业务都具有极强的独立性，在这方面是优于政府审计机关和内部审计机构的。民间审计组织的组织形式一般是合伙制，合伙人之间的连带关系使会计师事务所内部互相监督，因为注册会计师必须承担因审计责任而给委托人带来的损失，这种机制能相对降低审计风险。同时，民间审计组织既不隶属于政府机关，也不参与企业的管理，而是独立于政府和企业之外的第三方，人员配置也可以根据承办业务内容的需要而择优组合。民间审计组织以其超脱地位和特有的功能实施环境审计，对环境管理发挥着重要的促进和保障作用。（2）报告反映的内容。民间环境审计的内容是民间审计机构执行的具体环境审计活动，主要包括环境保护资金的审计、合规性审计、资金与财务报告审计。环境保护资金的审计主要指注册会计师接受委托审计企业承担的国家规划的环境保护工程或项目，这些工程或项目涉及到国家的环境保护预算拨款、国外援助资金或国际组织贷款及国家环保专项贷款；合规性审计通常指民间审计组织接受环保管理部门或有关部门的委托，对相关单位环境资源保护的合规性进行审计；资金与财务报告审计是注册会计师审计的传统领域，在环境审计业务中，仍然是注册会计师审计的主要内容之一。目前，无论是企业专门提交的环境报告书，还是企业整体报告框架下环境报告段落，以及企业独立的环境会计报告，其报告内容是丰富多彩的。作为注册会计师从事的环境审计，重点是对环境报告中会计原则的运用及环境方面的会计信息进行鉴证。（3）与报告相关的审计方法。民间环境审计所运用的审计方法与政府环境审计、内部环境审计的方法基本相似。只是在具体审计过程当中，其选择与运用会有所差异。邵金鹏（2004）认为，注册会计师在实施环境合规性审计时可以采用一些特殊方法，如“红旗”标志法、制造错误法。“红旗”标志法是审计人员在总结以往被审单位违反环保法规情况发生的基础上，整理归纳一整套发生可能性最高的相关经验，并用文字将之展示出来，以警示他人注意环境不合规发生的可能性以及发生的特征和基本状况，也利于审计人员对照检查被审计单位；制造错误法是审计人员在实施环境合规性审计时，制造真正的错误以观察其能否通过控制系统，以此评估控制系统的缺陷和易受破坏的一些环节。（4）特点。民间环境审计与政府环境审计的审计报告程序不同。政府环境审计主要按照法律和行政程序进行报告，民间环境审计需要在法定报告程序框架之下，充分考虑委托当事人的需求进行报告。与政府环境审计报告相比，民间环境审计报告没有行政强制力，只能提请被审计单位调整或披露，或者通过发表不同的审计意见来影响被审计事项信息的使用。此外，这两种审计报告的编制依据、运行机制也不同。与内部环境审计报告相比，民间环境审计报告中的审查结论具有较高的社会权威性。其报告要向外界公开，对投资者、债权人及社会公众负责，具有社会鉴证的作用。
四、结论
路漫漫其修远兮，关于环境审计的研究任重而道远。因为任何一门新兴学科都不可能在短期内形成一个比较完善的理论体系，环境审计的发展和完善，仍需要审计理论界、实务界等各方面的共同努力。本文主要运用了比较分析的方法，对三种类型的环境审计报告从多方面进行比较，以期人们对环境审计报告有一个清晰、全面的认识，也便于不同环境审计主体能充分发挥各自优势，加强沟通和协作，以提高审计效率，完善环境审计报告，促进不同环境审计类型之间的协调发展。
参考文献：
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第6篇：政府审计论文范文
CPA审计的优势
无庸讳言，在我国企业审计体系中起最大作用的是CPA审计。我们应该积极发挥它的优势作用。
首先，从注册会计师的本质特征和职业道德来看，由于这一中介组织以“第三者”的身份存在，因此能独立、客观、公正地从事环境审计服务活动。相对政府审计和内部审计的独立性受到一定程度的限制，应加大社会环境审计力度，使之逐渐担负主要作用。
其次，随着环境问题的日益受到重视，企业管理当局要需要说明履行环境管理和保护责任的情况，披露与环境活动相关的信息，这些信息的真实、合法性如何需要注册会计师通过环境审计进行鉴证，只有这样才能获得投资者的认可以及信任。为了获取良好的企业声誉或者稳定投资者信心，注册会计师参与环境审计的意见将是必不可少。
再次，环境审计是审计的一个新兴领域，环境保护和环境管理在可以预见的将来会仍然存在，环境审计也会成为审计学中一个长久存在的分支。进行环境审计必将成为每个审计人员都具备的能力。因此，注册会计师参与环境审计是早晚的事。而且随着会计师事务所体制改革的深入，注册会计师市场的竞争日趋激烈，而且治理和保护环境的投资不断加大，审计业务量也势必增多，作为会计师事务所所需不断拓宽执业市场的业务范围和会计领域。社会环境审计势在必行。
最后，在社会环境审计实施过程中，具有很多客观优势。其一注册会计师人员众多，审计力量相当强大，能够解决更多的环境问题，环境管理工作能得到有效的监督。其二注册会计师的专业胜任能力高。在执业过程中，积累了丰富的实战经验，形成了高水平的职业判断能力和职业谨慎。经过培训，他们能够与环境专家合作，很好地进行环境审计。其三注册会计师的适应性强。注册会计师审计由于其业务内容具有很强的灵活性，因此可以更好地满足各种不同类型的环境审计需求。
所以，注册会计师能够凭借自身的优势，在环境审计领域发挥重要的作用。当政府审计和内部审计出于成本、效率的考虑，将自己的一些业务委托给注册会计师时，注册会计师就会成为环境审计的重要主体。
社会环境审计的实施途径
第一，要在相关法律法规上支持环境审计融入企业的常规审计
环境审计运用了常规审计的基本原理是对常规审计的一种继承，同时，它是在受托经济责任向环境责任扩展后形成的，是常规审计的进一步发展。但是环境审计目前在理论上仍然没有得到更广泛的支持，重要原因在于我国近年来主要致力于宏观上的环保资金审计有很大关系，大家没有太多时间来考虑企业环保审计在实务中的推广问题。尚未发展至企业环境保护的层面，没能将环境保护审计与日常业务密切结合起来，因此面对我国环保审计的现实，需要我们努力寻找将环境保护审计与常规审计融合的途径，CPA环境审计毕竟是受托审计，只有通过立法方式，如：上市公司要在中期或年末财务报告中将有关环境保护经济业务情况加以披露，或者让中小型企业（乡镇企业）的环境保护审计纳入审计的范畴等措施，才能将环境保护审计真正开展起来。
强制企业披露其环境会计信息是使环境审计成为企业常规审计的突破口，因为任何组织都可能为了自身的局部利益而隐瞒应当向外界披露的会计信息，只有在国家主管机关的管制下，社会环境审计才能按照会计和信息披露机关制定的统一标准，进行信息披露。只有这样，才能保证环境会计信息的对称性、真实性、完整性和有用性。
既然我们提出了要将环保审计融入到一般的审计业务中，就必须考虑怎样才能充分发挥注册会计师在环境审计领域中的重要作用。促使注册会计师在企业环境审计中充当主要角色的尝试，建立严格的委托注册会计师审计的指导制度。所以对重点行业、企业所进行常规的环境审计应主要由CPA环境审计组织来完成，对其环境管理责任的履行情况以及环境信息披露的真实性、完整性表达意见。可进行环境资产确认与计量审计、环境成本费用支出审计、环境效益审计等等 ，随着企业环境问题日益成为社会关注的焦点，开展对企业的环境责任报告审计将成为必然的趋势。
第二，要实施环保部门和会计师事务所的联合审计
所谓联合审计是在审计组织统一领导下，组织有关部门的专业人员进行环境审计。审计组织可以根据审计项目的需要，采取与环境专家和注册会计师联合审计的方式，以充分利用他们的专业知识和技能，对被审单位保护和治理环境的绩效进行深入的审查。
在我国，从事环保监管工作的政府部门主要是国家环保部门，但涉及财务收支的有关事项则需要审计部门来负责。如涉及企业与环境保护有关的经济业务时，政府可以协同会计师事务所采取联合审计的方式进行共同监督，双方各派出相关业务的专家进行相关环境审计工作。但是需要提到的是，对于彼此的职责要事先在法律上界定清楚，完善受托经济责任制，只要这样，他们在工作上互相配合、互相促进，无疑是降低监督成本、避免重复工作、提高环境审计效率和效果的有效手段。所以成功的联合审计将会促进社会环境审计的有效发展和成熟。
第三，建议对社会环境审计工作给予政府补助
任何国家的审计模式必然体现本国政治的要求，政治环境对审计模式运行的影响，当然有些是直接的，有些是间接的。而我国所形成的审计模式就是强调有中国特色，所谓中国特色就是要适应中国的国情。而在我国环境审计相关业务中，我们认为国家审计机构与注册会计师在企业审计方面应该有一个合理的分工，国家审计机构主要工作为加强对注册会计师在企业环保审计的指导和质量检查，尤其在将环保审计融入常规审计后，注册会计师将会成为这一领域中的主力军，注册会计师如何开展这些工作，有待于国家审计和环保部门的提倡指导和支持，从国外的经验看到，若没有政府机构的支持与推介，注册会计师并不见的乐意多负担这样的工作。
所以在具体实施中，将通过一定标准验收合格的会计师事务所，规模在一定标准之上的，允许从事相关环境审计业务，对政府审计业务以外的企业进行环境审计，可以单独从事相关中小型企业的环境审计报告，也可以协同参与相关政府审计的大型项目。政府目前可以采用政府补贴的形式来促使会计师事务所高质量完成企业环境审计业务，以缓解政府审计部门的工作压力。由此可见，政府补助的有效实施将会推动社会环境审计的成功崛起。
第四，深入开展我国社会环境审计的其他建议
第7篇：政府审计论文范文
一、环境审计产生的客观必然性
环境审计的产生和发展是与人们对环境问题的认识分不开的。产业革命的成功，机器的使用，化学品在农业中的运用，铁路、飞机和轮船的出现，改变了人类的生活方式。论文百事通然而，有得必有失。伴随着人类对自然的掠取，人类也饱尝了自身所作所为招致的苦果，一系列重大环境公害事件的发生加速了人们环境意识的觉醒。20世纪六七十年代，在西方工业化国家爆发了声势浩大的要求保护环境的群众运动，这直接促使西方国家出台了相应的环境保护政策和法律法规。1969年美国颁布了第一部环保法律《联邦环境政策法》。1972年联合国举行了“人类环境会议”，提出“只有一个地球”的口号，指出环境没有国界，保护环境是全球共同的责任，要从整个地球的高度和广度来看待环境问题。
20世纪70年代，在美国率先出现了环境审计的实践活动。最早的环境审计是一部分工业企业用来评估企业各部门是否遵守环境法律，防止企业可能因违反环境法规而受到严厉处罚导致的经济损失。后来，环境审计作为审计的一个新的分支，由于其在健全环境管理系统，提高环境管理系统的有效性方面起到了的作用而迅速普及开来。
环境审计虽然最初产生于内部审计领域，但是很快在政府审计中占据了重要地位，环境审计在促进政府制定和执行环境保护政策、改善环境等方面发挥着重要作用。目前，环境审计工作已在各个国家普遍开展。
二、环境审计产生的理论基础
从表象上看是环境问题的严峻导致环境审计的产生，但深入分析则有其产生的理论基础。环境审计是审计学科的组成部分之一，因此环境审计的理论基础必然与审计理论相关。但环境审计又有其特定的应用范围，所以环境审计的理论基础也会有其特点。
由于环境资源无法切割分配，在民主社会里，它理所当然地归社会公众共有。而环境资源所有权的共有性，决定了环境资源受托责任关系的产生。由于任何个人没有能力对环境资源进行单独管理，因此社会公众只能把环境资源委托给政府进行综合管理，政府便承担了管理环境资源的受托责任。企业是环境资源的主要使用者，政府要求企业在生产过程中不污染或者少污染环境，企业也间接地承担了环境保护的受托责任。环境问题的经济外部性使厂商随意使用多种环境资源，例如：空气、水源、土壤、森林、草原等，而不用付出相应的代价，厂商的私人成本与考虑环境成本后的社会成本相分离，自由市场的价格机制失效，从而导致环境日益恶化，社会公众成为其主要受害人。随着民主意识和环境意识的增强，社会公众开始委托自己的各种人来进行环境管理。于是，受托经济责任便扩展到环境领域，形成受托环境责任。审计的本质是证实和评价受托经济责任，而这种经济责任关系的内容是不断变化的。环境审计就是对环境资源的公共受托责任进行证实和评价，它符合审计的本质要求。因此可以说，受托责任理论是环境审计产生的基础。
三、环境审计的含义
理解环境审计的含义是开展环境审计理论研究和实践的基础，但是由于环境审计开展时间不长，不同执行主体对环境审计的目标也不相同，且环境审计涉及内容复杂、广泛。因此，中外理论界和实务界对环境审计的含义尚未形成统一的理解和认识。
最高审计机关国际组织在((开罗宣言))中对环境审计提出一个框架，认为环境审计应该包括财务审计、合规性审计和绩效审计。这一定义框架，仅仅从政府审计角度反映了当前环境审计中各国共同关心的问题，并未就环境审计提出一个具体的定义。国际商会(ICC)认为，“环境审计是环境管理的工具，它是对与环境有关的组织、管理、设备等业绩进行系统地、有说服力地、客观地估价，并通过有助于环境的管理与控制和有助于对公司有关环境规范方面的政策鉴证等手段，来达到保护环境的目标”。该定义是从内部审计角度把环境审计作为环境管理系统的一个重要组成部分。国际会计师联合会没有明确给出环境审计的定义，而认为只有符合审计定义的环境业务才是环境审计。
环境审计在我国正处于起步阶段，环境审计的定义尚未有权威部门给出，只是在审计界的理论探讨中论及。总结上述各种环境审计的定义，我们认为环境审计的含义应包括：1．作为审计的一个分支，环境审计首先必须符合一般审计定义的重要特征，并按审计准则的要求进行；2?环境审计的执行主体包括政府审计机关、内部审计机构和独立审计组织；3．环境审计的内容包括财务审计、合规性审计和绩效审计；4．环境审计的目的是评价环境管理责任，揭示违法行为，促进和加强环境管理；5.环境审计应向委托人提交审计报告。
四、我国实施环境审计的意义
我国政府一直十分重视环境问题，从20世纪70年代起，颁布了《环境保护法》、《大气污染防治法》等一系列环境保护的法律法规。环保资金投入逐步增加，“九五”期间的绿色工程计划重点是污染治理。近年来，我国在生态保护方面采取了多种措施，并已取得初步的成效，如退耕还林、天然林保护、风沙源治理等。但是，还应当清醒的认识到我国目前环境问题依然十分严峻。一些地区的污染物排放总量很大，污染程度很高，生态环境恶化的趋势还未得到有效遏制。作为一个发展中国家，我国在经济发展与环境问题上面临的是发达国家100多年工业化发展历史过程中所遇到的环境问题，在我国近30年集中体现出来。发达国家用了近50年的时间治理，我们自改革开放以来仅用了20余年。与此同时我国人口还在增长，经济还要快速发展，而人均资源占有量少，许多地区环境脆弱，承载力低，面临的环境压力非常大。
环境审计作为一种有效的综合经济监督手段，对政府和企业的环境责任的履行情况进行监督和评价，同时政府、企业也需要通过审计来解脱自己的环境责任，在公众中树立良好的形象。因此《审计署2003至2007年审计工作发展规划》提出，“借鉴国际先进经验，加强规划协调，搞好国家重点区域环境保护投入和重大环境保护项目的审计监督，探索建设中国特色环境审计模式，促进落实环境保护的基本国策”。
五、我国当前开展环境审计的特征
环境审计在我国仍处于起步阶段。研究我国的环境审计必须结合我国的国情，考虑经济发展与环境之间存在的现实矛盾。总结我国近年来以政府审计为主导的环境审计实践，主要有以下特征：
1．以强制审计方式为主
根据审计实施方式不同，可将环境审计划分为强制审计和自主审计两种。强制审计是指审计部门根据国家有关法规的统一要求，对拥有环境保护任务的单位、企业所进行的强制性环境审计。自主审计是指有环境保护任务的单位、企业完全根据自己的目的、意愿和可能，主动实施的环境审计。我国现阶段，面对生态环境的日趋恶化，国家需要对自然环境实施宏观管理，完全依赖自主审计是绝对不现实的，真正能够确保环境管理的良性运转只能是实施强制审计，通过强制性审计活动监督有关部门、企业是否遵循了有关环境法律规定。
2．以现实中存在的重大环境问题为线索确定审计项目
政府审计机构充分关注在环境方面发生重大事故和已暴露出的突出问题，如严重污染、浪费自然资源和决策失误等，以此为线索确定审计项目。自1998年以来，我国审计机关主要围绕当前国家环境保护的重点项目，先后完成了林业生态建设资金审计调查、4个重点城市排污费审计、天然林资源保护工程资金审计、退耕还林试点工程资金审计等项目，取得良好的成效。
3．以环保资金使用为主的财务审计
财务审计是当前环境审计的重要内容之一。由于环境管理的复杂性，各单位在环保资金的管理和使用中，还缺乏严格的、全面的监督，漏洞和弊端不少，侵吞、挪用和无效使用的情况时有发生。因此，确定对环保资金的管理和使用、环境保护项目计划和目标执行情况、专项资金使用的合法性和真实性等方面进行审计，以确保环保资金的合法合理使用，减少损失浪费。从国家审计署两次对兰州、重庆、广州等20个城市进行环境审计的情况来看，也证实了这一实事。
4．以检查环境法规政策、制度执行为主的合规性审计
到目前为止，我国已颁布了一系列环境保护法律和有关资源管理、开发利用和保护的法律、制度；国务院和各级地方人民政府还分别制定颁布了一批环境保护、环境资源管理的行政法规和地方法规，在有关经济法规中也包含了环保的条款。由于我国经济和社会发展的不平衡，地方保护主义的存在和对环境问题认识的滞后，环境政策在执行中遭到抵制，走形变样、执行不力的情况时有发生。因此，将合规性作为现阶段环境审计的重点，揭示和反映存在的问题，促使其遵守和执行。
5．以传统审计方法为主
由于现阶段的环境审计多以财务审计和合规性审计为主，审计人员的知识背景多以财务会计为主，导致在审计方法上较多地选择分析性复核、座谈、调查等传统的审计方法。
六、我国环境审计的发展趋势
环境审计越来越受到政府和企业的广泛关注，对环境审计的理论研究和实践探索也不断向纵深方向发展。环境审计呈现出以下几个发展趋势：
1．由强制性审计向自主性审计转变
随着我国环境法律法规的完善，企业的法律意识和环境保护意识不断提高，自愿实施环境审计的企业数目将不断增大。一部分大型企业已经将环境审计列入规划，因为他们认识到实施自主审计，能明显地减少不自觉和不适当的环境行为，有利于树立企业的环境形象，提高企业的市场竞争力。
2．环境审计的范围将不断拓宽
在审计重点环境项目的同时，正努力扩展其环境审计的范围，包括健康、安全和产品安全事项、水污染、废弃物处置等方面的环境审计。新晨
3．环境审计重点从财务审计、合规性审计转向效益审计
环境审计的目标之一是对环境管理工作的绩效作出评价。环境审计工作逐渐从财务审计、合规性审计转为效益审计，主要对环境管理系统的有效性、环境政策和措施的实施效果、环境项目的投资效益和环境部门工作的经济性、效率性和效果性进行审计。
4．对比审计的技术方法得到越来越多的应用
对比审计是指把本国不同地区之间的情况，或本国与其他国家的情况进行对比审计的方法。由于环境问题具有复杂性、多样性、动态性，随着社会经济的发展，在某一地区或国家内，不断会有新的环境问题涌现，从而导致该地区或国家的环境标准缺乏或滞后，在这种情况下，使用对比审计方法，可以最大限度地降低审计风险。
第8篇：政府审计论文范文
【关键词】 自然资源； 自然资源信息失真； 非财务计量自然资源信息； 自然资源审计； 非财务计量自然资源信息审计
【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）20-0122-07
一、引言
土地、水、森林、草原、矿产等自然资源，是经济社会发展的基础。由于自然资源问题的重要性和紧迫性相关联，相应的治理机制也越来越多，自然资源审计是其中之一，美国、加拿大等国家从20世纪70年代就开展了不同形式的自然资源审计，INTOSAI（International Organization of Supreme Audit Institutions）还成立了专门的工作小组。我国仅以占世界7%的土地、9%的耕地、6%的水资源、4%的森林承载了世界22%的人口，资源、环境与社会经济发展之间的矛盾更为尖锐[1]。党的十八届三中全会提出“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制”。
与自然资源审计实践相伴随，自然资源审计的相关研究也得以开展。从自然资源审计实践和理论研究来看，自然资源审计包括的内容较广泛，涵盖的审计主题包括自然资源财务信息、非财务计量自然资源信息、自然资源相关行为和自然资源相关制度。现有文献缺乏关于非财务计量自然资源信息审计基础性问题的系统研究，本文通过对这些基础性问题的系统探究，提出非财务计量自然资源信息审计的基本理论框架①。
本文随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，从非财务信息审计角度，梳理自然资源审计的相关文献；然后，从理论上分析非财务计量自然资源信息审计的基础性问题，形成一个关于非财务计量自然资源信息审计基本理论的框架；最后是结论和启示。
二、文献综述
自然资源审计有不少的研究文献，一些机构还组织专门的研讨会，研究主题涉及自然资源审计的若干基础性问题，包括审计动因、审计目标、审计主体、审计范围、审计内容、审计方式方法、审计准则等[2-3]。一般认为，自然资源审计包括自然资源财务审计、自然资源合规审计和自然资源绩效审计[4-5]。
自然资源绩效审计包括对自然资源绩效信息的审计，这些绩效信息包括非财务计量的自然资源信息，一些文献提出，由于利益驱动，这些非财务计量的自然资源信息很可能纵，所以，需要对这些信息进行审计，一些文献还讨论了这些信息的审计方法[6-9]。
现有文献虽然确认了非财务计量自然资源信息的审计需求，有些文献还涉及到审计方法，然而，总体来说，关于非财务计量自然资源信息审计的基础性问题尚缺乏系统研究。本文拟致力于此，从理论上分析非财务计量自然资源信息审计的基础性问题，提出非财务计量自然资源信息基本理论框架。
三、基本理论框架
（一）非财务计量自然资源信息审计需求
从某种意义上来说，自然资源是大自然赋予全人类的资源，由于人类社会存在国家，所以，有些自然无国界，属于全世界人民所有，而许多的自然资源有国界，属于某一国的人民所有。然而，自然资源的管理、使用并不是全体人民，而是一部分人，这样一来，自然资源的所有者和自然资源的管理及使用者之间就形成了委托关系。在这种委托关系中，人民作为所有者是委托人，而自然资源的管理及使用者是人，在许多情形下，自然资源的管理及使用者还区分不同的层级，例如，中央政府和地方政府之间及不同层级的地方政府之间，从而出现委托链。处于这个链条中的人，在正常情形下都会具有自利和有限理性这两大类人性特征，在信息不对称和环境不确定的情形下，人有可能产生机会主义行为，也可能发生次优行为，从而出现问题和次优问题，正是这些问题，导致自然资源问题，甚至危及人类的可持续发展。就中国来说，一方面自然资源稀缺，人均淡水资源拥有2 113立方米，仅是世界平均人均淡水资源的1/3；我国人均耕地为1.43亩/人，不足世界平均水平的40%；我国矿产人均仅为世界平均水平的58%；我国森林人均量仅为世界平均水平的1/5[10]。另一方面，资源利用效率低，据《世界能源统计回顾2011》数据显示，就单位GDP能耗，2011年度中国GDP能耗是日本的4.39倍、德国的4.18倍、美国的2.38倍、印度的1.07倍。②同时，长期以来，中国官员的晋升概率与地区经济增长存在很强的正相关关系，这种过分关注GDP的晋升锦标赛模式，使得各级党政领导干部逐渐形成以牺牲资源、环境为代价，谋取地区经济增长的路径依赖。所以，中国的资源环境问题已经十分严峻[9]。
在严重的资源环境问题中，非财务计量自然资源信息失真是其中的重要方面。由于人性自利和有限理性，自然资源管理和使用者提供的自然资源信息失真，通过这些失真的自然资源信息获取利益，例如，就森林资源来说，对于采伐森林资源，采伐的实际数据远多于报告的数量；对于植树造林，则报告的造林面积远多于实际造林面积，无疑，这种信息的失真有利益驱动下的故意操纵[11]，其他的自然资源也存在类似的问题。
针对严重的自然资源问题，相应的治理机制也逐步建立起来，《中华人民共和国宪法》第九条规定，矿藏、水流、森林、山岭、草原、荒地、滩涂等自然资源，都属于国家所有，即全民所有；由法律规定属于集体所有的森林和山岭、草原、荒地、滩涂除外。国家保障自然资源的合理利用，保护珍贵的动物和植物。禁止任何组织或者个人用任何手段侵占或者破坏自然资源。同时，还针对不同的自然资源，颁布了专门的法律，例如，先后颁布了《中华人民共和国矿产资源法》《中华人民共和国土地管理法》《中华人民共和国水法》《中华人民共和国森林法》《中华人民共和国草原法》《中华人民共和国环境保护法》等，此外，还有许多的行政规章。通过上述法律法规，建立了自然资源治理机制，其中包括非财务计量自然资源信息失真的治理机制，审计是其中的治理机制之一。
审计成为治理非财务计量自然资源信息失真的机制之一，与审计的技术特征相关。非财务计量自然资源信息属于统计信息，都有规定的计算方法和程序，如果信息报告人遵守了这些计算方法和程序，一般就认为自然资源信息不存在失真，如果严重偏离了这些计算方法和程序，就认为自然资源信息失真[12]。从技术特征来说，审计恰恰就能对特定事项与既定标准之间的一致性发表意见，就非财务计量自然资源信息来说，特定事项就是非财务计量自然资源信息，既定标准就是关于这些信息的计算方法和程序之规定，审计可以采用系统方法，围绕非财务计量自然资源信息收集证据，对这些信息是否存在失真形成判断。当然，审计成为治理非财务计量自然资源信息失真的机制只是一种可能的需求，是否真正得以成为现实机制，还要依赖于委托人对不同治理机制的治理成本和效果的综合考虑，如果审计机制的治理成本低且效果好，则审计就会从可能的需求成为现实需求。
（二）非财务计量自然资源信息审计本质
非财务计量自然资源信息审计本质是指什么是非财务计量自然资源信息审计，很显然，它离不开审计一般，也离不开自然资源审计，具有审计一般的属性，属于自然资源审计的一部分。一般认为，审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排[13]，自然资源审计也应该具有上述本质特征，只是在此基础上，增加了自己特有的本质属性，根据这个原则，笔者认为，自然资源审计可以表述如下：自然资源审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证自然资源经管责任中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排。这个概念将自然资源审计的对象限定到自然资源经管责任，自然资源审计是将审计一般应用到自然资源经管责任，或者说，是审计一般在自然资源经管责任中的体现，当然，由于审计范围的不同，自然资源审计也会呈现自己的一些特征，例如，审计客体、审计主体、审计取证、审计报告等。一般来说，审计一般的审计主题包括财务信息、非财务信息、行为、制度，自然资源审计是对自然资源经管责任作为审计对象的审计，其审计主题同样包括上述四个方面：自然资源财务信息、非财务计量自然资源信息、自然资源相关行为和自然资源相关制度。
非财务计量自然资源信息审计属于自然资源审计的主题之一，根据自然资源审计的定义，笔者认为，非财务计量自然资源信息审计可以表述如下：非财务计量自然资源信息审计是以系统方法独立鉴证自然资源经管责任相关的非财务计量信息中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排。这个定义，进一步限定了审计对象的范围，从自然资源经管责任收缩到自然资源经管责任相关的非财务计量信息，关注问题的角度仍然是问题和次优问题，当然，这里的问题和次优问题是与非财务计量自然资源信息相关的，不是一般意义上的问题和次优问题，综合表现为非财务计量自然资源信息失真，包括由于自利而产生的有意操纵，以及有限理性而产生的无意错误。
非财务计量自然资源信息审计本质还有一个涵义，就是其审计功能。一般认为，审计具有鉴证、评价和监督三个功能，对于非财务计量自然资源信息审计来说，上述三大功能可以同时具备。就鉴证来说，前已述及，可以采用系统方法，围绕非财务计量自然资源信息收集证据，判断其与既定标准之间的一致性，这已经体现了鉴证的本质内涵。就评价来说，一些非财务计量自然资源信息体现了人的自然资源经管责任履行情况，如果能找到恰当的绩效标杆（例如，工作计划、具有可比性的同类单位），可以将鉴证后的自然资源经管责任绩效信息与这些标杆进行比较，以确定人自然资源经管责任绩效的等级。就监督而言，对于发现的非财务计量自然资源信息失真，如果委托人授权，审计机构可以对直接责任人或责任单位进行处理处罚。总体来说，非财务计量自然资源信息审计可以具有鉴证、评价和监督三大功能。当然，这三大功能能否成为现实功能，依赖于委托人的需求和决定，委托人会根据其自身的利弊得失做出选择，但是，无论如何，鉴证功能是基础性，不具有选择性。
（三）非财务计量自然资源信息审计目标
一般来说，审计目标区分为终极目标和直接目标，前者是审计委托人的目标，后者是审计人的目标。就非财务计量自然资源信息审计来说，审计委托人授权或委托审计机构对非财务信息进行审计是要支付费用或支出成本的，是将审计作为治理非财务计量自然资源信息失真的机制，审计机制与其他的治理机制组合起来，其最终目标是抑制非财务计量自然资源信息中的问题和次优问题，也就是非财务计量自然资源信息失真。通过审计，如果非财务计量自然资源信息失真越来越少，则委托人的目标就达成了。
对于审计师来说，在非财务计量自然资源信息中，其直接目标是提供审计委托人满意的审计产品，这些审计产品包括鉴证产品、评价产品和监督产品。非财务计量自然资源信息鉴证产品的主要内容是鉴证非财务计量自然资源信息是否存在问题和次优问题，也就是是否存在失真，也可以称为信息的真实性，通常以审计鉴证报告的形式出现。评价产品是在非财务计量自然资源信息表征人自然资源经管责任履行绩效的情形下，将鉴证后的信息与一定的标杆进行比较之后得出的绩效等级结论，通常以评价报告的形式出现。监督产品是指将人在非财务计量自然资源信息方面存在失真的情形下，委托人授权审计师对直接责任人或责任单位做出的处理处罚，通常以审计决定的形式出现。上述三种审计产品中，鉴证产品是基础性的，不具有可选择性，而评价产品和监督产品是否出现，由委托人的需求所决定。
（四）非财务计量自然资源信息审计客体
一般来说，审计客体是委托关系中的人，是经管责任的承担者[13]。非财务计量自然资源信息审计也不例外，其审计客体是自然资源信息经管责任的承担者。由于我国的自然资源属于国有，然后通过法律程序交付一定的单位来使用，所以，自然资源信息委托关系也区分为两种情形，一是政府层面的委托关系，二是单位内部的委托关系。这两种情形下的审计客体不同。
就政府层面的委托关系来说，由于我国是单一制国家，上级政府对下级政府具有较大的领导作用。在不考虑上级政府的情形下，就某一层级的政府来说，自然资源委托关系及其审计客体如图1所示。
在图1中，可能的审计客体用虚线表示。自然资源监督部门是本级政府的人，而自然资源使用单位、自然资源管理单位、自然资源生产单位，在政府自然资源监督部门的监管下，履行各自的与自然资源相关的职责，上述四类单位都是自然资源经管责任的承担者，都要提供某些非财务计量自然资源信息，都有可能成为非财务计量自然资源信息审计客体。那么，政府本身是否要成为非财务计量自然资源信息审计客体呢？首先，各级政府都是本级公众的人，所以，也存在自然资源经管责任报告问题，也应该成为审计客体，但是，此时的审计主体可能就不能是本级政府本身建立的审计机构；其次，在单一制国家中，各层级政府之间也存在委托关系，下级政府是上级政府的人，从这个意义上来说，下级政府也有责任向上级政府报告自然资源经管责任履行情况，所以，也要成为非财务计量自然资源信息审计客体。
至于单位内部的自然资源委托关系及其审计客体，主要存在于自然资源使用单位、自然资源管理单位、自然资源生产单位，如果这些单位实行分级管理，则其内部也形成了自然资源委托关系，从而下级单位有责任向上级单位报告其承担的自然资源经管责任履行情况，这其中就包括非财务计量自然资源信息，所以，这些下级单位也成为审计客体。
（五）非财务计量自然资源信息审计内容
非财务计量自然资源信息审计内容是自然资源实物量统计与核算信息，包括两类信息，一是自然资源的数量、质量现状及利用情况，二是自然资源各分类实物存量和增减流量统计与核算信息，按照《中国自然资源手册》，自然资源资产分为土地资源资产、矿产资源资产、能源资源资产、水资源资产、气候资源资产、森林资源资产、草地资源资产、海洋资源资产和其他资源资产九大类资产，这些自然资源都分别有各自的实物量统计与核算信息[14]，归纳起来，非财务计量自然资源信息审计内容如表1所示。
当然，自然资源实物量统计与核算信息会有一定的核算体系，1993年联合国统计司建立了与国民经济核算体系（SNA）相一致的、可系统地核算环境资源存量和资本流量的框架，即综合环境与经济核算体系（System of Integrated Environmental and Economic Accounting，SEEA-1993）。2003年，联合国修订了SEEA-1993，修改后版本简称SEEA-2003，这个版本详细说明了自然资源的物理量、混合环境-经济账户及其估价方法[15]。2012年，SEEA中心框架（简称SEEA-2012）应运而生，该框架增加了环境退化及相关措施和评估方法的讨论[16]。一些国家还颁布了自然资源会计准则，澳大利亚颁布实施了水会计准则，以物理流量为计量单位，采用复式记账法，由水报告主体定期编制三张水会计报表，即水资产和水负债表、水资产和水负债变动表（损益表）、水流量表，通过这些表格来描述、计量、记录和报告重要地区水资源的增减变动[17]。党的十八届三中全会提出要探索编制自然资源资产负债表，这里的自然资源资产负债表是关于自然资源的信息系统，按实物量编制的自然资源资产负债表提供的信息就是非财务计量信息。
（六）非财务计量自然资源信息审计主体
审计主体的基本要求有两个方面，一是独立性，二是专业胜任能力。由于专业胜任能力是动态的，现时没有的专业胜任能力，假以时日，是可以建立的，从长远来看，专业胜任能力并不是实质性审计主体的实质性条件。所以，笔者主要从独立性角度来讨论非财务计量自然资源信息审计主体。
对独立性有不同的理解，一种观点认为，独立性是审计师独立于审计客体；另一种观点认为，审计师要同时独立于审计客体和审计委托人。
在非财务计量自然资源信息审计中，政府审计、民间审计和内部审计都可以成为审计主体，但是，不同情形的独立性不同。
对于政府审计来说，图1所示的审计客体中，政府审计能独立于自然资源监管部门、自然资源使用单位、自然资源管理单位和自然资源生产单位，但是，不能独立于本级政府，所以，一般情形下，除了本级政府之外的审计客体，本级政府审计机关都具有独立性，当本级政府作为审计客体时，一般要由上级政府审计机关作为审计主体。当然，由于我国是单一制国家，各级地方政府都处于国有自然资源委托链中，对于上级政府是人，对于下级政府是委托人，由于这种双重身份，本级政府可能基于本地区的利益而干扰本级政府审计机关对本级政府下属单位的自然资源相关审计客体的审计，从而使得本级政府审计机关独立性受到损害，在这种情形下，如果由上级政府审计机关作为审计主体，就更具有独立性。
对于民间审计机构来说，是接受业务委托，对一定的审计客体进行审计，从理论上来说，对于所有的审计客体都可以进行审计。但是，从传统习惯及审计权威性来说，在非财务计量自然资源信息审计客体中，民间审计适宜作为自然资源使用单位、自然资源管理单位和自然资源生产单位的审计主体。在某些情形下，民间审计还可以接受业务委托，对内部审计范围的审计客体进行审计。需要说明的是，这里的民间审计是广义的，包括具有非财务计量自然资源信息审计专业胜任能力和资质的各种中介机构。
就内部审计组织来说，其审计客体是本单位内部实行分级管理的下级单位，如果自然资源监管部门、自然资源使用单位、自然资源管理单位和自然资源生产单位实行分级管理，并建立了内部审计制度，则这些单位内部的下属单位都是其内部审计组织的审计范围。
总体来说，不同情形下的非财务计量自然资源信息审计主体归纳如表2所示。
关于非财务计量自然资源信息审计主体，最后要讨论的问题是，自然资源监管部门能否作为非财务计量自然资源信息审计主体？一种观点认为，自然资源监管部门可以结合其监督工作，一方面可以作为下级政府非财务计量自然资源信息的审计主体，另一方面，对于受到监督的本级政府下属的自然资源使用单位、自然资源管理单位、自然资源生产单位，完全可以作为这些单位的非财务计量自然资源信息审计主体。从专业胜任能力来说，自然资源监管部门完全可以作为这些单位的审计主体。然而，审计主体的另一个重要条件是独立性，所以，自然资源监管部门能否作为审计主体的关键在于其能否保持独立性。笔者认为，在许多情形下，可能并不具有独立性，就本级政府来说，自然资源使用单位、自然资源管理单位、自然资源生产单位的自然资源信息，如果汇集起来，可能就表明自然资源监管部门的绩效，如果上述单位操纵自然资源信息，结果是粉饰了自然资源监管部门的绩效，从而就会失去审计所要求的独立性；当然，如果上述单位操纵自然资源信息，结果是损害了自然资源监管部门的绩效，这种情形下，审计所要求的独立性并没有损害。但是，事先并不知道这些单位会如何操纵自然资源信息，所以，就本级政府来说，自然资源监管部门不宜作为审计主体。就下级政府来说，在许多情形下，上级政府自然资源绩效是下级政府自然资源绩效的汇集，如果下级政府操纵自然资源信息，其结果是有利于本级政府自然资源绩效，自然资源监管部门就失去监管独立性；如果下级政府操纵的结果是损害于上级政府自然资源绩效，则独立性并未受到损害。但是，事先并不知道下级政府如何操纵自然资源信息，总体来说，自然资源监管部门不宜作为下级政府自然资源信息的审计主体。更为重要的是，自然资源监管部门还负责执行甚至制定自然资源相关政策，而自然资源信息很大程度上可能表明这些政策的绩效，自然资源监管部门对于这类信息无疑不具有独立性。
（七）非财务计量自然资源信息审计方法
审计方法包括的内容很丰富，从基本审计理论的角度出发，这里仅讨论其中的审计取证模式。非财务信息审计取证包括命题论证模式、数据流程模式、数据分析模式和专业测量模式[18]，对于非财务计量自然资源信息审计来说，各种模式都有可能应用。
1.命题论证模式
会计报表审计采用的是命题论证模式，这种模式的特点是将审计总命题（也就是审计总目标，即会计信息真实性或公允性）分解为各种具体命题（也就是具体审计目标），围绕具体命题获取证据，通过具体命题的证明来证明总命题。这种取证模式的前提是存在可追踪的信息链，例如，从会计报表追踪到会计账簿，从会计账簿追踪到记账凭证，从记账凭证追踪到原始凭证，从原始凭证追踪到实物、交易对方或当事人，等等。在某些情形下，某些非财务计量自然资源信息也具备完整的信息链，此时，也可以采用命题论证模式。例如，澳大利亚政府部门制定并颁布实施了水审计准则，它借鉴了财务会计报告的审计准则，把水审计的保证作用分为合理保证和有限保证两种类型，对审计目标、职业怀疑和职业判断、审计计划及重要性、理解水会计报告主体和环境，以及确认和评估重大错报风险、对评估的重大错报风险进行反映并实施进一步审计程序、期后事项的审计、审计质量控制、形成审计意见、审计报告的格式和内容等做了具体详细的规定[17]。
2.数据流程模式
当信息本身无法鉴证时，如果信息产生的过程是值得依赖的，则信息本身也就具有可依赖的基础。一些非财务计量自然资源信息本身未能形成完整的信息链，从而不具有可追踪性，此时，如果这些信息的产生流程是可以评估的，当评估结果的流程值得依赖时，根据这个流程产生的信息也就值得依赖；当然，如果流程评估的结果不值得依赖，则不能就此推断其产生的信息也不值得依赖，而是无法表示意见。
3.数据分析模式
非财务计量自然资源信息之间，非财务计量自然资源信息与其他信息之间，可能具有某些逻辑关系，数据分析模式通过各种方法，验证非财务计量自然资源信息的逻辑关系，通过逻辑关系是否存在来判断非财务计量自然资源信息是否失真。当非财务计量自然资源信息逻辑关系存在时，可以判断非财务计量自然资源信息基本值得依赖；当非财务计量自然资源信息逻辑关系不存在时，要作为疑点进行追踪，如果追踪发现了具体的失真事件，就可以得出结论，如果追踪未能发现具体的失真事件，则是无法表示意见。
4.专业测量模式
许多非财务计量自然资源信息是对自然资源物理量的表征，在许多情形下，可以通过具有专业胜任能力的机构或人士对自然资源物理量进行测量，以验证这些信息的真实性。例如，对于森林资源、土地资源，可以通过航测的方法确定其数量。当然，这种取证模式的成本较高，并且具有一定的时间要求。
上述四种模式中，不同取证模式所支持的审计意见保证程度不同，一般来说，命题论证模式和专业测量模式支持合理保证审计意见，而数据流程模式和数据分析模式支持有限保证审计意见。如果审计委托人只要求有限保证审计意见，则数据分析模式具有广泛的适用性，特别是在大数据时代，其审计成本低、效率高。
（八）非财务计量自然资源信息审计环境
审计环境理论关注两个问题，一是审计环境如何影响审计，二是审计如何影响审计环境，非财务计量自然资源信息审计也不例外。从审计环境对其影响来说，一方面会影响非财务计量自然资源信息审计实务，另一方面会影响其相关的审计理念。就前者来说，重要的路径之一是审计环境影响其审计取证模式的选择，例如，没有地理信息系统的产生，就不可能有航测等技术在非财务计量自然资源信息审计中的应用；就后者来说，审计环境会影响人们对非财务计量自然资源信息审计的认识，例如，党的十八届三中全会之前，人们并没有将自然资源审计作为很重要的事项，但是，当党的十八届三中全会提出对领导干部实行自然资源资产离任审计之后，社会各界对自然资源审计的认识发生了重大变化，现在的问题已经不是是否要审计，而是如何审计，政府环境对自然资源审计产生了重要的影响。
关于非财务计量自然资源信息审计如何影响审计环境，总的路径是通过审计终极目标的达成，抑制非财务计量自然资源信息审计失真，通过信息失真的减少，进而促进自然资源信息使用、管理、生产及监管行为的优化，提高自然资源的使用效率和效果。
四、结论和启示
由于人性自利和有限理性，非财务计量自然资源信息可能失真，审计是治理机制之一，本文从理论上分析非财务计量自然资源信息审计的几个基础性问题，提出非财务计量自然资源信息审计基本理论框架。
从审计需求来说，由于人性自利和有限理性，导致严重的自然资源问题，非财务计量自然资源信息可能失真是这种问题的内容之一，也是这种问题的原因之一，由于审计特征的技术属性，非财务计量自然资源信息审计成为应对非财务计量自然资源信息失真的机制之一。
从审计本质来说，非财务计量自然资源信息审计是以系统方法独立鉴证自然资源经管责任相关的非财务计量信息中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排，可以同时具有鉴证、评价和监督的三大功能。
从审计目标来说，最终目标是抑制非财务计量自然资源信息中的问题和次优问题，也就是非财务计量自然资源信息失真；直接目标是提供审计委托人满意的审计产品，这些审计产品包括鉴证产品、评价产品和监督产品。
从审计客体来说，自然资源信息经管责任的承担者都是非财务计量自然资源信息审计客体，包括政府、自然资源监督部门、自然资源使用单位、自然资源管理单位和自然资源生产单位。
从审计内容来说，是自然资源实物量统计与核算信息，包括两类信息，一是自然资源的数量、质量现状及利用情况，二是自然资源各分类实物存量和增减流量统计与核算信息。
从审计主体来说，政府审计机关是国有自然资源经管责任承担者的主要审计主体，民间审计机构接受委托可以对任何审计客体进行审计，内部审计组织对单位内部的自然资源经管责任承担者进行审计。
从审计方法来说，命题论证模式、数据流程模式、数据分析模式和专业测量模式都有可能应用，命题论证模式和专业测量模式支持合理保证审计意见，而数据流程模式和数据分析模式支持有限保证审计意见。
从审计环境来说，一方面，审计环境通过审计实务和审计理念两个路径影响非财务计量自然资源信息审计；另一方面，这种审计也通过其审计产品的使用，作用于审计环境，影响自然资源使用的效率和效果。
本文的研究启示我们，包括非财务计量自然资源信息在内的自然资源审计是应对自然资源问题的重要机制，而要真正建构这种审计机制，并且使其发挥作用，必须系统思考，协调考虑相关的审计制度元素。
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第9篇：政府审计论文范文
摘 要 本论文针对内部审计的概念及地位作出了介绍，提出了内部审计地位方面存在问题，作出了归因分析，最终提出了具体的策略措施，以期能够为提高内部审计地位作出有益探讨。
关键词 内部审计 地位 环境
伴随着现代企业制度的确立，企业的性质以及产权制度已经出现了重大的变化，政府不再是兼具投资者和管理者的双重角色，而是以宏观调控的方式放权给企业。于是，在企业的经营管理过程当中，内部控制的重要性也就体现出来了。而企业的内部控制更多的是要依靠内部审计来完成。传统的内部审计在企业当中所处的地位较低，难以适应各方面针对企业内部控制的实际需求。所以，提高内部审计地位，有利于对企业的经营管理和经济效益做出评价。
一、内部审计的地位
目前，内部审计和政府审计、外部审计并列为三种主要审计业务之一，由此可见其在企业管理当中有着重要的地位。
而在当前阶段，正处于经济体制转轨的关键时期，企业内部条件以及外部环境都出现了较大的变化，市场竞争日趋激烈，所经营的业务也日趋复杂化，这就使得传统的那种建立在计划经济体制之上的审计监督体制已经难以适应新的市场经济模式要求。于是，审计工作必须拓展到企业内部控制制度方面，这是现代审计的客观要求。在我国社会主义市场经济体制当中，企业不仅要自负盈亏、自主经营，同时还要做到自我发展与自我约束。所以，内部审计不仅能够起到经济监督的作用，同时还具备了经济评价的职能。
现代意义上的内部审计不仅要准确、及时的将相关的差错防弊、资产保护等信息报告给管理人员，同时还要使用科学合理的内部控制审计技术，借助内部控制测评，发现管理控制的缺陷，最终提出具体的意见与检测，帮助管理者能够更加有效的实现经营管理，从而更好地发挥审计职能的作用，以便提高经济效益。基于内部审计的任务而言，内部审计能够有效的提升企业财务管理水平，优化资产结构，提升经济效益，促进且有发展与进步；基于企业管理现状和存在的问题而言，内部审计可以及时发现企业在经营管理过程当中存在的主要问题，并掌握且有内部控制的实际执行情况，检查企业是否能够遵循内部控制的根本原则。
基于以上角度而言，内部审计能够作为企业在激励的市场竞争当中保持不败之地的重要保障，可以称得上是经济卫士。
而在具体的实践过程当中，内部审计地位的高低主要受到以下几个因素的影响：一是内部审计机构的设置层次。通常而言，内部审计机构设置的层次越高，则意味着内部审计越独立，内部审计的日常工作不会受到单位内部或者是其他结构、个人的干预，其地位自然也就会越高。二是内部审计的职责。部分企业单位会以章程或者是规章的形式将内部审计的职责确定下来。而内部审计的职责越广泛，那就证明着内部审计在所在单位受到很大的重视，那么地位自然也就越高；三是内部审计机构工作的实际开展情况。这其实就是所谓的“有为才能有位”，只能挂空头支票的部门，永远也谈不上地位问题。不管内部审计机构的设置如何，也不管内部审计机构有多少专业化的审计人员，关键就看内部审计结构的工作开展情况如何，是否在企业单位当中的经营管理过程当中发挥出了重要的作用，这才是决定内部审计地位高低的关键。
二、当前内部审计地位方面存在的主要问题及归因分析
（一）当前内部审计地位方面存在的主要问题
因为我国国内的企业单位在相当长的一段时间以来，都是处于计划经济的环境之下，在企业管理的过程当中比较偏重于生产管理；而现代化的企业制度在我国还只是处于一个起步阶段，尚未建立起来完整的现代企业法人治理机制，使得企业内部审计的实际作用难以得到有效的发挥。而且部分且有管理者针对内部审计的认识存在着一定的偏差，片面认为内部审计就是对财务会计的监督，随意撤并内部审计机构和内部审计岗位，把财务部门和审计机构合而为之，将内部审计岗位安插到财务部门当中，甚至把内部审计机构撤并或者是把内部审计人员精简并入到财务部门当中，导致很多内部审计机构势单力薄，很难发挥作用，这就使得当前我国内部审计的地位方面存在着过低的问题。
再就是政府审计也对内部审计造成了一定的影响，导致内部审计的地位界定存在模糊的现象，部分人员片面的认为内部审计就是企业外嗣的委托关系的必然产物，属于公司治理结构当中的一个监督机制。在这种观点的影响之下，管理人员对内部审计工作的重要性未能得到清楚的认识，针对内部审计的人员配备、工作条件以及信息流通渠道等支持程度不够，甚至个别管理者会把内部审计视作 “眼中钉”、“肉中刺”，处处和内部审计机构作对。要么拒绝设立内部审计机构，而就算迫于形势建立了内部审计机构，也只能是在工作上流于形式化，使得内部审计机构形同虚设。
（二）问题的归因分析
1.内部审计工作未能得到充分的重视
内部审计之所以地位较低，很大的一个原因就是相关人员未能认识到内部审计的重要程度，所以也就没有充分重视起来，这和我国长期以来实行的计划经济体制有着直接的关系。而在我国内部审计制度未能得到建立健全的情况下，内部审计工作很大程度上还是要依靠管理人员的重视与支持。如果管理人员能够支持内部审计工作还好；一旦不支持，那么内部审计工作就很难在企业当中发挥应用作用，地位自然就会较低，甚至会因为遭到排斥而难以立足下去。
