新旧财政总预算会计制度比较

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摘要：为了能够全面反映出政府财政的预算收支执行情况和财务状况，与行政事业会计改革一致，以全面实行预算管理改革，财政部于2015年10月了新的《财政总预算会计制度》，并于2016年1月1日起实施。本文通过对新旧财政总预算会计制度的分析，对改革前后会计核算目标、会计信息质量要求、会计核算方法、会计科目设置和会计报表几方面的内容进行了比较总结。

关键词：会计核算目标；会计核算方法；会计科目设置；会计报表

引言

随着行政事业单位会计制度的改革，越来越体现出财务管理与预算管理兼顾的重要性，既要反映预算收支执行情况，也要反映出资产负债状况。为了全面实施预算管理改革，财政部于2015年10月了新的《财政总预算会计制度》，并于2016年1月1日起实施。新的财政总预算会计制度在会计核算目标、会计信息质量要求、会计核算方法、会计科目设置和会计报表方面都作了改革，对于政府财政全面实行预算管理改革具有重要影响意义。

一、会计核算目标比较

旧财政总预算会计制度的会计核算目标侧重于反映财政预算收入与财政预算支出情况，进而反映执行情况，但是财政的资产和负债状况的信息却没有反映，导致股权投资等资产和负债没有反映在会计报表中，最终提供不真实的财务信息。随着事业单位和行政单位的改革，财政总预算会计改革之后的会计核算目标更完整，更符合财务管理和预算管理的双重要求。新财政总预算会计制度明确规定政府财政的收入支出和财务状况信息需要同时反映出来。这样既能反映出政府财政受托责任履行情况，也能反映出其真实的资产负债状况信息，为会计信息使用者提供完整准确的信息。

二、会计信息质量要求比较

旧财政总预算会计制度并没有对会计信息质量要求作出明确的规定，但是新制度下对会计信息质量要求作出了明确的规定，具体如下：其一，可靠性。财政部门应当以审核无误的原始凭证为依据，填制和审核记账凭证，并进行审核。其二，相关性。财政部门反映的会计信息与会计信息使用者的需要相关，对其做出的决策有重大影响。其三，及时性。财政部门应当根据实际发生的事项，特别是对于新增加的股权投资和债务的核算管理，及时进行会计核算分类，最终提供决策有用信息。其四，可比性。财政部门提供的信息要求具有可比性，包括纵向可比和横向可比。其五，可理解性。新制度要求财政部门提供的会计信息清晰明了，便于信息使用者理解和使用。新财政总预算会计制度中规定的会计信息质量要求和行政事业单位类似，体现了我国预算组成体系的统一性和完整性。

三、会计核算方法的比较

行政事业单位会计制度改革之后，进行核算时既要反映预算收支执行情况，也核算与之密切联系的资产负债状况。参照行政事业单位的做法，改革之后的财政总预算会计制度核算财政收入和支出时，也核算资产、负债和净资产的状况，即采用“双分录”的会计核算方法，与会计核算基础对应。

四、会计科目设置的比较

1.资产类会计科目

随着经济的不断发展，政府财政涉及的经济活动也多种多样。为了降低国库现金余额，提高国库资金的使用效益，财政部门选择将国库资金存放在商业银行。因而，新制度中增加了“国库现金管理存款”科目，主要反映政府存放在商业银行的国库资金。之前旧制度下，没有将政府财政所涉及的股权投资反映出来，改革之后，增加了政府股权投资业务会计核算内容。新制度中增设了“股权投资”科目，主要反映政府单位在体系外享有的各类股权投资，如政府持有的企业股权投资、国际金融投资等，此科目后可设置与企业长期股权投资类似的明细科目，如“投资成本”、“其他权益变动”等明细科目。股权投资一般采用权益法核算，因此又设置了“应收股利”科目，与企业类似，主要反映投资按期应该收取的利润或股利，具体核算包括被投资主体宣告发放和实际收到股利两部分内容。将原来记入“暂付款”科目内容按照性质不同，分为“借出款项”和“其他应收款”两类。借出款项主要反映行政事业单位因临时急需向政府借入的款项，其他应收款指除了临时急需借款外暂时垫付的款项。同时，原来计入“借出外债”科目核算内容重新划分为“应收主权外债转贷款”和“其他应付款”两类。应收主权外债转贷款指的是下级政府贷给国外或国际金融组织的贷款，但是需要本级政府支持的款项，即转贷给下级政府的款项，按期应收回。同时也增设了“应收地方政府债券转贷款”科目，主要核算购买下级政府债券时，按期应收取的本金和利息，其后可以根据债券用途不同，分为一般债券和专项债券。其下还可设“应收本金”和“应收利息”两个明细科目。同时，取消了“基建拨款”、“财政周转金放款”、“借出财政周转金”、“待处理财政周转金”、“借出外债”、“应收外债利息”等科目。

2.负债类会计科目

为了能够准确反映出政府财政不同类型的债务，财政总预算会计新制度中增加了“应付短期政府债券”、“应付长期政府债券”、“应付地方政府债券转贷款”、“应付主权外债转贷款”等会计科目。“应付短期政府债券”科目主要核算政府财政以政府的名义发行的期限不超过1年的国债和地方政府债券的本金和利息，“应付长期政府债券”科目主要核算政府财政以政府的名义发行的期限超过1年的国债和地方政府债券的本金和利息，两者区别就在于债券发行时间的长短。“应付主权外债转贷款”科目主要反映上级财政借给本级财政的主权外债转贷款的本金和利息，而“应付地方政府债券转贷款”科目核算本级政府财政从上级政府财政借入的地方政府债券转贷款的本金和利息，两者区别在于向上级政府借入资金的来源不同。将原记入“暂存款”科目核算内容重新分类为“应付国库集中支付结余”、“其他应付款”和“应付代管资金”三类。应付国库集中支付结余主要反映政府财政按照权责发生制这种会计核算基础确认应支付给相关预算单位的款项，但是实际并没有使用的结余款项。其他应付款主要反映暂时收取的来源不明的款项，而应付代管资金则主要反映暂时存放在政府财政，由政府财政代管的资金，而这部分资金最终归被代管单位所拥有。将原记入“借入外债”科目核算内容重新分类为“借入款项”、“应付主权外债转贷款”和“其他应付款”三类，其中借入款项指的是向国外或国际借入的款项。原记入“应付外债利息”和“应付外债费用”科目的内容重新分类为“借入款项”和“应付主权外债转贷款”。另外，也增设了“其他负债”科目，主要反映除了上述负债之外，仍由政府承担付款责任的债务。同时，取消了“借入款”、“借入财政周转金”、“暂存款”、“借入外债”等科目。

3.净资产类会计科目

净资产类会计科目中变化比较大的就是将原记入“净资产调整”科目内容重新调整分类，与行政单位类似，分为“资产基金”和“待偿债净资产”两类。在财政总预算会计新制度中，资产基金核算政府财政持有的应收地方政府债券转贷款、应收主权外债转贷款等资产在净资产中占用的金额，其随着这些资产的增加而增加，减少而减少。待偿债净资产则主要反映因发生应付政府债券、借入款项等负债时需要在净资产中冲减的金额。同时，重新修改了一些会计科目名称，如将原来旧制度中“预算结余”科目、“基金预算结余”科目以及“国有资本经营预算结余”科目分别修改为“一般公共预算结转结余”科目、“政府性基金预算结转结余”科目以及“国有资本经营预算结转结余”科目。

4.收入类会计科目

新财政总预算会计制度中收入类会计科目变化不大，主要是修改了一部分会计科目名称，如将原来“一般预算收入”科目修改为“一般公共预算本级收入”科目；将原来“基金预算收入”科目修改为“政府性基金预算本级收入”；将原来“国有资本经营预算收入”科目修改为“国有资本经营预算本级收入”科目；将原来“调入预算稳定调节基金”科目修改为“动用预算稳定调节基金”科目。除此之外，取消了原制度中的“财政周转金收入”会计科目。

5.支出类会计科目

同收入类会计科目类似，新财政总预算会计制度中支出类会计科目变化也不大，主要是修改了一部分会计科目名称，如将原来“一般预算支出”科目修改为“一般公共预算本级支出”科目；将原来“基金预算支出”科目修改为“政府性基金预算本级支出”；将原来“国有资本经营预算支出”科目修改为“国有资本经营预算本级支出”科目。除此之外，取消了原制度中的“财政周转金支出”会计科目。

五、会计报表比较

旧财政总预算会计制度提供的会计信息不全面，因而编制会计报表时也比较简单，主要只需编制资产负债表和预算执行情况表这两张表。预算执行情况表又分为一般预算收支表、基金预算收支表和国有资本经营预算收支表。改革之后，财政总预算会计为了能够反映出更全面更详细的会计信息，提供了不同种类的报表。除了之前的资产负债表外，又增加了收入支出表，把一般预算收支表、基金预算收支表和国有资本经营预算收支表改为一般公共预算执行情况表、政府性基金预算执行情况表、国有资本经营预算执行情况表，同时又增加了反映财政专户资金增减情况的财政专户管理资金收支情况表以及反映专用基金增减情况的专用基金收支情况表等会计报表和附注。其中资产负债表中的资产负债列示方式与行政事业单位一致，分别按照流动性大小以及偿还期限的长短列示；新制度中收入支出表的格式发生了变化，列示的内容更全面，反映出政府财政在某一会计期间各类财政收支结余情况。相比旧制度而言，增加了财政专户管理资金收支情况表和专用基金收支情况表，提供了更丰富全面的信息。新财政总预算会计制度下会计报表的改革使会计报表内容更丰富，体系更完整，为会计报表使用者提供更准确详尽的信息。

参考文献:

[1]财政部.《财政总预算会计制度》（财库［2015］192号）.

[2]苏永玲.浅析新《财政总预算会计制度》的主要变化及思考.中国乡镇企业会计，2016(01).

[3]杨海蓉.论新《财政总预算会计制度》对会计信息质量的要求.会计研究,2016(12).

作者：杨佳丽 单位：郑州大学西亚斯国际学院商学院