成本会计教学设计中逆向教学法的应用

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［摘要］在成本会计教学中，通过对企业成本核算程序概述的讲授，使学生对成本核算的一般程序有一个整体认识，是成本会计核算教学内容的关键性起点。对于缺乏企业生产工艺流程和成本核算感性认识的大学生来说，该内容的讲授存在着较大困难。在教学中通过“逆向教学设计”，用逆向思维从后向前推导企业成本核算流程，引导学生在模拟情景中按倒序了解企业成本核算的基本思路，再按从前往后的顺序学习和掌握企业成本核算的一般程序，能够取得良好的学习效果。

［关键词］逆向教学法;成本会计;教学改革

成本会计课程作为会计专业的核心课程，在整个专业课程体系中占据重要地位，其中的成本核算程序概述是成本会计核算教学内容的关键性起点。该内容以企业生产流程及环节为基础，对于不熟悉企业供应链流程且没有实际工作经验的学生而言，在学习过程中会感到企业成本核算程序枯燥、抽象，难以理解。为此，笔者在教学中运用逆向教学法设计和组织该环节的教学，用通俗易懂、深入浅出的方式将晦涩难懂的知识传授给学生，有效地提高了学生对成本核算程序的整体认识及处理成本会计业务的综合能力，取得了良好的教学效果。

一、引导学生用逆向思维倒序了解企业成本核算的基本思路

逆向教学法是1999年美国教育专家GrantWiggins和JayMcTighe提出的一种教学模式。它是在对传统教学模式反思的基础上提出的，与传统教学模式相逆，从明确教学预期达到的目标开始确定预期的目标案例，用于安排教学活动。这种教学模式打破了传统教学思维定式，从目标入手，逆向组织教学，解决了许多靠顺向思维难以解决的教学问题。它重视启发学生智力，让学生全程参与教学，使教学成为寻找证据、实现目标的过程，从而达到教学目标和教学过程的统一。在各类成本会计教材中，传统的企业成本核算流程按顺序以“T”型账户的形式体现，从要素费用分配开始，依次完成各个环节的任务，授课教师习惯于按部就班地依照教材顺序进行讲解。学生在这一阶段学习的普遍感受是流程图十分复杂、难以理解，进而对课程内容缺乏兴趣。为此，可以从企业产品成本核算目标———将产品成本计算出来入手，通过逆向教学设计，将校园和教室模拟为厂区和车间，引导学生在模拟情景中逐步从后向前进行推导，从熟悉的知识点倒推到不熟悉的知识点，学习和掌握企业成本核算的基本程序和整体思路，使思维更加清晰。

(一)从产品成本核算目标入手为了让学生在课堂上身临其境地学习企业成本核算程序，可将学校模拟为任意类型的工厂如家具厂，将教室视为不同的生产车间，分别生产桌子、椅子、沙发、柜子等产品，将学生上课的教室看作某一生产车间并将学生使用的书桌和椅子看作该车间生产的两种产品。企业产品成本核算的目标是计算产品成本和期间费用。对于计算产品成本这一目标，从上述模拟情景看，就是将该车间书桌和椅子的生产成本计算出来。从此目标入手，在生产书桌和椅子的模拟情景中，用逆向思维引导学生按倒序学习和掌握该车间内这两种产品成本核算的基本程序。至于车间以外全厂发生的管理费用、销售费用和财务费用等期间费用，则可举例说明它们的特性。例如，假设该厂花费200万元在电视台为本厂家具品牌做广告，由于该品牌所有产品都可能受益且受益程度难以确认，这笔广告费究竟应计入该厂桌子、椅子、沙发、柜子等产品中的哪一种是难以确认的。鉴于此，成本核算时不将此广告费计入产品成本，而是作为销售费用计入期间费用进行核算。

(二)从产品所包含的直接、间接费用倒推制造费用的核算将计算书桌和椅子的成本作为产品成本核算目标之后，教师可以鼓励学生踊跃发言，就眼前的书桌和椅子说出其所包含的有形或无形的生产费用，如板材、油漆、钉子、胶水、铁架、塑料镶边、生产工人工资及车间照明用电、房屋折旧、车间主任工资等费用。教师将学生发言所述及的这两种产品所包含的各项费用加以归类，指出所有费用可分为直接费用和间接费用。板材、油漆、钉子、胶水、铁架、塑料镶边、生产工人工资等可分类为书桌或椅子所耗用的直接费用，分别计入这两种产品的生产成本明细账;车间照明用电、房屋折旧、车间主任工资等为这两种产品共同耗用的间接费用，应先归集到制造费用，等到月末再将归集的间接费用总额按照一定的标准和比例分配到这两种产品之中。这样就倒推出制造费用核算的有关内容。

(三)从产品成本所包含的辅助生产车间提供的费用倒推辅助生产费用的核算书桌和椅子的成本不仅包含该基本生产车间所发生的费用，也包含供电、供水、供汽、机器维修等辅助生产车间为生产产品提供后勤服务所结转过来的费用。假定该企业设有供电和机修两个辅助生产车间为全厂各车间和部门提供电力和机器维修服务，则该基本生产车间生产的书桌和椅子的成本中可能包含上述两个辅助生产车间结转过来的供电和维修费用，由此倒推出辅助生产费用核算的有关内容。

(四)从权责发生制原则倒推跨期摊提费用的核算由于企业会计核算基础遵循权责发生制，因而在生产书桌和椅子的过程中所发生的费用是否计入本期这两种产品的成本中，要以与费用有关的权利和责任是否已经发生为准，从而引出跨期摊提费用的核算。

(五)从产品成本所包含的要素费用倒推成本核算的费用起点马克思在《资本论》中揭示了任何产品中均包含的费用要素构成的规律，即任何生产过程都是劳动三要素的组合———劳动者运用劳动工具作用于劳动对象。因此，上述各项费用核算的数据，均以劳动三要素的费用分配结果为依据，从而倒推出企业产品成本核算的起点———劳动三要素的核算。上述企业产品成本核算概述的逆向教学辅助板书设计见图1。

二、按从前往后的顺序讲解企业成本核算的一般程序

(一)企业成本核算涉及的主要账户的设置成本核算离不开账户。由于成本核算的本质特征是“费用的对象化”，因而作为成本核算起点的劳动三要素费用核算所涉及的代表性账户的设置，就成为成本核算账务运作的第一步。劳动对象的费用以原材料费用为代表，可设置“原材料”账户进行核算;劳动者的费用体现为职工薪酬，可设置“应付职工薪酬”账户进行核算;劳动工具的费用可通过“累计折旧”账户进行核算。这样一来，上述几个账户可被看作能容纳所有要素费用的代表性账户。为体现企业权责发生制的核算基础，反映本期已支付费用需以后摊销及以前支付的费用需在本期摊销等业务，可设置以“长期待摊费用”为代表的跨期摊提账户进行核算;要核算供电、机修等辅助生产车间的费用，需按照不同的辅助生产车间设置若干个辅助生产费用明细账;对于该车间内为生产书桌和椅子所发生的各项直接费用，如板材、油漆、钉子、胶水、铁架、塑料镶边、生产工人工资等，分别直接计入这两种产品的生产成本之中;对于车间照明用电、房屋折旧、车间主任工资等这两种产品共同耗用的间接费用，先归集到“制造费用”账户，等到月末再将归集的间接费用总额按照一定的标准和比例分配到这两种产品的生产成本明细账之中。要归集该车间生产书桌和椅子的各项费用，需设置两个基本生产成本明细账。根据“产品成本核算是费用的对象化”这一本质特征，实现书桌和椅子的成本核算目标，就变成如何将该车间生产书桌和椅子所发生的各项费用计入这两种产品的“生产成本———基本生产成本”明细账之中。

(二)企业产品成本核算的一般程序若以具有代表性的有关账户的“T”型账户流程来反映账务处理程序，则在图2企业产品成本核算的一般程序中，依照第(1)至(5)线路的顺序讲解成本核算的一般程序。第(1)条线路反映板材、油漆、钉子、胶水、铁架、塑料镶边、生产工人工资等可分清是书桌或椅子所耗用的直接费用，直接计入这两种产品的生产成本明细账中;第(2)条线路反映车间照明用电、房屋折旧、车间主任工资等这两种产品共同耗用的间接费用，先归集到制造费用，等到月末再将归集的间接费用总额按照一定的标准和比例分配到这两种产品的生产成本明细账中;第(3)条线路反映将供电、机修等辅助生产车间耗用的要素费用计入这些车间的辅助生产成本明细账中，月末再将各辅助生产明细账归集的费用分配到各受益车间和部门的有关账户中;第(4)条线路反映将本期虽已支付费用但依照权责发生制原则需部分或全部由以后各期成本费用摊销，或者本期虽尚未支付费用但依照权责发生制原则需预提计入本期费用成本之中;第(5)条线路反映虽然所发生的费用与生产产品有关，但由于难以分清或无法分清是为生产哪一种产品所耗费的，因而计入期间费用的管理费用、销售费用和财务费用。综上所述，逆向教学模式从成本核算的最终目标开始依次向前倒推，直到最初步骤的要素费用分配，可以让学生从相对熟悉的内容入手，在模拟情景中按倒序进行学习，思路逐渐展开，从而对产品成本核算的一般程序有一个较清晰的感性认识。然后，再按从前往后的顺序讲解企业产品成本核算的一般程序，将对于产品成本核算基本程序的感性认识上升到如何设置账户进行核算的理性认识层面，通过反、正不同层面的重复讲授，让学生有效地学习和掌握企业产品成本核算的一般程序。

作者：戴自力 单位：河南财政金融学院