加工贸易产业纳税筹划的路径

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摘要：纳税筹划贯穿加工贸易企业产业转移的全过程，主要通过转移区位选择、贸易方式、加工方式选择、出口方式和投资方式选择等路径影响产业转移决策。

关键词：纳税筹划；加工贸易；产业转移；影响路径

纳税筹划如何影响我国加工贸易产业转移可分别从产业转移和加工贸易的特征进行分析：从产业转移角度看，纳税筹划通过转移区位和投资方式决策产生影响；从加工贸易角度看，贸易方式、加工方式选择和出口方式的纳税筹划影响转移决策。

一、转移区位

转移区位选择是纳税筹划对加工贸易产业转移最为直观的影响途径：加工贸易企业要考虑到承接地的税收环境和纳税成本；承接地为了吸引投资选择提供大量税收方面的税收安排或优惠政策[1]。由2003-2013年我国各省（市、自治区）税负分析可知：我国各区域间税负差别巨大，由高到低依次是东部、西部和东北部、中部。其中2013年税负最高的北京为53.16%，比最低的河南（10.19%）高了3倍有余。直观看，税收本身是企业成本中不容忽视的部分，税负差与加工贸易规模的乘积效应下，选择低税负的目标区位符合降低成本的理性决策原则。综合看，据研究区域税负本身不是单一因素的结果，税负与税收征管水平、国有资本比重、二三产业比重成正比，与外贸依存度成反比，加工贸易企业产业转移的区位选择不得不考虑税负指标所体现的上述因素。

二、投资方式

加工贸易企业区域转移的投资方式有多种，可以选择整体转移或者部分转移，也可以在承接地地并购、新设分公司或者新设子公司，不同的投资方式各有优劣。通过访谈与调查，笔者发现考虑或已经实施了区域转移的加工贸易企业，在转移初期更倾向于采取在承接地新设公司的部分转移方式，在这种方式下，企业一方面可以在两地通过独立的企业法人进行关联企业间的纳税筹划，另一方面新设企业可以充分利用筹备期的税收优惠政策。此外，还可以继续保持在转出地已经积累的供应链等优势扶持新设企业发展。随着时机成熟，企业将彻底结束转出地业务，实现真正意义上的区域转移。当然，也有加工贸易企业采取直接在目的地并购的方式直接转移，在本土企业的基础上迅速整合，实现无缝转移。

三、贸易方式

据测算，一般贸易的税负为9.67%，加工贸易税负为5.61%，纳税筹划影响企业选择产业转移后的贸易方式。以进料加工为例，大部分原材料进口时一般贸易要缴纳进口关税，而加工贸易不需要；原材料进口时按其金额来计算的不得免征和抵扣税额（征退差）企业要进项转出为营业成本，加工贸易也不需要；此外，一般贸易还需要缴纳以关税为依据的增值税并且不能作为进项抵扣，而加工贸易中不存在这个问题。从这角度来说，不考虑其他影响盈利的重大因素差异，企业在做贸易方式决策时更倾向于加工贸易。数据分析也佐证这一点，我国宏观税负水平和加工贸易占货物贸易比重反向变动，而与一般贸易占货物贸易的比重同向变动。

四、加工方式

加工贸易的加工方式分为进料加工和来料加工。进料加工将产品和原料均作价结算，而来料加工仅仅结算加工费，这样在税务处理和税负上就产生了差异，因而加工方式也是纳税筹划影响加工贸易的产业转移的一种路径。进料加工中，加工贸易企业的进口原材料免税，出口商品免税，计算方法是免抵退税；来料加工中进口料件也是免税，货物出口与加工费均免增值税和消费税，但是国内采购产生的进项税额不得抵扣。企业耗用料件比例、内外销比例不同，两种加工方式税负各有优势，加工贸易企业可以参考选择税负较低的加工方式。如果耗用进口料件比例高、出口比例高时，建议来料加工；反之则建议选择进料加工方式。就我国的历史数据分析情况来看，进料加工贸易额占加工贸易总额的比重越高，我国的宏观税负越高。

五、出口方式

加工贸易企业可以采用出口和自营出口两种方式出口自产货物，两种方式都适用按出口退税率予以免抵退税的政策，但产生的纳税结果不同。纳税筹划通过影响加工贸易企业出口方式的选择从而对加工贸易的产业转移产生影响。一般来说，当出口退税率等于国内增值税税率时，自营出口与出口退税额相同；当出口退税率比国内增值税税率低时，外贸出口的退税额更高。当然，运营实际中总体退税金额与上期留抵税额等其他因素有关，有效的纳税筹划可以不断适应退税率动态调整、运营方式发展变化的形势，顶格享受国家优惠政策。综上所述，纳税筹划通过目的地区位的选择、投资方式、贸易方式、加工方式和出口方式对加工贸易企业的区域转移决策产生影响，企业在转移的全过程均应充分调研与测算涉税事项，选择有利于企业健康发展的方式实施转移策略。

参考文献：

[1]尹凤珠.产业转移中加工贸易企业纳税筹划研究[D].硕士学位论文，湖南大学，2017.

[2]郭鹏任，孟然，孙浩.生产企业加工贸易的纳税筹划[J].对外经贸财会，2005年第5期：34-36.

[3]刘红光，王云平，季璐.中国区域间产业转移特征、机理与模式研究[J].经济地理，第34卷第1期，2014年1月.

作者：尹凤珠 赵品伟 单位：湖南大学经济与贸易学院 华南理工大学经济与贸易学院