火力发电厂纳税筹划

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纳税筹划的基础是对税法的深刻理解和掌握，在此基础上顺应税收政策导向，合乎税法并顺应立法意图安排企业的经济行为，进行合理合法的纳税筹划。纳税筹划的实质是获得税后利润最大化，企业作为市场经济主体，其本性是尽可能地获取利润最大化，因此，在总收入不变的前提下，税后利润要实现最大化，就必须压缩成本，使其最小化。作为我国电力企业的重要组成部分，火电发电厂的作用一直都不容小觑。目前五大发电集团及神华集团都在大力发展火电，在筹建期及刚投入运行阶段纳税筹划极为重要。不仅可以降低税负减少财务费用，还可以降低税收风险，但新建火电厂不管是“上大压小”异地扩建工程还是纯新建项目，往往是新成立的法人公司，大多数财务人员并无多少火电厂基建项目纳税筹划经验。本文分税种讨论除西部大开发以外纳税优惠政策进行纳税筹划及需注意的事项。

一、企业所得税

火力发电厂为取得环保电价，都会上脱硫、脱硝、除尘设备。为了促进企业节能减排、推动绿色生产、鼓励企业购买使用保护环境、节能节水的设备，2008年新的企业所得税法及其实施条例将专用设备纳入可抵免所得税额优惠政策。专用设备税额抵免优惠首先规定在《企业所得税法》第三十四条：企业购置用于环境保护、节能节水安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。2008年版在企业所得税优惠目录中关于火电发电厂可享受企业所得税优惠的主要有，一是冷却塔节水设备，二是大气污染防治设备中湿法脱硫专用喷嘴、湿法脱硫专用除雾器、袋式除尘器等，但必须满足相应的性能参数。同时，需注意的事项有以下几点。

（一）报备

专用设备抵免所得税优惠属于事前备案的优惠项目，需要在企业所得税年度申报前完成备案。纳税人应向税务机关报送资料，申请备案，经税务机关登记备案后执行。报备时税务机关一般要求设备发票复印件、技术资料等。如袋式除尘器，供货商开成除尘器，税务机关有可能无法认定为享受优惠的设备，给企业带来损失，这就要求发电企业在基建期注意收集资料且供货商开具发票时严格按照目录名称开具。

（二）抵免限额

专用设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额抵免，当年不足抵免的可以在以后5个纳税年度结转抵免。如一台除尘器价值含税价为3800万元，增值税已抵扣，可以抵免所得税额为324.79万元=3800/1.17×0.1。

（三）及时取得设备发票

税法规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；这就要求机组投入商运当年或之前年度必须取得发票，而现在发电企业设备供应有其集团所属物资公司供应，而物资公司有可能完成年度任务不给开具发票，等到次年再开，这就要求发电企业提前与物资公司沟通。

二、耕地占用税

建设火力发电厂一是主厂区、铁路线、灰场、进厂道路需经国家土地资源部批准使用的耕地，二是建设期间施工方生活区、物资临时仓库占用临时租用的耕地，对于以上两种情况根据《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》分别进行纳税筹划。

（一）需国家批准的耕地

国土部同意企业建设使用耕地后会向省人民政府下达批复，省一级政府向市级转发文件，此时当地税务机关往往要求发电企业缴纳耕地占用税，如不缴纳滞纳金，而根据《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》第十二条的相关规定，发电企业应根据当地税务机关同级级别的土地部门向企业下达的办理用地手续文件时缴纳，而不是市、县级一级土地批复文件。《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》第四条规定，“耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据，按照规定的适用税额一次性征收”。值得注意的是，耕地占用税往往与发电企业购买地价有关，在与当地政府商谈地价时，充分考虑耕地占用税，如1平方22元耕地占用税1亩地就为1.47万元，在打包地价中，必须以文字形式明确地价中是否包含耕地占用税，以免以后产生纠纷。

（二）临时占用的耕地

根据《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》第十三条相关规定，发电企业占用的非永久性耕地，应在规定的时间内缴纳耕地占用税。发电企业在合同规定的时间内一般为2-3年内占用的耕地恢复到农民可更耕中，可退还已经缴纳的全部耕地占用税。租地到期后，由于要从当地财政退还税款，首先要满足在规定时间内；二是取得当地农民的确认土地部门出具复垦证明；三是税务部门申请；四是财政部门退税。以上一个环节出现问题都会退税失败，因此需注意以下事项。

1．租赁的期限与当地政府签订租地合同，充分考虑工期。在施工结束后，催促施工企业尽快撤离，备品备件及时转入已完工的仓库中。

2．复垦过程中一是请有资质的公司做复垦工作；二是邀请当地的村民做监督，费用由复垦公司出；三是邀请当地土地局随时监督。

三、土地使用税

根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》的规定，发电厂在土地使用税纳税筹划时需注意以下事项。

（一）是否在纳税范围之内

根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第二条相关规定，城镇土地使用税的纳税人，为使用的土地在以下范围之内：城市、县城、建制镇、工矿区。根据以上规定，新建电厂不会在纳税范围之内，当地政府会在以后某个时间下发文件把新建电厂所在地纳入范围之内。

（二）纳税开始缴纳的时点

根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第九条相关规定，对于新出让或划拨的土地，分两种情况缴纳土地使用税，一是使用时是耕地的，自国家批准之日起满1年时开始缴纳土地使用税；二是使用时非耕地，自国家批准次月起缴纳土地使用税。可以理解为在正常情况下对于征收的耕地，在缴纳完耕地占用税一年后，缴纳土地使用税，对于征收的非耕地在使用次月起缴纳土地使用税。但对于征收时不在纳税范围之内的又分几种情况，一是缴纳完耕地占用税满一年以后才划入征税范围内的，批准的当月缴纳，如2013年5月缴纳的耕地占用税，2015年1月划入纳税范围，2015年1月开始缴纳土地使用税；二是缴纳完耕地占用税满一年之内才划入征税范围内的，以耕地占用税缴纳满一年缴纳，如2013年5月缴纳的耕地占用税，2013年10月划入纳税范围，征收的土地2014年5月开始缴纳土地使用税。发电企业通过政府划拨方式取得土地后，在还没办理到土地手续前，如果发电企业土地还没有使用，农民还在耕种或是建设用地以前的企业还在生产，则发电企业不需缴纳土地使用税。如果发电企业围栏圈地使耕地荒芜，原住民已迁走，虽没有办理土地手续，也需缴纳土地使用税。

（三）优惠政策

根据《国家税务局关于电力行业征免土地使用税问题的规定》（国税地[1989]13号）第一条相关要求，火电厂免征土地使用税范围仅对电厂围墙外的铁路专用线、输灰管、灰场、输油（气）管道，其他用地不管围墙内外均需缴税。同样需去当地地税部门报备，在还没有办理土地税之前需提供土地测绘图。

四、房产税

火力发电厂的房产，应在168试运通过转入商用后的次月缴纳，按照房产税的相关规定，房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值为计税依据，但火力发电厂在缴纳房产税时存在以下问题：建设往往不是单台建设，一般为两台，两台机组转入商运时间不同；有时发电后，比如空车汽车衡及控制室、翻车室等房产还未建成；决算还未做，房产价值靠估算；房产的界定，如煤桶仓算不算房产等一些列问题，这给我们带来一系列纳税风险。为解决以上问题纳税筹划如下。

（一）是否在纳税范围之内

同土地使用税一样存在同样的问题，城市、县城、建制镇和工矿区是房产税的征收范围。如不在征收范围之内是不需要缴纳的，但在政府下发文件把电厂土地纳入征税范围之内后，一般不会再下发把房产税纳入征税范围的文件，根据《国家税务总局关于北京市房产税征税范围问题的批复》国税函[2000]1003号文“房产税的征税内容、范围应与土地使用税的征税范围一致。”房产税的纳税义务应在当地政府把土地纳入征税范围的次月如房产启用开始缴纳。

（二）与工程部、税务部门实地确认是否是房产

根据《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（[1987]财税地字第3号）规定：关于“房产”的解释“房产”是以房屋形态表现的财产。房屋是指有屋面和围护结构（有墙或两边有柱），能够遮风避雨，可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。”但财务账上确定的房产与税法不一致，比如说锅炉，现有锅炉都是从锅炉厂买的框架式成套设备，企业固定资产账上会计入锅炉一台，但是在实地考察会发现，在锅炉几十米高的框架中，确实存在着屋面和围护结构，供人们在其中生产、工作，这些场所需要我们缴纳税款，因此需要财务做大量工作确定哪些是应税房产并确认价值。

（三）房产价值的确定

由于火力发电厂决算一般滞后于转入商运，一方面尽快做好决算，另一方面财务部门与计经部门的造价管理人员、工程施工预算人员进行沟通，尽量做好准确的估算价值，尤其注意的是法人管理费的分摊、贷款利息的分摊，避免多交或少缴税款。在决算前申报税款时，最好与税务部门商议以打包方式缴纳，比如全厂房产价值4亿元，不在详细分明，在决算后在分明细，避免有些房产多缴税、有些房产少缴税，虽然不能做到完全规避风险，但可以做到更低。

五、契税

对于新建火力发电厂采用出让方式取得土地使用权需缴纳契税，根据《中华人民共和国契税暂行条例》第八条规定，发电企业在签订土地权属合同的当天，或是发电企业取得具有土地合同性质凭证如缴纳土地款的当天为契税的纳税义务发生时间。发电企业在缴纳地价款后需缴纳契税，往往国家土地批文在后，如2010年1月某发电企业预付土地款1000万元，缴纳契税30万元，在层层土地申请文件中，土地一直是出让方试取得，但国土部考虑到是国家大型项目最后批复可能是以划拨形式取得，以税法规定就不需要缴纳契税，企业就面临着多交契税的风险。因此，财务人员要时刻与前期工作土地管理人员密切联系，尽量做到不少缴也不多缴税款，这需要前期工作人员做到心中有数。

六、增值税

火力发电厂固定资产投资大、进项税额大，比如两台66万机组45亿投资购买设备20亿元留抵金额为3亿元，正常发电后需1年半抵扣完，因此是国税局稽查的重点，对每个电厂来说都会面临着固定资产抵扣专项检查。需要注意的事项有以下几点。

（一）财务人员对整个基建非常了解

熟悉国家颁布的固定资产名录，哪些是构筑物、房产，哪些是设备，做到心中有数，比如说施工中水管线所用的管材是属于输水设备，还是属于和土地在一块的构筑物。

（二）取得增值税发票时以整套设备开具，不要以明细开具

比如锅炉价值几亿，由很多种部件组成，钢板占有很大比例，如果分别开具则钢板有不能抵扣的风险。

（三）优惠政策

对于火力发电厂主要为中水的利用，中水一般为污水处理厂供应，在商谈中水的价格时充分考虑中水退税50%的增值税税收优惠政策。

七、其他需考虑的问题

（一）地税征收机关的确定

火力发电企业一般为当地重点纳税企业，按照税法规定公司注册所在地税务局为税收征收机关，为县或镇级，但是地税局有直属税务局，通过市县财政的较量，火力发电企业在直属局缴纳税款的比率较大，这会降低当地政府的积极性，特别是在外围施工如铁路线、中水管线的建设阻工协调方面。这就需要发电企业尽最大努力，平衡好市级、县级财政问题。对于国税来说，由于不存在直属局一说，就简单多了，让国税自己认定属于市级财政或是县级财政。

（二）关于甲供材的问题

根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，电建施工企业向发电厂提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其向税务部门报税时，其缴纳营业税的基数应包括工程建设所用原材料如沙、石、钢板及其他物资在内，不包括施工方领用的汽轮机等设备性的，也就是说电厂建设期，电厂作为甲方向施工方提供的材料施工方应缴纳营业税，电厂每月应向主管税务局报送供应材料明细，与税务机关及时沟通，确定材料范围。如在以后纳税检查中发现施工企业因甲供材少缴营业税，税务机关能追究电厂“甲供材”营业税的纳税连带责任。

（三）代扣营业税的问题

根据税法规定，施工企业缴纳建筑营业税等税款需在发电厂所属地税缴纳，发电企业一定把好关，把税款交到所属税务局，以免发电企业承担连带责任。另外，营业税代扣代缴，因牵涉到分包且单位较多，会给发电企业财务人员增加工作量，但对一个新建电厂如20亿建筑工程项目来说可取得120万元=20亿×3%×2%的手续费，可以降低整个工程的造价。

（四）需要火力发电企业高层领导的重视

在火电厂前期工作阶段、基建期、投运期进行纳税筹划，合理合规纳税、降低税务风险看似财务部门的工作，其实需要各个部门紧密配合，需造价部门、工程管理部门、物资部门全部参与其中，才能做好税务工作，企业领导需充分认识到税务工作不是单纯的财务工作。

作者：白亚红