内部审计质量在企业费用粘性的影响

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［提要］费用管理一直是企业乃至国家重点关注的话题。在费用粘性广泛存在的情况下，研究企业费用粘性会受哪些因素影响以及影响的方向与路径一直备受学术界关注。本文首先梳理相关文献，在此基础上对内部审计质量与企业费用粘性的关系进行理论分析，认为内部审计质量越高、公司治理水平越高，从而抑制管理层机会主义，降低企业费用粘性。并且讨论在国有与非国有企业中这种影响是否存在差异。

关键词：内部审计；内审质量；费用粘性

一、引言

费用管理是企业日常经营管理的重点内容，众所周知，成本费用是产品市场价格的组成部分，企业———尤其是采取低成本竞争战略的企业，更是需要通过降低企业运营全过程中的各项成本费用来获得竞争优势。Andersonetal.（2003）通过实证研究发现，当公司业务量上升时，费用支出随之增加，比如需要追加一定量的内部投资和壮大销售队伍等；但业务量下降时，费用支出下降幅度却有所减小，并称其为“费用粘性”。此后，我国的学者（孙铮、刘浩，2004；孔玉生等，2007）证实费用粘性在中国企业也是显著存在的。目前主流的解释费用粘性动因的是管理层机会主义。费用支出的流向和力度往往取决于管理层的决策，但由于现代企业两权分离，问题突出，掌握经营权的管理层在面临削减决策时不愿立刻进行削减，由此产生了费用粘性。已有多位学者证实内部审计可以显著提高公司治理水平。内部审计能够在企业运行的过程中充当“监督员”，对管理层的各项决策进行客观独立的评价。那么，内部审计质量的高低是否会影响企业费用粘性？影响路径是怎样的？另外，我国的特殊国情使得国有企业在上市公司中占比较高，那么内部审计质量在国企和非国企中对费用粘性的影响是否会有所差异？

二、费用粘性的存在性与影响因素

关于企业费用粘性的存在性及相关动因研究一直备受财务会计领域内学者们的关注。2003年，An－dersonetal.首次提出“费用粘性”的概念，打破了成本费用会随着业务量的升降而同方向、对称变化的传统观念。他利用美国上市公司的数据进行检验，得出当业务量上升1%时，费用平均上升0.55%，但当业务量下降1%时，费用却只平均下降了0.35%。随后，多位学者证实费用粘性普遍存在。之后的研究方向，就由证实费用粘性是否存在逐渐转向探究费用粘性的动因。Bankeretal.（2011）总结了三方面动因———调整成本、管理层乐观预期和管理层机会主义。（1）调整成本。当业务量下降时，如果管理层立刻执行相关成本费用的削减决策会带来很高的调整成本，出于对成本效益的考虑，他往往倾向于不削减，即项目的调整成本与调整的可能性呈反向变动，所表现出来的费用粘性越大。有关调整成本较为典型的例证是周兵、钟廷勇等（2016）发现，选择差异化战略的企业，成本粘性要显著高于选择低成本战略的企业。这是因为实行差异化战略，企业中会存在大量定制的、高专属性的资产，立即卖出将面临很高的调整成本。（2）管理层乐观预期。管理层做出生产运营决策时都是基于“持续经营”假设，关注企业的长期利益。乐观的管理层认为当前的销售下降影响不了企业长期向好的趋势，此时管理层也不会执行削减决策，相反，执行削减决策甚至有可能会在未来给企业带来额外的重新组建生产力的成本和不及时响应市场的损失。当宏观经济增速较大和公司所在行业成长性较高时，公司的费用粘性较高。（3）管理层机会主义。现代公司两权分离已经成为既定特征，管理层在缺乏有效监督与激励政策的情况下，不执行削减决策或很少执行，保留未被利用的资源，被视为是管理层的自利行为，最终成为成本。不少学者在理论框架下，研究了成本引起成本粘性的可能性并发现提高公司治理水平可减少成本粘性。梁上坤等（2015）则发现国际四大审计有助于降低公司费用粘性，进而又发现媒体关注（2017）与机构投资者持股（2018）均可显著抑制企业费用粘性。

三、内部审计质量

20世纪末频频出现的财务舞弊案件让投资者意识到独立的外审机构也不能充分发挥应有的监督和公司治理作用，投资者开始寄托于内部审计。2002年，国际内部审计师协会在《内部审计实务标准》中，将内部审计定位到了提高企业价值以及完善公司治理的高度。此后，越来越多的学者肯定了内部审计对于完善公司治理的作用。国际内部审计师协会（2011）将内部审计定义为“通过运用系统、规范的方法，为提升企业价值和运作规范而进行的一项独立客观的确认和咨询活动”，是对企业内部全流程进行的系统性监督。但目前国内外并没有统一的关于内部审计质量的定义。学者们通过具体案例分析和发放调查问卷等方式，证实了内部审计部门的隶属关系、内部审计部门的规模、相关人员的专业素质、内部审计制度健全度对企业内部审计质量均有不同程度的影响。具体而言，内审部门隶属层次越高、拥有越高的独立性、配备的内审人员越充分、内审人员专业素质越高、内部审计制度越健全，则内部审计质量就越高，所起到的公司治理作用越显著。已有研究证明，内部审计质量越高，企业更少的进行盈余管理、上市公司信息更加透明、会计信息质量越高。

四、内部审计质量对费用粘性的影响

在上文对费用粘性动因梳理的基础上，本文认为，内部审计质量会通过抑制管理层机会主义来影响公司的费用粘性。经营权和所有权分离是现代公司的既定特征，拥有经营权的管理层天然就处于信息优势位置。在这种信息不对称的情况下，拥有所有权的股东与拥有经营权的管理层的利益目标并不完全一致。股东希望企业以股东利益最大化为目标，而管理者的实际做法却是在完成股东最低目标的同时追求个人利益。在这种情况下，若是股东可以对管理层进行较为全面的监督和激励，也可以避免管理层自利行为的发生。但全面监督对股东来说成本难以承受，薪酬激励又难以合理设计，这就会使得管理层为了满足自身利益而侵害股东的权益。体现在运营方面，实际掌握公司运营决策权的管理层在业务量上升时积极对内对外进行投资，购买生产机器设备、壮大管理和销售人员、并购相关企业等；但是当业务量下降时，管理层就可能偏离当前的最优决策，不愿将当前费用缩减至与业务量相匹配的程度，从而造成较高的费用粘性。例如，对构建“个人帝国”的倾向、享受豪华的办公场所、雇佣不必要的下属人员等，这些支出在公司业务量下降时管理层未必愿意削减。解决问题的有效途径是提高公司治理水平，设计并建立一套行之有效的制度来监督管理者。运行有效的内部审计制度，能够提高公司治理水平，对企业运行全过程进行全方位的监督，独立客观地向股东反映企业的真实情况，有效避免管理层的机会主义行为———为了满足私人利益做出不符合股东利益的决策，进而缓解企业的费用粘性。那么，内部审计质量对费用粘性的抑制作用在国企和非国企之间是否有所差异？我国特殊的历史背景使得国有企业在上市公司中占比较高，国企兼具经济任务和政治任务，这使得国企要承担更多的社会责任，比如国企冗员现象。这就会使费用粘性在国企中更加明显。另外，由于国有企业受政府直接监管，更加重视各个方面的合规性，对内部治理结构的设计更为完善，将内部审计部门隶属于董事会而不是由财务部们混同或兼任，有助于提高企业内部审计的独立性、客观性，増强内部审计质量。

五、结论

本文以规范研究为主要研究方法，对内部审计质量与企业费用粘性的关系进行了理论分析，得出以下两个结论：（1）内部审计质量对企业费用粘性有抑制作用，内审质量越高，企业费用粘性越低；（2）相比非国有企业，国有企业中高质量的内部审计对费用粘性的抑制作用更显著。本文对内部审计质量与费用粘性的研究，可以增强企业内部监督控制机制的完善，有利于企业更加关注和重视费用的科学支出及内部审计的质量，减少管理层因为自利动机做出的不科学决策，从而削弱存在的费用粘性，帮助企业提高盈利效率。

参考文献：

［1］周兵，钟廷勇，徐辉，任政亮.企业战略、管理者预期与成本粘性———基于中国上市公司经验证据［J］.会计研究，2016（7）.

［2］梁上坤.媒体关注、信息环境与公司费用粘性［J］.中国工业经济，2017（2）.

［3］刘嫦，田宗涛，李丽丹.产权性质、社会性负担与费用粘性［J］.财会通讯，2017（9）.

作者：刘晓琳 单位：北京工商大学