税收筹划方案的选择研究

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摘要：传统主流经济学的“理性经济人”视角制约了当前税收筹划的发展及其作用的进一步发挥。随着行为经济学的兴起，“有限理性”假说修正了主流经济学的“理性经济人”假设，这对于税收筹划的研究具有重要意义。文章分析了纳税人进行税收筹划的价值判断和风险取向，认为税收筹划的风险、时间跨度及决策者的心理等都影响评价的结果。

关键词：行为经济学；税收筹划；有限理性

一、主流经济学视角下税收筹划的理论缺陷

（一）忽视纳税人存在有限理性

人处理信息能力的欠缺，证实了人有限理性的存在。纳税人在做出税收筹划选择的过程中存在理性因素，也存在心理因素等非理性因素，二者相辅相成共同对纳税人的决策造成影响。由于心理因素的存在，不同纳税人对于一项事物的认知能力不同。同时，纳税人的认知能力又是有限的，因此会对税收筹划方案的把握程度存在偏差。例如，对一项税收政策的理解，不同专业知识程度的业务人员有着不同的把握，由此做出的决断也不同。因此，在对税收筹划方案的效用进行比较时，若未融入心理及环境等社会因素，判定结果可能会有失偏颇。

（二）忽视纳税人非完全自控

经济主体由于非完全自控的原因，人的自我控制不足会导致成瘾行为、储蓄不足或拖拉延迟等问题，因此其做出的决策常常会与他们的长期利益背道而驰。例如，由于纳税主体具有趋利性，若不通过法律、道德等手段限制其行为，对其放任自流，即使纳税人可能在短期内获益，但其行为理性则会导致整个社会经济的紊乱与失序，形成威胁自身及他人生存空间的不同风险或危机，导致长期后其最终被环境所淘汰。而通过自我控制及对社会群体的控制，则可以使得社会成员之间、人类社会与自然环境之间和谐相处，虽然这与主流经济学观点相反，但若将意志力有限的经济主体的选择加以限制，这对他们来说是有益的。

二、行为经济学视角下的税收筹划

行为经济学考虑到心理活动对经济行为的影响作用，论证了非理性决策，分析了非理性选择行为在不同条件下的不同。而税收筹划行为深受纳税人非理性因素的影响，因此从行为经济学的视角研究税收筹划具有重大意义。

（一）“有限理性”假定

“有限理性”认为人在复杂的社会中，不具有上帝视角，不具备完整的计算分析能力及完全的对一系列方案做出最优选择的能力。主流经济学认为人在进行决策时追求的是利益最大化，然而其未考虑到人的主观心理也会对其自身的经济行为造成影响。有限纳税理性就是说纳税人的理性决策是存在但有限的，存在是由于其的确追求自身利益最大化，因此其会通过一系列经济行为来减少自身的纳税义务，尤其会通过对经济活动进行合理、合法的事先安排来开展税收筹划。

（二）“非确定性纳税偏好”假设

人们的纳税偏好并不是像主流经济学中所认为的完全理性偏好，并不能够完全用效用函数来表示，而是夹杂着很多除理性之外的感性偏好，具有不稳定的特征，也就是说在人们的决策中存在着“不确定条件下的偏好”。同时，这些偏好是纳税人主观情绪的表现，容易受到外界环境或自身感受的影响。纳税人容易将税收筹划的结果与参照标准进行比较，例如，企业往往会很倾向将其税收筹划的结果与整个行业的平均纳税水平进行比较，判断自己是否获得收益，而不是将关注点更多地放在自身筹划结果上。同时，纳税人对损失更为敏感，也就是说等量的损失给其带来的痛苦一般是超过等量收益带来的喜悦的。另外，不管是损失还是收益，纳税人对于这个筹划结果的敏感度是递减的。

三、基于行为经济学理论解释筹划方案的选择

由于人们难以控制自己的情绪来理性决策，以及人们存在一定的认知困难，前景理论提出了理性决策研究中没有意识到的行为模式。另外，人们在做决策时，往往更为关注决策所带来的风险或造成的不好后果，与机会成本相比较而言，人们往往在日常行为生活中更加看重风险给自身造成的损失。行为经济学中的前景理论在很多层面都体现出了“非理性”的特点，因此人们面临不确定情况下的税收筹划行为可以用这个理论来进行解释。

（一）敏感性递减理论

纳税人对事物是存在敏感性的，而且通常会选择一个参照标准来与自己的现状进行比较。在这种比较中，人们并不会对自身所处的环境进行过多的关注，而是会更多地关注于自己与参照标准之间的差距。同时，在人们对决策进行选择时会产生偏好，然而人对外界事物的敏感性是逐渐递减的，也就是说人们所感受到的收益或损失的边际效用是逐渐递减的。然而，相比于收益人们会更为关注损失。一般而言，离参考点越近表明敏感度在递减，也就是边际差异越大，而距离参考点越远，边际差异越小。在税收筹划中，该理论体现为不同规模的公司对待税收筹划的态度。【举例】中小公司对税收增减引起的财富增减十分敏感，因此其资产与财富水平比较低，效用函数的边际差异相对较大。中小公司往往业务较为简单，收入规模较小，涉及的纳税环节较少，缴纳的税款也较小，税收筹划所带来的税收利益相对于他们的总体收益较小，因此中小型企业通常会在节省纳税成本的方面投入很多精力，而不是通过雇佣专业的税务人员进行税收筹划。相反，大规模的公司对税款增减引起的效用差异相对较小，因为其资产与财富较为雄厚。

（二）损失厌恶理论

损失厌恶理论认为，纳税人对损失更为敏感，也就是说等量的损失给其带来的痛苦要大于等量收益带来的快乐。学者卡尼曼通过研究发现，人们对损失的敏感程度是收益的2.5倍，这在税收筹划中就可以体现为企业对不同筹划方案的选择会受到损失敏感程度的影响。由于接受收益和损失的敏感程度的不同，即相同收益和损失中人们往往更厌恶损失，导致了对于税收筹划方案的不同选择。在现实生活中，具有专业素养的税收筹划人员通常是从给企业带来税收利益的角度出发进行税收筹划方案的设计，然而企业则是从风险的角度进行考虑——税收筹划失败给企业自身带来的损失该如何补救，这可能导致一些有较多节税收益的筹划方案最终没有得以实施。

（三）后悔厌恶理论

在不确定条件下，行为经济学认为存在系统性偏差，也就是说人们的行为及决策会与理性经济学的标准假设产生不一致。这个不一致如果很小且具有高度的特定性，那么在此情况下经济理论对人们行为的预测就会更加准确。然而，人们由于具有主观意识，在进行决策时不能对概率等情形做出完全正确的分析，而是更多地凭借自身或他人经验进行决策与判断，就会产生启发式偏差——具有理性思维并可以正常进行思考的人却仍经常做出错误的决定。由于启发式偏差的存在，人们会对错误的决定产生后悔情绪。在后悔厌恶理论下，当人们遭受到决策所带来的损失，后悔没有做更好时，就会产生更大的痛苦情绪。这种情绪所带来的痛苦要大于损失，是一种与损失相联系的痛苦。当越期待、越能想象出决策的正确步骤时，错误决策带来的难过就会更大，超出了决策成功所引起的喜悦情绪。在税收筹划中，若企业进行税收筹划失败，决策者感到错误决策的后果比什么也不做带来的损失更为严重。

（四）分离效应

人们继续进行的决策会受到在前期所做决策结果的影响。如果第一次所做的决策是成功的，那么由于人的欲望，人们第二次在进行决策时就会愿意偏好更大的风险；而如果第一次所做的决策是失败的，那么人们在进行第二次决策时就会更加厌恶风险，承担损失的能力较小。如果税收筹划方案取得了很好的效果，收取到了令人满意的收益，就会使得决策者更加青睐风险偏好，会更加激进地利用税收筹划这种方式来创造更大利益。然而，当决策者之前的筹划效果没有达到自己满意的程度，就会更加厌恶风险，进而较为消极地开展税收筹划。在税收筹划的过程中往往会受到主观因素的影响，纵使几次税收筹划前后没有任何关系，但纳税人在税收筹划时都可能受到之前结果的影响。

四、结语

行为经济学由于结合了心理学、社会学等学科，更加贴近现实，更能有力解释人们的行为及做出决策的原因，进而对人们做出有利决策提供帮助。随着行为经济学启发的从心理学角度来进行研究人们的行为，主流经济学对税收筹划行为的解释力不断在减弱。行为经济学为税收筹划方案的选择提供了一种思路——绝对节税额并不是评价方案好坏的标准，而税收筹划的风险、时间跨度及决策者的心理等都影响评价的结果。

参考文献

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作者：芦俊成 王思月 单位：中央财经大学