创业投资企业和天使投资个人税收政策

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近期，财政部、国家税务总局联合制发了《关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》（财税〔2018〕55号），将创业投资企业和天使投资个人税收政策推广至全国实施。随后，国家税务总局了《关于创业投资企业和天使投资个人税收政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第43号），明确了政策执行口径和管理要求。为便于纳税人、税务机关理解和执行，现将相关政策解读如下：

一、政策出台背景

为进一步落实创新驱动发展战略，促进创业投资持续健康发展，2017年，国务院常务会议决定在京津冀、上海、广东、安徽、四川、武汉、西安、沈阳8个全面创新改革试验地区和苏州工业园区开展创业投资企业和天使投资个人税收政策试点。为贯彻落实国务院常务会议精神，财政部、国家税务总局下发了《关于创业投资企业和天使投资个人有关税收试点政策的通知》（财税〔2017〕38号）（已于2018年7月1日废止）和《关于创业投资企业和天使投资个人税收试点政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第20号）（已于2018年7月1日废止），保证税收优惠政策精准落地。2018年4月25日，国务院常务会议决定将创业投资企业和天使投资个人税收试点政策推广到全国实施。财政部、国家税务总局根据国务院决定，联合下发了财税〔2018〕55号文件，就在全国范围内实施创业投资企业和天使投资个人税收政策进行明确。随后，国家税务总局了国家税务总局公告2018年第43号，就政策执行口径、办理程序和资料及其他管理要求进行明确。

二、政策内容

根据财税〔2018〕55号文件第一条规定，创业投资企业和天使投资个人的税收政策包括两项企业所得税政策和两项个人所得税政策，涉及公司制创业投资企业、合伙制创业投资企业及天使投资个人三类投资主体，被投资主体为初创科技型企业，而享受优惠主体包括公司制创业投资企业、合伙制创业投资企业的法人合伙人、合伙制创业投资企业的个人合伙人以及天使投资个人四类。

（一）企业所得税政策

1.公司制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年（24个月，下同）的，可以按照投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该公司制创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以结转以后纳税年度抵扣。2.合伙制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的，其法人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣法人合伙人从合伙制创业投资企业分得的所得；当年不足抵扣的，可以结转以后纳税年度抵扣。

（二）个人所得税政策

1.合伙制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的，其个人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣个人合伙人从合伙制创业投资企业分得的经营所得；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

2.天使投资个人采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的，可以按照投资额的70%抵扣转让该初创科技型企业股权取得的应纳税所得额；当期不足抵扣的，可以在以后取得转让该初创科技型企业股权的应纳税所得额时结转抵扣。天使投资个人投资多个初创科技型企业的，对其中办理注销清算的初创科技型企业，天使投资个人对其投资额的70%尚未抵扣完的，可自注销清算之日起36个月内抵扣天使投资个人转让其他初创科技型企业股权取得的应纳税所得额。

三、主要变化

与试点政策相比，推广至全国范围实施的新政策主要有以下几点变化：一是扩大了实施范围。试点政策明确的试点地区为京津冀、上海、广东、安徽、四川、武汉、西安、沈阳8个全面创新改革试验区域和苏州工业园，要求创业投资企业、天使投资个人投资的初创科技型企业注册在试点地区。财税〔2018〕55号文件将试点政策推广至全国实施后，不再要求创业投资企业、初创科技型企业注册在特定地区。二是调整了实施时间。原试点政策的执行时间为企业所得税政策自2017年1月1日起施行，个人所得税政策自2017年7月1日起施行。考虑到合伙制创业投资企业的特点,其个人合伙人与法人合伙人政策施行时间保持一致，有利于减少合伙制创业投资企业的涉税工作量，因此财税〔2018〕55号文件对个人合伙人的政策施行时间进行了调整，明确除天使投资个人所得税政策自2018年7月1日起施行外，包含个人合伙人的其他政策均自2018年1月1日起施行。国家税务总局公告2018年第43号的施行时间也据此进行了相应调整。三是简化了办理程序。《国家税务总局关于修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）明确企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，不再要求企业办理备案手续。国家税务总局公告2018年第43号据此对公司制创业投资企业和合伙制创业投资企业的法人合伙人享受优惠的办理手续进行了调整，明确按照国家税务总局公告2018年第23号的规定办理相关手续。此外，国家税务总局公告2018年第43号不再要求合伙制创业投资企业向税务机关报送《合伙创投企业法人合伙人所得分配情况明细表》，改由合伙制创业投资企业直接提供给法人合伙人留存备查。四是明确了过渡性条款。财税〔2018〕55号文件和国家税务总局公告2018年第43号在全国范围内实施，涵盖了试点政策实施范围。因此，为避免政策碎片化，便于纳税人准确查找、理解政策，试点政策已及时废止。此外，为统一政策执行口径，避免执行歧义，文件规定，符合试点政策条件的投资额可按规定继续抵扣。比如，某公司制创业投资企业于2015年12月以100万元投资了初创科技型企业，该笔投资符合试点政策的条件。2017年度汇算清缴时，应纳税所得额(抵扣前)为50万元，可抵扣的投资额为70万元（100×70%），当年实际抵扣应纳税所得额50万元，剩余20万元可结转2018年及以后年度继续抵扣。

四、政策执行过程中需关注的问题

政策涉及创业投资企业、天使投资个人投资主体，也涉及初创科技型企业被投资主体，还涉及公司制创业投资企业、合伙制创业投资企业的法人合伙人及个人合伙人、天使投资个人等享受优惠主体，情况较为复杂。各相关方应重点关注以下问题：

（一）投资需符合条件

1.投资主体。创业投资企业应为在中国境内（不含港、澳、台地区）注册成立、实行查账征收的居民企业或合伙制创业投资企业，符合创业投资基金的特别规定，按规定完成备案且规范运作，且不属于被投资初创科技型企业的发起人。对天使投资个人，采取反向列举的方式，明确天使投资个人不属于被投资初创科技型企业的发起人、雇员或其亲属（包括配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹），且与被投资初创科技型企业不存在劳务派遣等关系，鼓励真正意义上的天使投资，避免政策被滥用。2.投资方式。享受规定的税收政策的投资，仅限于采用向被投资初创科技型企业直接支付现金的方式取得的股权投资，不包括受让其他股东存量股权的方式取得的投资。3.投资比例。为保证政策的导向性，避免企业利用税收优惠政策不当套利，财税〔2018〕55号文件规定，投资后2年内，创业投资企业及其关联方、天使投资个人及其亲属持有被投资初创科技型企业的股权比例合计应低于50%。4.投资额和投资时间的计算。投资额按照创业投资企业或天使投资个人对初创科技型企业的实缴投资额确定。合伙制创业投资企业的合伙人对初创科技型企业的投资额，按照合伙制创业投资企业对初创科技型企业的实缴投资额和合伙协议约定的合伙人占合伙制创业投资企业的出资比例计算确定。这里的“出资比例”，按投资满2年当年年末各合伙人对合伙制创业投资企业的实缴出资额占所有合伙人全部实缴出资额的比例计算。关于投资时间，财税〔2018〕55号文件规定公司制创业投资企业、合伙制创业投资企业、天使投资个人投资于初创科技型企业满2年当年可适用税收政策。满2年是指实缴投资满2年，投资时间从初创科技型企业接受投资并完成工商变更登记的日期算起。

（二）投资对象需符合条件

初创科技型企业除要求是在中国境内（不含港、澳、台地区）注册成立，实行查账征收的居民企业外，还应该符合“初创”的三个条件和“科技型”的一个条件，具体是：1.成立时间不长。接受投资时设立时间不超过5年（60个月）。2.规模相对较小。接受投资时，从业人数不超过200人，其中具有大学本科以上学历的从业人数不低于30%；资产总额和年销售收入均不超过3000万元。3.未上市融资。接受投资时以及接受投资后2年内未在境内外证券交易所上市。4.研发费用占比，要求接受投资当年及下一纳税年度，研发费用总额占成本费用支出的比例不低于20%。为便于政策执行到位，国家税务总局公告2018年第43号对初创科技型企业条件中的口径进行了明确：1.从业人数、资产总额、年销售收入指标计算口径。其中，从业人数及资产总额指标，按照初创科技型企业接受投资前连续12个月的平均数计算；不足12个月的，按实际月数平均计算。年销售收入指标，按照企业接受投资前连续12个月的累计数计算，不足12个月的，按实际月数累计计算。2.研发费用占成本费用比例的口径。（1）研发费用口径按照研发费用加计扣除的有关规定执行。（2）成本费用包括主营业务成本、其他业务成本、销售费用、管理费用、财务费用。（3）研发费用总额占成本费用支出的比例，是指企业接受投资当年及下一纳税年度的研发费用总额合计的比例。

（三）管理要求

1.适用个人所得税政策时，需履行备案和抵扣程序。如前文所述，公司制创业投资企业、合伙制创业投资企业的法人合伙人享受企业所得税优惠政策时，无需履行备案手续，相关资料留存备查即可。合伙制创业投资企业的个人合伙人和天使投资个人享受个人所得税政策的，需按规定履行备案和抵扣程序：一是备案程序。合伙制创业投资企业的个人合伙人备案环节的相关手续，主要由合伙制创业投资企业在投资初创科技型企业满2年的年度终了3个月内办理，个人无须另行办理备案手续。而天使投资个人需要与初创科技型企业共同在投资初创科技型企业满24个月的次月15日内，向初创科技型企业的主管税务机关办理备案手续。二是抵扣程序。合伙制创业投资企业应在投资初创科技型企业满2年后的每个年度终了3个月内，向合伙制创业投资企业主管税务机关报送《合伙创投企业个人所得税投资抵扣情况表》；合伙制创业投资企业的个人合伙人只需正常办理年度纳税申报即可享受投资抵扣。对于天使投资个人，转让未上市的初创科技型企业股权的，可以在股权转让次月15日内办理投资抵扣，转让投资后初创科技型企业在上海证券交易所、深圳证券交易所上市的公司股票的，在转让上市公司限售股税款清算时办理投资抵扣。天使投资个人投资的初创科技型企业注销清算的，其尚未抵扣完毕的投资额，可以在36个月内转让其他符合投资抵扣条件的初创科技型企业股权时进行抵扣。2.转请机制和相关罚则。国家税务总局公告2018年第43号规定了转请机制和相关罚则。一是异议转请机制。税务机关在创业投资企业和合伙制创业投资企业合伙人享受优惠政策后续管理中，对初创科技型企业是否符合规定条件有异议的，可以转请被投资企业主管税务机关提供相关材料，被投资企业主管税务机关应积极配合。二是违法责任追究。创业投资企业、合伙制创业投资企业的合伙人、天使投资个人、初创科技型企业提供虚假情况、故意隐瞒已投资抵扣情况或采取其他手段骗取投资抵扣，不缴或者少缴应纳税款的，按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。

作者：宋哲 姚元 周梅锋 单位：国家税务总局所得税司