研发支出在企业税收的影响分析

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2006新会计准则的颁布及实施，企业内部研究开发项目支出的会计处理有较大变化，既实现了与国际会计准则的趋同，又对企业经济发展产生了积极的影响。同时研究开发阶段支出的正确划分，对企业的资本结构、利润、以及正确享受税收优惠政策产生了很大的影响。并对规范我国研发支出问题合理划分提供些思路。在全球经济飞速发展的今日，掌握先进技术无疑是企业快速发展制胜的法宝。企业拥有更多独立知识产权的新技术，对经济发展关系重大，它对企业规划和总体部署制定经营发展战略具有重要意义。新会计准则，在制定时引入了研发费用资本化制度，此举说明国家在宏观导向方面，鼓励企业对研发的投入。但是研究开发阶段的明确划分，不仅会影响企业的资本结构，而且会对企业的利润有所影响，如何客观划分研究开发阶段对企业自身，和相应享有税收优惠政策显的尤为重要。

1.研究阶段与开发阶段划分不明确对企业的影响

1.1研究阶段的影响

根据准则规定：研究阶段支出符合费用化时计入管理费用，遵循谨慎性原则。因为研究阶段涉及因素较多，所以将它计入当期损益，从而导致当期的会计利润减少，尤其对现任的经营者任职期间的业绩也有很大影响，从而会出现经营者削减研发费用，片面追求当期利润。

1.2开发阶段的影响

将开发阶段支出资本化的处理往往有很大的主观性，当期资本化后可能会导致企业资产、所有者权益的虚增、利润的虚增。它不仅不利于研发资金的回收，也不利于企业研发资金的成本效益管理，使长期利益受损。

1.3研发支出对企业所得税的影响

如果企业开发一项新技术，新技术的成功研发，会给企业带来一定的经济效益，相应税收也会受到影响。例：假定H企业2017发生研发支出2100万元当年利润亏损320万元。2018年发生研发支出1200万元，于2018年3月达到设计要求时累计支出480万元。2018年会计利润2600万元，纳税调整为2600－320－（2100*75%+480*75%+720*175%/120*10）*25%缴纳所得税60万元，当年计入无形资产720万元，但是如果根据会计职业判断认定6月符合开发阶段，具备商业开发的条件，开始计算资本化支出，累计支出720万元，那么2018年应缴纳所得税为2600－320－(2100*75%+720*75%+480*175%÷120×7)*25%，应缴纳企业所得税为29万元，两种判定方式形成税款差额31万元。从上面的例子不难看出，对研发支出划分所依据职业判断，对企业会计利润以及所得税的计算是有差异的。科技含量已成为企业价值的重要组成部分，经查阅相关行业2018年的审计报告，达安基因股票代码（002030）开发支出的期末余额为1.28亿元其中按照项目名称列示本期增加的、减少的转为无形资产、和计入当期损益的以及期末研发速度的百分比，而且在年报附注描述了中增加了期末无形资产中通过公司内部研发形成的无形资产占其余额的比例为84.10%。科华生物股票代码（002022）仅在研发费用中标明发生额4.218万元，其中人工费用2.07万元。由此可见企业在研发过程中投入的资金是巨大的。作为上市公司，对此的划分相对明朗，其中一部分原因主要是满足享受税收优惠而做的详细列支，但有的会计信息披露基本上是照抄会计准则，作为企业外部报表的使用者对企业的后续发展，以及潜力很难做出准确判断。由于在上市公司没有明确解释划分标准或者没有详细列示研发支出的情况下，信息使用者对这部分支出是否真的满足研发支出资本化的条件产生怀疑。

2.不具有自主知识产权的研发该如何享受税收优惠

例如：H企业购买国外某项实验阶段的新技术，处在实验室阶段，没有用于整体装置的运行，首次支付资金用于购买工艺包，于合同规定的日期内实现中交。企业开始投料进行试生产，由于该技术为实验室状态，在设计的缺陷和运行数据测定上很难掌握，使得并没有达到预先设定的要求，试产过程中投入的损失巨大。事后虽然对方在固定专利费、和运行专利费、后续服务费上给予一定的减免，但是对于在双方共同拥有专利权上拒绝做出让步，以至以企业花费数额巨大的试车损失，企业账务处理只能计入在建工程，大量的损失也只能通过产出产品后，对在建工程进行冲减，然后转入固定资产，通过累计折旧形式在较长的时间对资本进行回收，而不能计入无形资产，在短的时间进行摊销处理。这会延长企业研发资金的回流和继续投入。而且不能享受我国关于税收上的优惠政策。对于一些中小企业，在经济实力和科研资源方面不具有优势，而在国外有些实验室，他们只搞新技术的研制，不进行后续的运行，如果购买企业实验阶段的技术，以相对低的初始成本拥有先进的技术，摸索出适合自己企业的发展道路，相应国家在税收政策方面再给予支持，那么会促进企业在经济和科研方面的投入。最近的数据显示，2018年的美国研究支出占GDP的比例为2.84%。韩国的这一比例高达5.44%，远超过其它所有国家。中国的这一比例从2007年1.34%上升为2.18%增长速度也是很快的。一个项目的研发是否成功虽有很大的不确定性，投入未必能有产出，但是只有投入了才可以有基础、有积累、有前进的动力。相应也可以看出，我们国家的企业对研发的投入是呈上升状态的，相应国家对企业研发给予政策的支持力度也是递增的，在税收上加计扣除从最初的50%上升至75%，开发支出的摊销从150%上升至175%对此的优惠也是非常大，而且扩增加计扣除的列支项目，如果研发最终取得成功，形成一项比较成熟的技术，那相对是比较好判别的，我们可以请行业权威机构进行鉴定和测试。但是对于研发支出，在研究开发阶段的界定上没有更多可借鉴的例子。在实际操作中，企业很难把握哪些属于研究阶段，哪些属于开发阶段，企业“合理”的划分研发费用资本化规定的操作性具有难度，难以判断时间节点，难以规范约束，在很大程度上依赖于财务工作者的职业判断，而管理人员及会计人员对技术方面的职业判断能力相对有限。这无形中给会计进行职业判断带来了难度，导致对研发费用划分有较大的主观因素。研究开发阶段的明确划分，不但会影响企业的资本结构比例，而对利润也有影响。更重要的会影响企业如何正确合理享受税收优惠政策。

3.建议

由于我国经济不够发达，法规等还不够健全，基于开发研究的多元性，研究阶段与开发阶段划分的多样性，在划分时本身具有行业特点，以及国际会计准则的划分思路，尤其对一些制造，软件高新技术的产业，在上市公司制定出一套高层次的划分标准[3]，规范财务核算，率先在上市公司推行进行监管，那么会使会计处理研发支出规范化更具有可操作性，使我们有据可依既而在企业中推行。相应避免管理者出于对当期利润不符合于投资者的期望时，会减少或增加资本化金额，人为的利用企业内部形成无形资产对利润的操纵，进行盈余管理，平滑企业业绩缩小空间。更重要的可以使企业会计信息更加真实可靠，正确的反映企业真实的经营状况和财务成果，合理享受国家的税收优惠政策，为企业信息使用者提供真实、准确的数据，对企业的战略规划做出合理的预测与判断，对企业的经营发展更具有指导意义。

作者：谭红霞 单位：兰州汇丰石化有限公司