公共体育服务财政政策研究

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摘要：《医院会计制度》中，“财政补助收入”科目核算范围仅限定为医院按部门预算隶属关系从同级财政部门取得的各类财政补助，公立医院财务会计的指导性丛书《医院财务与会计实务》并未列举从非同级财政部门取得补助的具体账务处理指导性示例，且年终决算时财政一体化平台的部门决算报表要求单独揭示该事项。通过会计实践中遇到的问题与上一级行业会计制度《事业单位会计制度》进行比较分析，对《医院会计制度》的完善提出建议。

关键词：公立医院；非同级财政补助；会计核算

一、背景

厦门市儿童医院（复旦大学附属儿科医院厦门分院），是新成立的三级儿童专科医院，于2014年6月1日开业运行，系隶属于厦门市卫生和计划生育委员会管理的非盈利性公立医院，以整体委托管理的方式交由复旦大学附属儿科医院运营管理，也是厦门市委、市政府重大民生工程建设项目，同级财政部门为厦门市财政局。由于儿童医疗领域的特殊性，在收费定价中，参照的是全市统一标准的《医疗服务价格手册》，并无特殊的收费倾斜政策，再加上截止目前，厦门市已实行公立医院药品费零加成及卫生耗材费零加成，因此医院运行经费的大部分很难从医疗服务收费中得到补偿。鉴于上述原因，除同级财政部门的大力投入外，在筹备开办期间，各级政府、组织对我院也给予大力支持，其中包括限定用途的专项资金，也有未限定用途的非专项资金。

二、会计实务

《医院会计制度》中，“财政补助收入”科目核算医院按部门预算隶属关系从同级财政部门取得的各类财政补助，这里的“财政补助收入”科目核算对象及范围仅限定为同级财政部门。对于从同级财政部门以外的其他各级政府部门、组织取得的类财政性质的补助（以下简称为非同级财政补助），《医院财务与会计实务》并未列举具体的账务处理指导性示例，且在年终决算时财政一体化平台的部门决算报表里要求单独揭示该事项，这给会计实践带来一些困惑。《医院会计制度》是细分的行业会计制度，2013年施行的《事业单位会计制度》对细分行业会计制度具有现实的指导意义。本文结合会计实践，以问题为导向，主要共同探讨非盈利性公立医院在现有的《医院会计制度》框架内，非同级财政补助的取得及其后续事项的会计核算方法，以及从与上一级行业会计制度比较分析着手，思考医院会计实务中非同级财政补助的会计核算制度改进。从会计科目来看，《事业单位会计制度》中的“非财政补助结转”科目核算事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金。而在《医院会计制度》中，净资产类会计科目并未设置“非财政补助结转”科目，从整体的会计科目的设置进行分析，运用排除法可确定医院此类的非同级财政补助结转核算适用的净资产类会计科目是“专用基金”，因而可在“专用基金”总账科目下设二级明细科目“专用基金-其他基金-非同级财政补助结转”（以下简称“专用基金”），此“专用基金”科目的核算内容与“非财政补助结转”科目类似。《医院会计制度》收入类会计科目设置“其他收入”用于核算医院除医疗收入、财政补助收入、科教项目收入以外的其他收入，故可在“其他收入”总账科目下设一级明细科目“其他收入-非同级财政补助收入”（以下简称“其他收入”）。与收入类会计科目相对应，可在支出类科目“其他支出”总账科目下设一级明细科目“其他支出-非同级财政补助出”（以下简称“其他支出”）。“专用基金”、“其他收入”、“其他支出”科目均可按项目设立辅助账。医院取得的非同级财政补助按取得资产的流动性可分为两种形式，一种是以非货币资金形式如物资、固定资产、无形资产等方式取得，另一种是以货币资金形式取得。后一种形式取得的又可进一步划分为未限定用途的非专项资金和有限定用途的专项资金。实务账务处理是：取得以非货币资金形式投入的非同级财政补助时，借记“库存物资”、“固定资产”等科目，贷记“待冲基金”科目。领用或计提折旧时，借记“待冲基金”科目，贷记“库存物资”、“累计折旧”科目。取得以货币资金形式投入的非同级财政补助非专项资金时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入”科目。发生相关支出时，借记“医疗业务成本”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。期末，应将“其他收入”、“医疗业务成本”、“管理费用”等科目的本期发生额结转入“本期结余”科目，借记或贷记“其他收入”、“医疗业务成本”等科目，相应的借记或贷记“本期结余”科目。年末，将“本期结余”科目余额结转入“结余分配”科目。取得以货币资金形式投入的非同级财政补助专项资金时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入”科目。发生相关支出时，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款”等科目，如用于购置固定资产、无形资产等，应同时借记“固定资产”等科目，贷记“待冲基金”科目。期末，应将“其他收入”、“其他支出”科目按项目辅助账的本期发生额结转入“专用基金”科目，借记或贷记“其他收入”、“其他支出”科目，相应的借记或贷记“专用基金”科目。下一年度使用滚存资金的处理方法与此相同。

三、比较分析

相对于《事业单位会计制度》，《医院会计制度》净资产类、收入类、支出类会计科目设置较少，“专用基金”、“其他收入”、“其他支出”核算的覆盖范围较广。通过对以上账务处理方法的进一步分析可以发现，取得以货币资金形式投入的非同级财政补助的两类资金账务处理中，现有的会计科目“专用基金”、“其他收入”、“其他支出”在一定程度上可以满足会计核算的要求，但“其他收入”、“其他支出”、需要下设专用一级明细科目，且每期未结转至“专用基金”科目时需单独将此类资金从总账中剔出，相对而言增大了会计核算的复杂程度，且对资金的收、支来源和各专项资金滚存、结转的揭示不直观。随着新一轮医改的进行，特别是药品费零加成和卫生耗材费零加成的推进，各类对公立医院的非同级财政补助的规模越来越大，有必要在《医院会计制度》增设收入类会计科目“非同级财政补助收入”，增设支出类会计科目“非同级财政补助支出”，增设净资产类会计科目“非财政补助结转”。分别用于核算医院以货币资金形式取得的非同级财政补助的收、支（专项资金）、滚存结转。这三个会计科目增设后的账务处理是：取得以货币资金形式投入的非同级财政补助收入时，借记“银行存款”等科目，贷记“非同级财政补助收入”科目。发生相关支出时，专项资金借记“非同级财政补助支出”科目，贷记“银行存款”等科目，如用于购置固定资产、无形资产等，应同时借记“固定资产”等科目，贷记“待冲基金”科目；非专项资金借记“医疗业务成本”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。期末，应将“非同级财政补助收入”、“非同级财政补助支出”等科目的本期发生额按项目辅助账结转入“非财政补助结转”科目，借记或贷记“非同级财政补助收入”、“非同级财政补助支出”等科目，相应的借记或贷记“非财政补助结转”科目。年末，应当对专项资金的结转结余情况按项目分析，对已完成项目的剩余资金如需缴回原拨入单位的，借记“非财政补助结转”科目，贷记“银行存款”；留归本单位使用的，借记“非财政补助结转”科目，贷记“事业基金”科目；非专项资金全额转入结余分配，借记“非财政补助结转”科目，贷记“结余分配”。

四、结论

在《医院会计制度》增设收入类会计科目“非同级财政补助收入”；增设支出类会计科目“非同级财政补助支出”；增设净资产类会计科目“非财政补助结转”这三个会计科目后，能够更加简便、准确地进行会计核算并在会计报表上直观地反映公立医院以货币资金形式取得的非同级财政补助的收、支（仅专项资金）、滚存结转情况。

参考文献

[1]卫生部规划财务司组织编写.医院财务与会计实务[M].北京：企业管理出版社，2012.