生态文明建设对企业环境成本管控的作用

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一、企业环境成本控制

要实现可持续发展，降低环境污染，企业需加强环境成本管理，抓好环境成本控制。从会计核算角度来看，郭道扬教授以成本的耗费与补偿的辩证统一观为依据，给环境成本下定义为：“环境成本是以维护生态环境为目标，充分考虑在产品生产前后对生态环境所产生的影响，按照所测定的人力劳动消耗、自然资源消耗标准，对产品投入进行计量，并计算所必须的资源消耗与环境治理补偿性费用，这些资源消耗与环境治理费用便是环境成本。”王立彦认为，生态环境成本在环境科学和宏观微观经济核算实践的发展水平下，可以由四个方面来明确：维护环境支出，预防污染支出，治理环境支出，人为破坏生态环境造成的损失。李静江将成本概念用于环境领域，与企业的环境管理相结合界定的环境成本，是企业因预防和治理环境污染而发生的各种费用支出，以及由此而承担的各种损失，具体包括环境污染预防成本、环境污染治理成本、废气物回收再利用的成本、环境损失。从控制角度来看，王跃堂、赵子夜认为，随着环境成本管理已从事后处理延伸到事前预防，可将环境成本分为环境控制成本和环境故障成本。金友良、肖序、王伟达从便于对环境成本进行管理和控制，最大限度地降低企业的环境负荷的角度，从环境成本效果观出发，以降低环境成本的影响因子为基础，对环境成本进行了分类。孙继辉、兰柏超、许昕等认为，环境成本包括自然资源成本和环境污染成本。

步丹璐等、陈亮等将质量成本引入环境问题，把环境成本分为预防成本、检测成本、内部故障成本和外部故障成本。管理中的控制是对管理系统汇总的计划实施过程进行监测，并将监测的结果与计划目标相比较，找出偏差，分析其产生的原因并纠正，以保证计划的正常实施。企业的成本控制就是在成本形成过程中，保证成本达到预期效果的手段。企业环境成本控制是企业采用一定的方法对经营活动中产生的环境成本进行计量、分析，并找到产生的原因及影响因素，实施改进措施，进而达到政府环保要求。其目标是实现经济效益、环境效益和社会效益的统一。目前，环境成本控制的方法主要集中于产品生命周期法，基于价值链法分析，基于作业成本法分析和环境质量成本法。产品生命周期法认为，企业环境成本存在于产品的各个生命阶段，要对产品的整个生命周期内的成本进行核算和控制。基于价值链的环境成本控制，是将企业价值链各个环节作为环境成本控制的切入点，构建价值链模式进行成本控制。基于作业成本法是以作业为核算对象，将环境成本分配到各个作业量中，从而真实地反映环境成本。环境质量成本法是通过提高环境控制水平，降低环境污染水平，以提高环境质量，降低环境总成本。

二、生态文明建设对企业环境成本控制的影响

企业实施环境成本控制，在减少本企业环境成本支出，提高环境污染控制水平的同时，可减少对社会对自然资源的总消耗，实现人与自然的和谐相处，以实现可持续发展。生态文明建设下企业环境成本控制的终极目标可以这样描述：在坚持成本效益原则下，通过对环境成本实施全面、有效的控制，使经济效益、环境效益、社会效益、生态效益相协调，以实现人与自然、经济社会与资源环境的和谐发展。近年来，随着全球对环境保护、可持续发展意识的加强，随着环保法规的陆续出台，一些企业已经开始重视并实施环境成本控制，生态环境正逐步得到改善，但是，要实现生态文明建设，当前的企业环境成本控制还存在一些问题。企业外部存在的问题。缺乏环境会计准则及环境审计评价体系。环境成本控制是环境会计的核心内容，但是从2006年颁布的38项企业具体会计准则来看，没有专门关于环境会计的准则，在其他准则中也很少涉及环境成本的核算。没有系统的环境成本方面的具体制度或指南出台，企业无法找到环境成本核算的依据，难以实施成本控制。环境审计评价体系的缺失。2009年国家审计署制定了《关于加强资源环境审计工作的意见》，使环境审计工作在我国政府审计中提升到一个重要位置。环境审计是现代审计的延伸与扩大，承担着环境保护与环境管理的重要责任。它既有传统审计的监督功效，又有评价、鉴证、管理、服务等多种功能，但是目前我国除《宪法》、《审计法》等法律法规包括环境保护审计内容外，其他环境保护的相关法规基本没有明确审计机构在环境保护监督方面的职能作用和主要工作内容，环境审计准则处于空白状态，缺乏可操作的环境审计标准，审计人员的实施难度较大。

企业内部存在的问题。企业实施环境成本控制主动性较弱。笔者对40家企业做过调查，调查分析结果显示，无论是从总量上分析，还是分行业分析，按现行环保法规要求，对原有设备改造或重新购置费（90．3％）、排污费（90．3％）、绿化费（87．1％）的三项支出，都是当前企业环境成本控制支出的主要项目。很显然，这些支出是被动性支出，意味着企业目前实施环境成本控制主动性较差，还没有达到自愿、自觉和自律的要求，企业责任感整体偏低。企业对环境成本控制缺乏统一规划。环境成本存在于产品整个寿命周期的各个阶段，分散在各个部门。为了达到国家管制的标准，一些企业仅对生产过程的废弃物进行处理。为了适应企业制定的考核机制，各个部门尽可能优化减少本部门的环境成本，把减低企业环境成本的任务转嫁到了其他部门，企业的环境总成本并没有降低。环境成本控制专门人才缺乏。环境会计是一门边缘性学科，会计学、环境学、经济学等学科相互交叉渗透，而企业内部的会计从业人员大多熟练掌握本专业的知识以及相关的审计、税务知识等，因此，实施环境成本控制，企业急需既懂环境、会计，又非常了解本企业产品生产的专业人才。

三、生态文明建设下企业环境成本控制的实施

企业环境成本控制路径主要有政府主导型、企业主导型、全民主导型、企业为主政府为辅型四种模式。依据影响企业环境成本的控制因素，我国适合采用企业为主政府为辅的环境成本控制模式。此模式下，政府通过制定严格的法规、政策等让企业遵守，限制企业对环境的破坏，担任监管角色，企业则通过各种措施自觉遵守法规、政策的规定，减少污染排放，提高环境控制水平，以降低社会环境总成本。

政府层面。转变经济发展方式。2011年，我国GDP占全球的10．48％，却消耗了世界60％的水泥、49％的钢铁和20．3％的能源，而这些“两高一资”行业又大多集中在东部地区。粗放的经济发展方式，不尽合理的产业布局，产生了大量的大气污染排放。加快转变经济发展方式，优化产业布局刻不容缓。因此，政府应加快鼓励企业选择清洁产品的步伐，对于节能、环保、资源综合利用等相关产业给予税收减免、信贷优先等政策扶持，以提高企业环境成本控制的积极性。完善环保法规。目前我国的实际情况是，从20世纪80年代开始，针对严重的工业污染和废弃物堆积的问题，我国制定了30多部环境法律、行政法规、标准，环保法规体系正逐步完善，基本建立了从中央到地方甚至企业的环境成本控制监管体系，但是这些法律中的一部分已经不适应当前发展所需，急需修订。中石化董事长傅成玉表示，炼油企业是雾霾天气的直接责任者之一，但这并非因油企质量不达标，而是我国标准不够，如《环境保护法》、《大气污染防治法》等。另一部分法规级次偏低，执法力度较弱，发挥不出应有的作用。因此，政府应在完善环保法规，加大处罚力度等方面着手，迫使企业重视环境保护。制定专门的环境会计准则，注重环境信息披露。应加速制定和完善行之有效的环境会计法规、准则，使企业对环境成本的核算、计量有法可依，有据可查，以弥补环保法规的不足。对于那些还不重视环境影响及对社会公众形象造成破坏的企业来说，统一颁布并实施的环境会计制度在改变他们观念方面，效果会更显著。建立环境审计评价体系。国外的环境审计是强制式审计与自愿式审计并重。20世纪70年代，欧美一些国家的企业开始实施内部环境审计，使得企业由外部的、被动的环境管理逐步转变为现如今的自觉的、主动的环境管理，因此，我国应逐步建立以政府环境审计为主导，以社会审计为主，内部审计为辅的审计体系。提高社会公众的环保意识。应通过宣传和教育，提高全民素质，强化环保理念，提高社会公众对环保的认识，提高其参与度，为最终实现全民主导型企业环境成本控制奠定基础。

企业层面。健全环境成本控制体系。降低环境成本，企业应建立一个高效的、良性的、立体的环境成本控制体系。横向方面，控制范围不仅仅限于企业内部，还应该向前延伸到供应商，向后延伸到顾客，与上游企业和下游企业结成联盟，共同实施成本控制，以实现双赢。纵向方面，控制时间要追溯至产品立项，一直到产品废弃物回收整个时间段，事前、事中、事后全过程控制。建立专门的环境成本控制责任中心。为了更好地实施环境成本控制，企业应建立专门的环境成本控制责任中心，便于对环境成本控制统一规划，避免环境成本在企业内部各部门间的转嫁。环境成本责任中心制定企业环境成本控制总目标，然后依据目标制定控制标准，将环境成本纳入到成本核算系统中，实施责任控制。同时，通过环境成本责任中心协调各部门之间的关系，还可以将一些不可控成本变为可控成本，从企业整体出发，对环境成本实施控制。提高企业专门人员的素质。环境成本控制需要企业全员参与，包括企业经营管理者、技术人员和会计人员等。提高经营管理者素质特别是对生态建设的认识，环境保护意识，充分认识环境成本控制的重要性，更有利于环境成本控制在企业内部的推广。相关技术人员和会计人员是环境成本控制的执行者，提高其业务能力素质和职业道德素质，是环境成本控制实施的基础。企业可以通过多种渠道，如可以邀请专家、学者、科研人员到企业授课，可以委派相关人员出外培训等，以提高企业在职人员的环保意识，使其了解环境成本核算以及环境成本控制的要点，为环境成本控制实施的开展奠定基础。

本文作者：张银华 单位：珠海城市职业技术学院经济管理学院