小议销售收入与退回的税务风险

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正确计量入账金额，这方面的问题主要是指确认收入时计量金额的准确性，企业要按照销售货物时开具的发票金额准确入账，不能存在大于或者小于所开发票金额和通过伪造不存在的销售进行确认的现象。第一，企业按照大于所开具销售发票的金额入账及伪造不存在的交易，这种情况主要发生在上市公司，这类虚构销售收入，操纵企业利润的目的类似上面提到的提前或推迟当期确认销售收入的情形，往往是为了达到预期业绩，满足投融资指标要求，退市或上市的压力及人为操纵股票价格等等。第二，企业按照小于所开具销售发票的金额及发生了销售收入行为但不入账，这类多发生在中小企业，目的也很明显，主要为了转移资产，偷逃税金即少交增值税和企业所得税，调节当期损益等，例如有的企业因为部分客户不要发票，长期不进行收入确认。正确确定入账范围，也就是按照准则的规定，什么样的业务类型可以入账到企业的收入中来，企业的收入分为主营业务收入，其他业务收入以及营业外收入。准确掌握三者之间的联系及区别是正确入账的前提，也是企业衡量销售业绩的基础。企业在确认销售收入范围问题上的风险，主要在于处理复杂交易的情况时未按照准则进行正确计量。比如在视同销售业务中，将企业之间生产的产品分配给企业员工，企业应当将产品的分配进行销售收入确认，而不是单单地结转到当期损益中。再如售后回购业务，应当按照准则的规定进行辨别售后租回的商品在风险和所有权上是否有了实质性的转移，来确定此项交易归属融资交易还是一般的商品销售，按照实质重于形式的原则进行确认计量。此外，企业在采取分期收款方式赊销、预收货款销售、委托代销和受托代销等等一系列复杂销售业务处理时，应当注意加强企业会计人员素质，提高日常会计核算质量。

所谓销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等情况而发生的退货。按照准则的规定，一般情况下，对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应当在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。对于未确认销售收入的发出商品退回，这种情况下只需按照原入账方式做相反会计分录即可。此外，应根据退回金额大小及退回业务是否经常发生确定销售收入与退回的经济联系，按照权责发生制原则和配比原则等进行合理的会计账务处理。根据以上理论，企业进行日常销售退回的会计处理时，应该注意合理确定入账时间，正确入账金额及具体的销售所附条件等问题。对于这三个方面的税务风险分析和销售收入类似，因此不再做重复论述，下面就这三方面的主要理论及进行阐述：

（1）合理确定销售退回业务入账时间，因为销售退回业务会影响所属会计期利润，对此必须要正确对待。根据时间划分可以分为资产负债表日之前及资产负债表日之后。对于前者账务处理时直接冲减退回当期的销售收入和销售成本。而对于后者，又要区分是发生在报告年度所得税汇算清缴之前还是之后进行销售退回，根据相应的时间进行账务处理时确定是需要进行报表的收入、成本调整还是进行所得税调整。

（2）正确确定入账金额，这也是关乎销售退回业务正确计量的一个重要方面。主要风险是在于销售折扣与销售折让两个方面。第一，销售折扣，又分为商业折扣与现金折扣。《企业会计准则》规定：对于商业折扣，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。现金折扣是指销售方为鼓励购货方及时付款而提供的价格优惠，现金折扣在实际发生时计入财务费用。第二，销售折让是指因销售的商品质量不合格等原因在价格上的减让，企业发生销售折让，应当在实际发生时冲减当期销售收入。明确了以上的会计处理，根据一贯性原则，发生的退回应当做相应的相反的会计分录，而不是忽略原本折让金额，按照总额调回。

（3）附有条件销售及其他复杂方式销售。附有条件销售是指购买方依照有关购销合同进行的销售方式，发生此类退回时要严格按照合同规定处理。另外其他复杂销售，如能否合理估计销售退回金额等均应严格按照企业会计准则，以及会计人员的实践经验进行账务处理。由于销售退回账务处理相对复杂，因此相应的给企业带来的税务风险也很高。

从以上对销售收入与退回的理论分析，我们有了比较清晰的准则指导，也就是我们日常的会计行为规范。但是销售收入与退回具体是怎样影响企业管理层的决策，或者说纳税人出于纳税或者业绩衡量等其他目的，采取偏离企业准则行为时，对企业的税务会产生什么样的具体风险，我们需要做进一步的讨论，下面就销售与退回所影响到的具体税种增值税和企业所得税进行具体分析讨论。

1．销售收入与退回导致的增值税事项

（1）正确计算销售收入和销项税金。企业销售货物或者应税劳务的销售额不应该包括向购买方收取的销项税额，对销售额的入账时间企业应该根据税法规定的纳税义务时间来确认，在明确了增值税的纳税义务发生时间之后企业还需要掌握具体的纳税期限。为了更好地保证纳税人按期申报纳税，对于跨地区经营的企业还需要明确自己的纳税地点。税务机关主要会针对企业的“银行存款”、“应收账款”、“其他应收款”等收入性账户进行检查，并且对企业的销售合同进行核对以确定纳税人的纳税方式。

（2）正确计算增值税进项税额。增值税的进项税额是与销项税额相对的一个概念，在开具增值税专用发票的情况下，销售方收取的销项税额就是购买方支付的进项税额。进项税的抵扣是凭证抵扣的，然而，并不是纳税人支付的所有的进项税额都可以从销项税额中抵扣。税法具体规定了哪些增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额可以从销项税额中抵扣。进项税是税务机关检查的重点，它主要检查增值税发票的真实性，以及有没有不可抵扣的进项税。比如企业购进的货物用于非增值税应税项目或者免税项目的不能抵扣，非正常损失的购进货物，以及相应的应税劳务等都不可以。对于企业购进的货物，以及购进货物所支付的运输费用，必须在货物已经验收入库后才能申报抵扣进项税额。对于货物未运达或者未验收入库的，其进项税额不得作为当期进项税额予以抵扣。对于违反以上规定的企业，税务机关会按照偷税论处，这样会给企业带来有形和无形的损害。

2．销售收入与退回导致的企业所得税事项

企业所得税的税务风险来源于两个方面，一是收入的计算，二是税前可扣除项目的计列。以下主要谈论企业收入的计算。企业所得税的计税收入包括货币形式和非货币形式取得的收入，具体包括：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入，其他收入。除法律法规另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。企业只有认真的履行这些法规，才能真正的规避税务风险。

从上面的分析中可以看出，企业管理者应该有依法纳税和诚信纳税的意识，不能只为了追求税后的利润最大化而偷税、漏税、骗税，以及不合法的避税，同时企业应该加强自己财税人员的业务素质和专业水平，不至于由于技术性的差错而导致税务风险，只有做到这些，企业才能发展得更好。（本文作者：王海霞 单位：山煤国际能源集团秦皇岛有限公司）