“营改增”税制改革实践研究评述

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摘要:“营改增”是我国现阶段重要的税制改革举措，对经济发展带动作用显著。本文从宏观、中观和微观三个层面着手探讨税制改革对第三产业发展的影响，剖析全面“营改增”后研究成果的侧重点和主要观点，并在此基础上总结现有研究成果的特点和不足，为后续研究提供参考。

关键词:营改增;第三产业;税改实践

增值税作为流通环节重要的税收项目，从1979年引进至今已有40年历史。增值税在我国经历了三次重大变革，体现了时代进步与经济发展需求。2016年5月，全面“营改增”铺开，增值税与营业税并行的时代终结，第二产业和第三产业的产业抵扣链条打通，越来越多的第三产业涉及的行业、部门参与到新一轮的税制改革中，并从中获得发展的新机遇。“营改增”税制改革具有鲜明的中国特色，是我国社会主义市场经济发展和完善的内在要求。

一、从第三产业视角研究税制改革的必要性

“营改增”作为我国重要税制改革举措，备受社会各界广泛关注。在全面“营改增”实施后的2016年和2017年达到研究的高峰期。基于知网数据统计的结果，研究第二产业中的建筑行业的论文达到3479篇，而研究第三产业的论文有2705篇，多集中在交通运输行业，占三产研究的62．25%。根据《国民经济行业分类》(GB/T4754—2017)可知，第三产业可分为“流通部门”“为生产和生活服务的部门”“为提高科学文化水平和居民素质服务的部门”“公共管理、社会保障和社会组织”四个层次。比对第三产业复杂多样的业态，较之二产的建筑业和三产交通运输业而言，对三产其他行业的研究并不广泛也不够深入，要想全面了解税改在社会生活各层面的实效，非常有必要在后“营改增”时代加强研究分析，为国家税制改革进一步推进提供更全面的数据支撑。

二、现有文献研究成果分析

通过文献分析发现，目前学者对“营改增”背景下第三产业(服务业)的改革情况研究主要从四个方面着手，宏观层面的有对第三产业总体影响的研究，中观层面的有第三产业所属各行业的发展研究和选择区域样本数据进行地方性研究，微观层面则是选取特定企业进行深入剖析。(一)“营改增”对第三产业总体发展的影响。宏观层面的研究成果显示，政策调整给中国经济发展注入了新的活动，营改增带来的流转税制优化有利于服务业发展，是近期结构调整的重要影响因素，其中，固定资产投资是营改增发生作用的重要机制(袁从帅等，2019)。孙正等(2018)运用中介效应模型进行研究发现:以“营改增”为主线索的新一轮税制改革，不但能直接提升服务业资本配置效率，还通过提高资本回报率、改善全要素生产率、促进资本深化以及增加企业科技研发投入等中介效应来提升服务业资本配置效率。研究者们通过实证研究，普遍认为“营改增”政策在促进我国产业结构升级，特别是促进第三产业的发展起到了积极作用，它客观上加强了专业分工，为企业整体实现了减负，初步达到政策调整预期。透过表象，学者们正在深入地探究其内部作用机制，以便更好地厘清“营改增”与经济结构变化之间的内在因果联系。(二)“营改增”对三产各行业发展的影响。学者们对“营改增”进行研究的第二层面涉及三产的各行业。由于第三产业涵盖社会生活诸多方面，从文献查阅情况看，未能覆盖所有产业内各领域。但从现有研究成果看，部分行业已经享受到了政策红利。毛凯林(2019)以“营改增”试点的“1+6”行业内上市企业作为实验组，用多时点双重差分法全面评估了以“营改增”为代表的减税政策对企业经营绩效的影响。“营改增”不仅显著提高了公司盈利能力，增加了企业利润率，并通过增加企业营业收入、降低企业营业成本和生产成本、提高生产效率途径改善了企业整体绩效。苏媛等(2018)研究83家物流业上市公司发现，新政策有利于物流企业实现专业化分工、缩小物流企业市场份额，改变企业的经营模式，降低企业的纳税风险。与上述研究成果相比，仍有部分行业领域对政策适应性不强或享受政策红利效果未达预期。政策调整对文化创意服务业小规模纳税人而言税率降幅达到41．79%，而对于一般纳税人则是增幅达到13．21%。政策实施的困境则在于上游票据获取以及抵扣范围的限制问题(田海艳，2019)。税制改革对铁路运输企业技术改造有触动，但总体税负呈现上升的情况，主要原因在于存量资产无法抵扣以及工资成本未纳入抵扣范围等(谭飞，2018)。供给侧结构性改革背景下，“营改增”的作用要完全释放出来，必须突破尚存的“难点”不断完善，从而使政策红利切实惠及第三产业所有行业。(三)“营改增”对区域第三产业发展的影响。各省市由于地方经济存在异质性，在改革过程中“获得感”虽各有不同，但总体上新政策促进了地区经济发展。王智(2017)指出“营改增”后新疆的第三产业快速发展，产业结构、税收结构均得到优化。韦姿百(2016)以广西为研究对象证实，全面营改增激活了广西经济活力，优化产业结构，专业化程度更高。此外，也尚存一些问题，例如:甘泉(2019)发现，2016年全面推行营改增试点后，浙江省服务业各部门税负整体有所下降，但在2018年增值税税率兼并、下调后，服务业中大部分税负下降，可“开采辅助业”“仓储”等行业因抵扣额减少税负不降反增。林晓彦等(2018)以福建省为样本区域进行研究，在肯定税制改革促进作用的基础上提出，部分小规模纳税人无法提供发票导致无法抵扣，以及部分主要成本为劳动力的企业不能充分享受政策福利。(四)“营改增”对第三产所属企业绩效的影响。“营改增”政策研究在微观层面主要以企业案例方式进行，相比宏观和中观层面的研究成果，微观层面的成果并不多，研究主要以“现状分析———找到症结———寻求方法”为思路展开，旨在帮助企业寻求更好的管理策略，最大限度地享受政策红利。万兵(2019)对深圳市天健物业进行研究发现，该企业新增固定资产进项税额抵扣波动大、专票难以取得、改征后专票的领用开具等合规性方面出现新的税收风险等问题，并从企业和政府监管两个角度提出改进策略。孙冰冉(2018)以东方国际科技为例进行案例探讨，“营改增”能够减轻公司税负，促进公司绩效提高，同时还增强了公司的核心竞争力和提升了公司的管理水平，但企业也面临着纳税筹划难度加大、专票管理等方面的问题亟待突破。

三、文献研究评述

国内相关研究成果总体呈现出两个“多样化”特点:(1)研究层面多样化。宏观层面研究注重税改总体效果及内在作用机制;中观层面研究既关注第三产业各细分行业在税制改革中的行业绩效差异，也关注新政策对区域经济发展及产业结构变革的影响;微观层面则探究税改背景下企业个案的绩效表现、发展困境及改进策略。(2)研究手段多样化。根据研究的需要，学者们采用了事件研究法、投入产出表分析法、模糊断点回归分析法、双重差分法等手段进行研究，借助实际数据分析结果，为税制改革提供宝贵的政策建议。在已有的文献研究中，还存在几点不足:(1)研究成果广度不足、纵深研究少。现有文献大多围绕“1+6”试点的几个行业进行探讨，其他行业研究成果少;以企业为样本纵向深入研究效能的文献不多。(2)理论评价偏多，实证研究相对偏少，定性分析多于定量研究，缺乏数理工具的分析;(3)部分实证研究的文献，多是在描述性统计上进行推导，缺乏规范的经济学模型研究;即便采用了现有的模型进行研究，为了克服样本选择偏差，大多采用上市公司这种微观数据作为研究对象，存在一定局限性。“营改增”这一创举为世界增值税改革提供了中国样本与经验。税制改革的总目标是助推企业减负增效，越来越多的第三产业企业在改革中获利，但在改革的过程中尚有许多问题需要理顺，制度的完善还需要更多的研究样本作为决策依据。

作者:李婷婷 单位:柳州城市职业学院