景德镇瓷业与税制论文

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1税收制度对宋元瓷业生产与产业发展的影响

1.1税收制度影响瓷业生产者的价值取向

《陶记》记述官府按窑炉烧成容积的一定比例征收窑业税。刘新园先生对此的解释是，当时瓷窑课税征收于产品烧成之前，官府并不考虑瓷器在烧成中的风险。即是说，瓷器一旦在烧成过程中，温度以及气氛控制不周，则极有可能前功尽弃。因此说这样的征税制度很不符合常理。不合常理之处在于，窑业税不是按照瓷窑实际的烧成产量，而是按照瓷窑容积应该达到的产量征税。如果说，税收征纳于窑炉烧成之际，那么窑业主必然要承担烧成中的风险。按上述税制计算，成品率越高，窑业主的收益就越高；反之，成品率低，收益也就越低。因此，窑业主为尽可能增加收益，只能设法通过增加产量，降低相对次品率。为此，窑工采取从北方定窑传播过来的“覆烧法”将产品依次叠置，以增加单位容积的装窑量。但同时，因为此种装烧方法采取芒口叠烧，碗盘边沿无釉，而影响了产品质量及美观，售价想必也相对低廉。当然以上分析，仅就碗盘而言，其他器物需要另行考虑。此种税制对工艺的改进也存在另外解读。正是受当时税制影响，致使景德镇窑炉形制发生改变，由宋代龙窑发展到元代中晚期的马蹄形窑。此项窑炉改进结果是，窑炉长度缩短，烧成空间变小，烧成温度提高，窑温更易控制。从而产品品质和附加值也相应提高。无论哪一种分析，都说明税收制度促使聪明的窑工设法通过改进窑炉结构或者装烧工艺，来提高产品品质或产量，其最终目的无不是增加烧成收益以抵消高税赋带来的损失。当然我们还不清楚的是，在制定这样的税制之前，税务人员与窑业主是否共同商议过，一定的瓷窑容积究竟应该达到多大的产量，或者是否理性地考虑过瓷窑烧成时的风险概率，借此折算出一个常数，以扣除因烧成风险而造成的损失。至于课税比率《，陶记》虽然没有说明，也未发现相关文献记载。也许，官府会以丈量所得的瓷窑烧成容积，计算出应该到的产量，再按照一定比例征收税额，将会更加合理。

1.2税收的针对性强，规模大

北宋初期景德镇就因瓷业的兴盛而设置监镇，管理税收。通过《陶记》以及《元典章》的记载可知，当局针对瓷业专门制定了详尽的税制和征收办法，这样可促进税收效率的提高。随着产品质量和镇瓷名气提高，市场需求量也相应提高，并不断扩大景德镇的制瓷产业规模。这些情形《陶记》的开篇有所反映。刘新园先生通过考证《宋会要辑稿》和《元典章》等文献，对有关景德镇宋元课税收入内容，说明景德镇在此期间课税地位的不断提升。他指出“按《陶记》提供的数据，南宋时代景德镇每月交纳的杂税与附加税为三一一五多缗以上，一年就至少需要交三万七千余缗。如果把这数字和《宋会要辑稿》中记过的熙宁十年（1077年）景德镇全年的商税三千三百三十余贯相比，南宋时代一年的杂税竟然比北宋全年的商税高十一倍”。而到元代，在有记录的全国设有税务机构的一百七十四个地方，景德镇竟然位列一百七十三位，全年商税达到五百锭以上。其行政地位，也与税收贡献相应得到提升，元代时达到正八级，乃至与饶州路平级。由此看，景德镇通过制瓷业的兴盛带动了市镇经济的不断发展。

1.3杂税过多造成政商关系的紧张

《陶记》记述：“上司限期稍不如约，则牙校踵门以相蠹蚀”；“狱失其校，权官散分，迩来猾商狡侩，无所惮怖”；“土居之吏，牢植不拔，殆有汉人仓库氏之风”。可见《陶记》作者写作之时，景德镇瓷业生产和商业环境比较恶劣，杂税过多，赋税过重，加上官吏催逼，商人不得已逃税避税。显然，官商之间矛盾加深，不利于瓷业生产和商业发展。此外，《陶记》记载“又闻镇之巨商今不如意者十八九，官之利羡乃有倍徙之亏”。作者又记述当地官员经营瓷器的现象极为普遍。宋代官吏俸禄不高，因此政府默许了官员经商的做法。在经济不景气的状况下，官吏经商，与民争利，必然会打击工商业主的积极性，以至于缺乏投资经营的意愿和热情。因此，税收制度稳定、明确与公平，对一段时期内工商业的发展至关重要。

1.4税赋过重造成征收困难

《陶记》记载“予观数十年来官斯者，无不有州家挂欠之籍”。“挂欠之籍”也许来自两方面，一是税收官员不能完成期限内的税收任务，二是拖欠应收而未能足额征收的税款。《陶记》写作时期是一个赋税不断加重，税收制度缺乏合理性和稳定性的时期。从事瓷业的工商业主经营营利空间被压缩，实力较小的经营者可能面临倒闭破产的境地，原有产品质量普遍下降。如此情形，导致更多经营者因赋税沉重而拖欠税款。瓷器品质下降，市场销路不好，就会明显感受到来自其他窑场的竞争压力。以上分析表明，当税收制度处于宽缓、明确与合理的时期，陶瓷产业不仅会蓬勃发展，还能带动城镇经济规模的整体提高。而税收制度缺乏合理性，且税赋沉重时期，则会导致各种阻碍瓷业发展的弊端。

2当代景德镇陶瓷产业的现状

近二十年来，景德镇陶瓷产业可以说正经历一次历史性转折。在这一过程中，景德镇瓷业从计划经济体制转向市场经济体制，从现代工业化生产向传统手工业回归，产业形态发生复杂变化。向传统手工业的回归并不是简单地重复传统，而是具有新时代的鲜明特征。

2.1手工制瓷作坊的涌现

20世纪90年代中期以来，随着国有大型瓷厂的关停，原有国营瓷厂员工立即面临再就业的窘境与方向抉择。一部分人租赁承包原有工厂的部分厂房设施，成立个体私营企业继续生产。而一部分凭借技术、营销经验，因陋就简地开设手工制瓷作坊。经过二十年的前进摸索，如今景德镇拥有众多大小不一的私营手工制瓷作坊。或集中、或散布于城市的各个区域。制瓷业是一个工序繁多，对生产合作有着较高要求的产业。而景德镇正拥有这样的生产经营模式的传统。从原料制备、产品成型、装饰彩绘、烧成、营销等一系列的生产分工，自宋代就已逐渐形成。私营个体作坊由于财力有限，实力单薄，所以无法形成大规模、全产业链于一体的工厂。因此也难以产生强有力的社会效应，进而缺乏当代陶瓷产业的话语权。如何获得话语权，实际上也是提升自身产品知名度和附加值的关键所在。

2.2陶艺家、大师工作室的形成

景德镇明清时期随着商品经济的繁荣，出现过许多极有名气的制瓷艺人，明代浮梁流霞盏昊十九（号壶隐道人）、清代雕瓷艺人刘炳荣，及民国的“珠山八友”为代表的陶瓷名家等。他们开创了景德镇名家创作的传统。如今，陶瓷材料作为一种重要的艺术创作载体和语言，吸引了大批艺术家、陶艺家在景德镇设立工作室。产业转型后，景德镇找到一条也许适合自身发展的途径。由于各个作坊之间分工明确，相互合作，使景德镇成为全国乃至世界上手工制瓷生产条件最为便利的城市，从而吸引了大批来自全国各地以及世界各国爱好陶艺的人士，因此也有“景漂”之称。这些陶瓷艺人的到来，丰富了景德镇陶瓷艺术创作的理念，为其注入了生产活力，使之具有开放性。当然，众多独立的工作室和作坊也为城市带来整体规划管理的难度。此外，对政府的税收征缴工作也是考验。城市发展应是管理者与民众通力合作的结果，作为城市居民的个体经营者和艺术家，如何在取得声名和利益的同时，发挥他们各自的社会影响力，为城市发展做出积极贡献至关重要。

2.3从“硬”到“软”的制瓷产业

以前景德镇只是手工业产品的生产之地。生产者与消费者远隔千里，消费者很少顾及审美体验与制瓷工艺之间的联系。然而，随着交通与服务业的便利，促使越来越多的游客走进景德镇，通过各种方式体验陶瓷文化，丰富个人生活。一批批热爱陶瓷的人来到景德镇进行陶艺制作、研修和交流。景德镇正面临这样的历史机遇，即超越以往只强调手工业生产的技术思维，将制瓷技艺、设计、审美与瓷业习俗相结合，增强城市的文化“软”实力，使源远流长的景德镇制瓷文化传统进一步得到发扬。实现这种设想，则城市基础和文化设施建设还要不断完善。

2.4文化创意产业方兴未艾

景德镇陶瓷产品以艺术礼品瓷为主，其中包括收藏、仿古、陈设及茶具、餐具等瓷器。生产以中小私营企业和个体制瓷业为主，销售也多为民间个体的流通。此种生产经营模式虽然灵活，但难以形成规模化和社会化效应。因此，近些年，景德镇探索建立陶瓷文化创意园，为众多中小私营企业和个体私营业主营造一个集生产、展示和营销的平台。虽然这还在发展当中，但已有很好范例，如“归然”、“乐天”大学生陶瓷文化创意集市的发展经验，都值得研究借鉴。陶瓷文化创意产业应该是一个集知识，生产和营销为一体，并具有一定规模的产业。它不仅服务于当代生活，还能够为城市经济文化发展以及政府财政做出贡献。

3税收制度与当前陶瓷产业的发展

上文关于景德镇宋元时期瓷业课税的分析表明，税收制度与制瓷业发展密切相关。历史上任何时期税收制度对当时瓷业发展都有显著影响。明代匠役制度对民间制瓷业侵扰严重，中官监陶的暴敛，也弊端极大。嘉靖《江西省大志》记载，有些工匠在官窑服役超过二十年不得解脱，还有不少工匠“身服佣役，又纳班银”。显得这些不合理制度妨碍了民间制瓷业的自由发展。清代官窑实行较为宽裕的雇役制，督陶官制度也较明代完善。嘉道以前，民间制瓷业的发展环境较为有利。乾隆时期，裘日修在朱琰《陶说》序言中写到“我国家则慎简朝官，给缗与市肆等，且加厚焉，民乐趋之，仰给于窑者，日数千人，窑户率以此致富”。民国时期，景德镇瓷业在困境中艰难前行，税制同样也是制约发展的突出问题。向焯在《景德镇陶业纪事•瓷器纳税之手续》中指出民国关税“所经之处，无不有税，按其税率，各不相同，大率百分之十以上(江西税章订为值百抽十二)”，因此关税重征对商品自由贸易很不利。此外，“镇瓷纳税，其制以碗、盏三十六只，束以稳草，名曰‘一支’。有单支、双支、四支、六支等名目。其盛以竹篮者，有圆式、扁式之分。单支纳税，约计洋一角有余，其他各支，视此略有出入。竹篮则以高低口径为衡。瓶尊以圾数为准。其纳税时，只论件数多寡，不分瓷质优劣。故其税率与货殖实际上有过与不及之患焉”。显然，只按产品的件数或数量征税，而不考虑产品的实际价值，政府税收则会多征或少征。以上情形说明无论哪个时期，政府税收制度与瓷业发展都紧密相关。中华人民共和国成立以后，随着对私营企业的改造，相继成立了十多家大中型国有陶瓷企业。在社会主义建设初期，它们分别在国计民生方面发挥了不可取代的作用。而随着90年代中期的企业改制与转型，当代景德镇瓷业逐渐呈现出比往任何时期都更加开放、多元的生产格局。改制后，原有计划经济体制下的税收制度不再适用于市场经济体制下的经济特点。因此，与企业改制并行的是国家税收制度的改革调整。国家针对新形势下的经济特点，对企业所得税、个人所得税、营业税和增值税等重要税种都做了新的调整。但是各个地区、各种行业之间的特点千差万别，而且各个地区之间的税收状况和特点也有不同。同样是陶瓷产业集中地区，但产业生产结构不同，其征收方式和结果也必然有别。虽说如此，产业发展水平应该从政府财政税收中得到反映。城市规划建设资金多来自政府财政收入，而陶瓷产业作为景德镇的重要产业，瓷业税收在政府财政中就尤为重要。景德镇陶瓷产业转型后，产业结构形成了自身的特点，使得陶瓷产业的税收一直不能真实反映其活力。因此，政府税收如何在国家税收制度的规定之内，扩大税源，增加财政收入，进而促进景德镇城市的建设和陶瓷产业的蓬勃发展则至关重要。以下对景德镇陶瓷产业税收中的具体环节所存在的相关问题做一简要分析。首先是私营企业的纳税。景德镇陶瓷产业转型以后，国有大中型转变为众多小微型企业以及个体生产经营者。

相对于前者的税收环节，后者显然具有许多不确定因素，大中型企业工业化水平高，原材料加工、人员工资等费用以及企业的年销售额都相对固定，因此其应纳税额较明确、易计算。而景德镇小微型陶瓷企业在生产、销售环节中容易受市场影响而产生波动。如材料和加工费用的变动等。以交纳增值税为例。增值税应纳税额等于当期销项税额减去当期进项税额。小微型企业的生产经营环节常常采取民间个体之间的流通，因此各种进项费用没有增值费发票相冲减。按照正常财务流程计算，其应纳税额就会偏高或过高，面临税额多被征收的风险。企业营业税也十分典型，由于企业经营无法通过正常发票制度得到真实反映，企业所得税的征收则大多根据企业的用工和能耗进行估算。而此种方法很容易导致过征或者少征现象发生。这两种情况是征税方和纳税人都不愿意见到的。就如上文所分析，税赋过重会影响企业资金积累和投资意愿。而一些企业虽有纳税意愿，但不明确的税制存在风险，企业为了自保只能往小里做。如果税制合理，更多企业更愿意通过纳税，获得企业话语权，为自身企业和产品赢得长远利益。其次是个人所得税的征收。国家规定对个人取得的应税所得，征收个人所得税。早在1950年，国家就已经开列“薪给报酬所得税”，但一直没有征收。直到1978年改革开放，才开始针对外籍来华人员开征个人所得税。经过一系列规范调整，1994年国家正式实行个人所得税的征收。由此可见，个人所得税的征收仅有二十年时间。这使得全国范围内，个人对交纳其应税所得的意识不强。除对工薪中高收入人员能够固定征收外，对其他个人所得税的征收都不顺利，因此，会显得税收极不公平。当前景德镇陶瓷产业中，随着个体生产经营者的增多，其中不乏艺术家、大师工作室，但个人所得税的征收仍是困难重重。很多年收入超过起征点12万元的个人缺乏自行申报意愿，使得税收缺乏公平合理性。再加之历史文化的影响以及税收环节不明确、申报手续繁杂都是造成此种现象的原因。据不完全统计，目前在景德镇从事陶瓷绘画创作的约有两万人，这其中不乏国家级和省一级的陶瓷艺术家，这个群体的生产、经营、创作多属于民间个人的流通，因此个人销售所得以及产生的成本、费用都难以准确计算。这种情况下，税收制度规定只能由税务人员进行年度估算，从而为纳税的公平性埋下隐患。各中原因是缺乏明确衡量计算个人应税所得的方法。如陶瓷艺术家在单位、家庭以及参加笔会取得的收入如何区分；对热衷于慈善事业的陶艺家向社会捐赠作品的行为如何减免；对其纳税过程中个人隐私的保护等，都是税务征收过程中需要考虑和解决的问题。第三是税收文化发展的滞后。税收制度研究有“税收遵从”概念，它是指纳税人是否依照税法履行了纳税义务，如果纳税人没有履行或逃避这些义务就是税收不遵从。将政府全年实收税款与应收税款进行比较，前者如果没有达到应收税款总额，那么其差额被看作是税收缺口，凭此可以判断税收遵从的好还是坏。影响“税收遵从”因素中有一个国家的税收文化特征。税收文化是近些年才逐渐形成的一项研究，一些学者还专门针对处于转型期的国家（尤其是俄罗斯）的税收文化的滞后性做了研究。他们指出一个国家的纳税人对依法缴纳税款的态度，历史性地扎根于该国文化特征。长期以来，由于我国受到苏联影响，在计划经济体制下，政府曾一度推行“无税论”思想，加之几千年来集权专制体制下民众的“厌税”意识，所以自觉缴税的文化意识水平还处于不断提高的过程中。提高自觉缴税意识，必须使税收的征缴方和被征缴一方认识到，纳税不仅是法律规定的公民义务，而且更是纳税人依法行使其权利的基础。从经济学中人的“自利”观点看，每个人都不愿纳税。所以只有义务与权利对等，人们才能意识到有必要让渡一部分个人所得，作为政府必要的公共服务性开支，用于城市建设和治理中，并使纳税人拥有监督权、建议权和话语权。这种良性的互动和循环是促进城市发展的必要条件。

4对景德镇陶瓷产业发展中税制改革的初步建议

税制的制定和赋税的具体征收措施，任何时期都是影响工商业发展的重要因素。政府财政收入来源于税收，并制约政府对城市建设和管理的财政投入。90年代中期，景德镇陶瓷产业转型以来，国有大型企业的工业化生产模式逐渐没落，而个体私营企业的传统手工制瓷模式逐渐兴盛。这期间，国家有关企业和个人的税收制度也正处于改革进程中。显然，新税制与税收征缴措施的调整步伐跟不上景德镇陶瓷产业特有模式的发展。即是说，税制与景德镇特有陶瓷生产模式不协调，从而形成政府财政税收不能真实反映陶瓷产业发展的面貌与活力。虽然景德镇陶瓷产业税收与城市发展之间缺乏必然联系，但在一定程度上前者仍是反映景德镇城市发展水平的关键因素之一。随着全国陶瓷产业格局的调整和工业化生产模式的发展，与其他瓷区相比，景德镇陶瓷产业的税收规模很小。加之落后的城市建设，景德镇陶瓷产业势必给人以衰落之感。不过，我们身处景德镇制瓷产业之中，随体验认识的不断深入，又能深切感受到根植于景德镇传统制瓷手工业的魅力和活力。这其中包括景德镇丰富多彩的制瓷技艺和产品种类。正因为如此，我们才会对景德镇瓷业的外在衰落与其内在活力之间的矛盾进行反思。而且我们发现，这对矛盾所形成的陶瓷产业未来发展张力，是最具反思意义的。通过前文对《陶记》税制内容以及景德镇当前陶瓷产业中的税收问题讨论，可以看到：税制简便明确、公平合理、针对性强、易于操作是各时期促进陶瓷产业发展的关键因素。而当前国家税收制度改革的原则也正是“简税制、宽税基、低税率、严征管”。如何改进景德镇陶瓷产业的税收，使之既能促进产业发展，又能增加政府财政收入。我们认为：

1）、结合景德镇目前陶瓷产业的生产经营特点，寻求合理的、简便的税收方法。这与国家税制改革中提出“在统一税政的前提下，赋予地方适当的税政管理权”的观点相符合。

2）、鉴于中小型企业经营灵活、生产规模各不相同等特点，税务部门有必要一是建立中小型企业的信息反馈制度，提高掌握企业生产经营动态信息的能力，便于合理灵活地调节税收；二是采取层级制、定额制方法计税，使税收更加明确。

3）、制定更加具体的、公平的税收政策，以适应个体经营者纳税。如建立个体经营者税务登记册，完善相关个人资料记录，以便根据个人经营特点和背景采取综合分类方法，制定具体税额。

4）、对于大学生创业的经营所得，可采取先纳后返的奖励方式，以培养其依法纳税的公民意识。

5）、严格税收征管制度，同时规范税收款项的使用制度，提高政府税务部门的服务意识。或与相关部门建立资助扶持陶瓷小微企业和个体经营者的系统平台，为纳税人提供保障机制，使税收不仅仅是单向纳税行为。

6）、明确政府征税与纳税人双方在法律上的权利与义务，特别是明确纳税人的权力。对税收有贡献的纳税人，使他们具有一定的话语权，发挥其在公共建设管理方面的社会影响力。《陶记》时代与当代瓷业的税收制度难以同日而语，政治制度、市场环境、产业结构都发生了根本的变化。但是，企业与个人纳税、政府对税收的依赖依然如故。回到《陶记》，一个合理、明确和简便，并能体现双方税收权利与义务的税收制度应该成为税制调整的方向。千百年来，景德镇都以官窑、御窑为主流，在全球通过产品及文化的输出，形成强大的话语权。而当前，一度被政府寄予厚望的大师、名作坊们因税收制度问题造成集体失语，无法形成新的主流文化及话语权，从而造成景德镇的陶瓷产业犹如一盘散沙，群龙无首。因此，应该通过税收制度的改革，让大师、名坊脱颖而出，让一批具有现代经营意识的企业成为当代陶瓷产业的引领者。由点到面、发展成势，并组成商会或联合体，彰显景德镇陶瓷文化创意产业的主流文化，在全球重新掌握陶瓷发展的话语权。

作者：鲍杰军 汪川 单位：景德镇当代官窑研究院