谈个税税制改革中住房贷款利息税前问题

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内容提要:深化税制改革是社会最关心的热点问题，2016年全国两会期间已经明确下一步个税改革是建立分类与综合相结合的个人所得税制度。本文认为，在新分类与综合个税模式下，应设计出与之匹配的费用扣除办法，即应将“房贷抵税”作为“完善税前扣除”的重要组成部分，建立“基本扣除+专项扣除”的费用扣除机制;为了解决房贷利息抵税过程中出现的问题，在借鉴外国经验的同时，应参考我国以前的类似政策，再结合我国的国情，提出具体的确保税收公平的房贷利息抵税实施方案。

关键词:分类与综合个税税制;个税改革;房贷利息抵税

一、文献综述

在计算个人所得税税额时扣除费用很早就在国际的税收征管实践中被运用，将“房贷利息抵税”作为费用扣除项目在国外的研究比较多。DavidLaidler(1969)运用实证分析得出，将房贷利息支出在个税前扣除对提高人们住房的拥有率起着非常大的促进作用。西尔文•融•F－普拉斯切特(1993)认为，如果纳税人要维持收入状况和生活水平，那么在计算个人所得税时，应该把为获得个人所得而付出的成本、费用及引起的相关损失都扣除掉。Toder，E．(2013)研究表明，房贷利息抵税受益最多的是中高收入群体，低收入群体无法受益，可能造成优惠政策上的不公平。国内学者对房贷利息抵税的探讨比较少。陈龙(2011)认为，作为个税费用扣除的范围应该包括教育支出、医疗费用、房贷利息、房租等项目。胡芳(2012)从马斯洛需求理论角度提出，要满足人们安居需求，就要在扣除搬迁费、安置费、房贷利息等项后征收个税。张兴乾(2015)认为，个税作为均衡贫富差距的税种，在减轻家庭经济负担方面可适当增加费用扣除项目，如抚养人口支出、教育支出、房贷支出等。王访华(2011)指出，3500元的费用扣除额只是保证了家庭的基本扣除，而不同家庭的抚养、供养、赡养负担，还有住房贷款利息、医疗费用、教育费用等重要项目，都应该给予合理扣除。综上所述，对于房贷利息抵税扣除项目的研究明显国外要成熟许多，很多研究成果都表明他们已经在具体的实践层面开始了探讨，有很多经验值得我国借鉴。而我国学者对个税分类与综合税制改革研究一般都集中在对个税模式选择、个税征收单位确定、所得税费用扣除范围等方面，对房贷利息抵税只是提及，只将它作为个税生计费用扣除范围的一部分，认同其在税前扣除，大多数学者也非常赞成在新一轮个税改革中引入这一政策。但是并没有对房贷利息抵税真正运用到个税费用扣除项目后会带来怎样的效果和会出现哪些问题以及实施的必备条件等问题进行探讨，更没有提出具体的、可操作性的实施方案。住房贷款利息允许在个税前扣除(以下简称房贷利息抵税)，是指用贷款方式买房的个税纳税人需要支付的按揭贷款利息支出允许在税前作为扣减项。简单地说，就是用贷款买了住房的纳税人，在计算每个月的个税税款时，应纳税所得额可以用工资、薪金等所得减去必要费用之后，还可以继续减去贷款买房需要支付的利息。房贷利息抵税是不是分类综合个税改革的重要内容，能否解决当前房地产出现的问题，都将成为分类综合个税改革方案中急需研究的问题。

二、房贷利息抵税的必要性分析

(一)房贷利息支出加重了纳税人的生活负担，导致个税税负不公平

自1998年住房制度改革至今，房价越来越高，广大居民的住房压力也越来越大。但我国却一直维持着70%以上的高自住房拥有率，这是因为金融机构的按揭贷款在支撑着个人购房支出。高房价、高购房支出、高按揭贷款支出和高房贷利息支出，这就是我国居民面临的重大民生问题。从表1可以看出，在居民生活的前五大日常支出中，房贷支出仅次于食品支出，高居第二位。房贷支出已经成为影响居民生活质量的重大影响因素，加重了家庭的经济负担。房贷利息支出还会导致纳税人个税负担的不公平。既然房贷支出已经成为居民经济负担的重要部分，在分析家庭或个人的可支配收入时，必然要考虑房贷支出的影响。比如有两个纳税人，一个人月收入5500元，另一个人月收入3500元，前者有房贷利息支出2000元，后者没买房。实际经济情况是前者收入多，但两个人的实际可支配收入都是3500元，在没有考虑房贷利息扣除的前提下，前者还要交95元的个人所得税，后者却不用交个人所得税。可见，房贷支出在加重纳税人经济负担的同时，还导致税负的不公平。41

(二)“税前抵扣”是分类综合个税税制改革的重要环节

房贷利息扣除是“税前抵扣”的重要组成部分。个税制度分为分类税制、分类与综合相结合税制和综合税制三种。在没有任何经验的情况下，为使下一步个税改革得以顺利开展，财政部部长楼继伟已明确指出，个税改革的方向是先把分类税制改为综合和分类相结合的税制。这次个税改革不是以往的在前述个税法律上做细微修改，而是在征收模式、实质内容上作根本性变革。个税费用扣除制度作为个人所得税核心制度之一，“税前抵扣”也是综合计征税制的重要组成部分，一直是个税问题研究中非常重要的方面。现行分类个税税制分项费用扣除模式既没有考虑纳税人的个性化需求，更没有充分考虑纳税人的家庭经济负担情况。因此，在新分类与综合个税模式下应设计出与之匹配的费用扣除办法，而完善费用税前抵扣政策是分类与综合个税税制改革的重要环节。以家庭为申报单位进行费用扣除，是国际上实行综合个税税制普遍采用的个税模式。这种模式充分考虑到家庭的收支情况，以及不同家庭的经济负担能力，因此，以家庭为单位进行费用扣除是新分类综合个税税制改革的方向。在个税费用扣除时，应考虑家庭抚养子女、赡养老人以及家庭用于教育、健康医疗、住房等方面的费用支出。从家庭支出负担的角度，应逐步增加专项扣除项目，建立“基本扣除+专项扣除”的费用扣除机制。本文所探讨的“房贷抵税”就是在家庭收入计税时，在费用扣除项目中增加住房按揭贷款利息支出。住房负担是比较重的经济负担，把这些生活必备住房负担、住房按揭贷款利息支出在税前作为专项扣除是完全必要的，“房贷抵税”是“完善税前扣除”的重要组成部分。

(三)房贷利息抵税是房地产供给侧改革、去库存的需要

过去经济的高速增长导致税收的超高增速，已使得各方主体感到赋税沉重，“稳增长”是当前经济发展的重要内容，而楼市对“稳增长”的重要性就不言而喻了。加上这几年经济下行，房产出现大片库存积压的问题，面对楼市库存压力，国家层面一直强调去库存的重要性。一方面，在诸多已经采取或者可能采取的有利住房消费的政策中，有的政策缓不济急，有的政策风险过大，有的政策措针对性不强。通过比较，房贷利息抵税能切实降低购房者贷款成本，这无疑是最直接、最能刺激住房消费且成效快的政策。政府也希望利用这一政策拉动楼市，稳定经济增长。而另一方面，正逢个人所得税改革即将推出的时机，房贷利息抵个税政策就成为突破困境的系列政策中最可能实施的一项。

(四)房贷利息税前抵扣能给纳税人带来实际收益

有必要计算一下这项措施能否给纳税人带来收益，到底能给纳税人省多少钱，真的可以减轻纳税人税收负担吗?以甲乙二人为例，在考虑扣除五险一金、税基的前提下，计算房贷利息抵税前后应缴的个税税款。从表2可以看出，甲乙二人在房贷利息允许税前扣除后确实可以少缴很多税。据业内人士估算，若房贷利息可抵扣个税，则可以节省15%～45%的房贷利息。这意味着纳税人每月实际可支配收入大幅增加，经济负担显著降低。

三、实行房贷利息抵税需要关注的重点问题

(一)房贷利息抵税的范围要做限制

51在现行分类税制下，工薪阶层成为个税的主要群体，他们购买的房子一般是必要的普通住房，而高收入群体购买的多为别墅，房价高、面积大、栋数多。为了避免高收入者在本来收入奇高的情况下还来享受房贷利息抵税的优惠，获得很多的个税抵减额，应对享受抵扣优惠的纳税人群体、房屋类型做限制。

(二)低收入群体会排除在房贷利息抵税受益群体外

若实施房贷利息抵税，中高收入群体是受益最大的。但对低收入群体而言，因收入过低，一方面，这部分人的收入本就在起征点之下，或者刚过起征点，因此，扣不扣房贷利息对他们没有意义。另一方面，更多情况是这部分人经过多年积蓄还无力买房，不存在房贷利息支出，也就自动排除在房贷利息抵税受益群体之外。因此，若实施房贷利息抵税新政策，还要考虑这些无法享受房贷利息抵税优惠群体的反对意见。

(三)房贷利息抵税金额难以确定

由于我国经济发展不均衡，各地房价差距极大，加上收入差距，购房者的支出差距也较大，导致房贷利息支出有多有少，有的月付房贷利息支出高达近万元，有的却只有几百元。那么，是否只要是房贷利息就都允许税前扣除呢?设想如果将月还房贷利息几千元或上万元的支出在税前扣除，则难以保证地方财政收入，这势必给当地财政造成巨大压力。所以，要设置允许扣除的最高限额。另外，房贷利息还有一个特点就是每月的金额都可能是不一样的，而个税是按月来计算的，那么是否每月的房贷利息都要上报给税务机关呢?税务机关是否有足够的人力、精力来应付复杂的新政策带来的额外工作呢?此外，既然房贷利息允许在个税前扣除，那么，纳税人在新政策执行前购买的还没有还完贷款的房屋，购买者已经缴纳的房贷利息可以扣除吗?对房贷利息扣除期限有无限制?这些问题都需要仔细研究。

(四)房贷利息抵税政策还未明确，房屋租金抵扣却成了新的扣除焦点

业界一直热议的是房贷利息应该在个税前扣除，可把房屋租金排除在外。根据有关数据推算，2010年房屋出租比例为21．1%，2015年房屋出租租金规模达1．15万亿元左右，预计到2020年，中国将有0．9亿套被用于租赁市场。如果房贷利息抵税政策不涉及房屋租赁市场，则可能驱使租房者去参与买房，这就可能引起住房市场的躁动。因此，在此次个税改革中，房屋租金问题也值得关注。

四、房贷利息税前扣除的几个错误认识

(一)房贷利息税前扣除并不会导致“劫贫济富”

房贷利息抵税政策的反对者认为，很多低收入者由于达不到起征点，或者由于没有买房而没有房贷支出，根本享受不到该政策的优惠，导致没有买房的人实际缴纳了更多的个税、或是用更多的所缴纳的个税来帮助买房者偿还购房贷款，使得个税税款用于医疗、交通等社会福利方面的支出大大减少，所以房贷利息抵税从本质来看是“劫贫济富”。其实，之所以说个税是工薪税，是因为工资薪金阶层交的税占个税总收入的60%以上，这就意味着个税承担的主体还是那些中高收入者。而这些承担了个税的群体，在日常消费税中却还要负担增值税、消费税等间接税，也就是说，他们其实是被征了两次税，税负沉重。而实行房贷利息抵税，大多数受益者还是这部分群体，其真正的作用还是给“工薪中产阶级”减负。另外，来看一组数据。表3是通过对收入水平不同的买房者购买同一套房屋，计算出房贷利息抵税前后缴纳个税的变化，来说明房贷利息抵税对个税减免额的影响。假如纳税人买了广州90平方米的房屋，共贷款100万元，还款期为30年，在目前商业贷款利率为4．9%的情况下，月还款额应为5307元。从表3可见，收入越高的购房者，实行房贷利息抵税后个税减免额越多，但这只是绝对额，这种情况是由纳税人自身的高收入水平导致的，并不是房贷利息抵税造成的。更应看相对值的税收减缴比率，表3说明收入水平越低的纳税人反而比收入水平高的纳税人获得更多的税收减缴比率。所以，房贷利息税前扣除并不会导致“劫贫济富”。

(二)房贷利息税前扣除并不会导致地方政府财政收入的减少

我国的税制结构中作为直接税代表的个人所得税大概只在5%左右，房贷利息抵税肯定会减少地方财政收入，但其影响并不突出。而且房贷抵税政策一旦执行，应该会增强纳税人买房需求，刺激房地产经济复苏，从而使地方土地市场回暖，进而增加土地出让金收入;另外，也会间接刺激房地产相关产业的发展，因而政府可从其他行业经济增长中获得收入补偿;还可引致与购房相关的房产税、印花税、城镇土地使用税等其他税费的增加，这不但可大大弥补新政策造成的个税收入减少，而且这一系列的新政效应会给当地财政收入带来可持续增加。

五、住房贷款利息税前扣除政策实施的条件分析

(一)有可供借鉴的国际房贷利息抵税的成熟经验

在西方，有不少国家就采用了房贷利息税前抵个税的政策，美国的这项政策是比较成熟的。首先，美国对房贷利息抵税进行了很多限制，比如扣除金额有最高上限，还对享受抵扣房屋的数量进行了规定，最多只能有两套房子享受优惠。其次，美国还在个税制度中明确，只有住房贷款的利息才可以扣除，而住房的租金是不可以在税前扣除的。第三，美国该政策还照顾了低收入者，对没有住房的纳税人每年给予一定金额的扣除。这些做法都值得我国学习和借鉴。

(二)国内也曾实行过类似房贷利息抵税的政策，可提供一些参考

多年前，我国已实行过类似房贷利息抵税这样的政策。为应对当时的金融危机，上海在1998年到2003年间执行过5年买房或差价换房可直接抵扣个税的政策;天津在1999年就执行过住房公积金贷款利息免征个人所得税的政策;重庆也在2008年规定“在重庆首次购买住房并以按揭方式支付的，其按揭贷款本息，可抵扣产权人缴纳的个人所得税地方留成部分。”重庆市实施的政策几乎和本文探讨的房贷利息抵个税相当接近了。不管国内当时实施这些政策的效果是好是坏，都可以为现在的个税改革提供一些经验和教训。

(三)已有的相关制度和政策为房贷利息税前抵扣奠定了制度基础

2015年3月我国不动产登记制度出台，这为我国税务机关掌握个人财产收入奠定了基础;2016年基于城乡二元结构的户籍制度有了重大改变，逐步形成了统一的城乡户籍制度，“人户合一”的新型户籍制度为确定家庭收入奠定了制度基础;二套住房认定程序的规范化和制度化，表明房贷利息抵税的个税改革时间基本成熟。

(四)现代信息技术的普及为房贷利息税前抵扣提供了技术基础

信息技术迅猛发展，计算机技术、大数据、云计算已经逐渐运用到生活的各个方面。2009年国税总局就着手将个人所得税信息数据联网，2012年全国地方税务系统个人信息的联网工作全面启动。工商管理部门、企业以及银行等机构各个部门的网站都已经建立完毕，甚至最基层的街道部门都有自己独立的门户网站。信息技术的发展不仅为税务机关掌握个人收入、房产信息提供了方便，也为个税房贷信息抵税奠定了技术基础。

六、住房贷款利息税前扣除方案设计思路

从上面的分析可知，房贷利息抵税政策利大于弊，但实际政策实施效果如何，往往与政策具体的细节设计有密切关系。新分类综合个税税制改革背景下，规范住房贷款利息支出在个税税前扣除的思路如下:

(一)选择好房贷利息抵税政策出台的时机

个税改革的背景已经确定，因此主要考虑该政策对房产市场的影响。房贷利息抵税或多或少总会对房地产市场带来一些刺激，所以实施该政策的时机一定要结合房地产市场情况。如果在房地产市场火爆的时候推出，势必会刺激楼市更加兴奋，造成房价节节攀升;如果在房地产市场低迷的时候推出，效果也可能大打折扣。目前，房地产市场处于经过一段时间的休整后刚刚启动的状态，三四线城市住房库存大量积压的情况下，也许正是推出该政策的大好时机。

(二)确定房贷利息抵税政策实施的目标

任何公共政策出台都有明确的实施目标，而且必须围绕这个目标来设计具体的实施方案，房贷利息抵税政策也不例外。上文分析了房贷利息抵税政策是个税费用扣除里面的一个重要部分，而新分类综合个税税制改革是要建立一个全新的费用扣除标准，要考虑购房者子女教育、老人赡养、住房贷款利息等因素，考虑不同家庭的经济负担，从而减少税负不公平的现象。因此，房贷利息抵税政策的最重要的目标应该是保证税负的公平。在设计该政策具体执行方案时，就要确保税负公平。上文分析认为，房贷利息抵税政策实施将很多低收入者排除在外，这对他们是不公平的，虽然房贷利息抵税政策的实施不可能保证绝对的公平，更不可能对不同状况的纳税人区别对待，但是一定要着重减少最突出的不公平现象。

(三)设计出切实可行的具体房贷利息抵税方案

1．对享受房贷利息抵税政策的购房者作出限制。房贷利息抵税政策真正用意旨在给负担个税的工薪阶层减税，超高收入群体如果也可以享受抵税优惠，他们可得到一笔丰厚的个税抵免，这就显得不公平。所以，应对超高收入群体作出限制。比如，规定个人收入达到某个限额时，收入越高，其享受到的房贷利息扣除额将越少，以此来防止超高收入者获得更大的个税扣减额。2．对享受房贷利息抵税政策的住房作出限制。为确保政策实施不至于劫贫济富，住房应该具备以下条件:首先，住房的价格方面。为避免购买别墅等豪宅的购房者也享受该政策优惠，可以规定超过某一价格的住房，不管购房者住房贷款比例是多少，都不能进行房贷利息抵税。其次，住房的面积大小方面。应规定购买超过某一面积的毫宅的购房者不具备税前抵扣的资格。第三，住房的套数方面。有些购房者把房产当作投资，拥有数套房，这数套房不应都享受房贷利息抵税政策优惠。应只允许购房者购买的首套住房的贷款利息在个税前扣除。如果纳税人第一套住房的价格和面积就超过了政策规定的标准，则必须按照普通住宅的标准进行房贷利息扣除。3．对享受政策的按揭购房的扣除期限和扣除利息的数额作出限制。首先，关于新政策之前购买的81房屋的房贷利息扣除。既然是按揭贷款买的住房，而且还是处于还贷期间的住房，理所当然应该享受新政策。但是每套住房按揭的时间长短都是不一样的，因此应规定一个扣除期限，比如，自拥有关权之日起，最多抵扣15年，按月平均房贷利息进行扣除。其次，还要对每月扣除的利息最高数额进行限制。房价不同，每月还贷利息支出也不同。为不至于过分减少财政收入，应该结合当时的经济发展水平，限定一个最高的税前允许扣除的限额。4．对享受不到房贷利息抵税的低收入群体制定其他补偿措施。低收入者被排除在房贷利息抵税政策之外是个税改革中必须解决的不公平问题。因此，在积极推广房贷利息抵税政策的同时，必须考虑对低收入群体采取其他的补偿措施。比如，给予其优先购买廉租房、经济适应房的权利，还可给予其低收入者租房补贴，也可对其进行购房补助等。通过这些措施让低收入人群因不能享受房贷利息抵税而损失的福利得到补偿，以便让更多的人享受到该政策的红利。5．制定合理的房贷利息抵税申请流程。将房贷利息抵税确定为专项扣除项目，执行流程可按照目前实行的增值税发票抵扣的做法。首先，纳税人提交住房贷款材料给所在单位，单位确定贷款员工总人数。其次，单位在代扣代缴个人所得税时，在扣除基本的个税免征额外，再扣除房贷利息。为实行方便，单位代扣代缴时，房贷利息扣除数应取月平均数，但不能超过政策制定的最高限额。最后，到了年末，再由职工进行自行申报，多退少补。

(四)库存高企城市可先实施房贷利息抵税

房贷利息抵税政策涉及的群体广泛，为保证该政策的顺利开展及具有可持续性，可采用“先做试点、分步改革、稳步推进”的改革思路。可选择目前房地产库存高的城市进行试点，取得经验后再向全国推广。

(五)积极搭建房产系统与税务系统的信息共享平台

房贷利息抵税的一个难点是房贷利息支出上报的准确性，有一些纳税人总会想方设法虚报利息数额，这就会影响新政策的实施效果。如果房产系统和税务系统信息能够对接，建一个关系平台则可解决此问题，一种做法是房产系统自动将纳税人每月的房贷利息支出传给税务系统，税务系统自动汇总、比对纳税人上报的数据;另一种做法是，房产系统给税务系统一个入口，或者放权给税务系统，让税务系统能够在需要的时候方便地查询纳税人利息支出，这样就能最大程度地防止纳税人在利息数额上造假。

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作者:张奕 单位:罗定职业技术学院