水资源税制度完善研究

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摘要：近年来，中国在水资源税方面的探索已经迈出了重要一步，对于水资源税的改革也取得了不俗的成果，但同时在改革过程中也显现出了我国水资源税制度还存在的一些不足之处，解决这些不足能够直接促进我国水资源税制度的完善。

关键词：水资源税；税制改革；制度完善

一、我国水资源税的改革的现状

在我国决定对水资源税进行改革后，水资源需求量大但水资源十分匮乏的河北省被国家税务总局在2016年5月通过《财政部国家税务总局关于全面推进资源税改革的通知》确定为实行水资源税改革的第一个试点，并开始在河北省征收水资源税。①在对河北省实行了为期一年多的考察与研究的基础上，2017年的11月份，财政部、国家税务总局、水利部联合印发《扩大水资源税改革试点实施办法》，把水资源税改革的试点从一个扩大为十个，即新增北京、天津、山西、内蒙古、山东、河南、四川、陕西、宁夏9个省市自治区为改革试点。②改革试点的扩大所也象征着我国水资源税的改革开始进入改革的“深水区”。随着《中华人民共和国资源税法》（以下简称《资源税法》）的出台，在14条中对水资源税做出了规定，该条款也明确表明了我国将继续推行水资源税的改革，这也体现了我国的水资源税制度还不够完善。也正是因为我国水资源税制度不够完善，所以我国目前还没有把水资源税的征收在全国推行开来。

二、我国水资源税制度在改革中显露出的不足之处

（一）水资源税的法治程度不高我国关于水资源以及水资源税的相关规定主要体现在以下法律行政法规中：《资源税法》、《中华人民共和国水法》（以下简称《水法》）、《中华人民共和国矿产资源法》（以下简称《矿产资源法》）、《取水许可和水资源税征收管理条例》、《矿产资源法实施细则》、《财政部国家税务总局关于全面推进资源税改革的通知》与《水资源税改革试点暂行办法》以及《扩大水资源税改革试点实施办法》等。从《资源税法》的第十四条以及《水法》的第二条的规定我们可以知道，我国水资源税之中的水资源包括了“地表水”和“地下水”，而纳税的主体则包括了使用和开发地表水以及地下水的个人和单位。从《矿产资源法实施细则》的第四十四条我们可以知道，在涉及地下水资源的勘察问题时，《矿产资源法》以及《矿产资源法实施细则》都可以被适用，而水资源的开发、利用、保护则适用《水法》以及相关行政法规。③从这三部法律中我们可以发现，虽然对水资源做出了规定，但却没有一个明确的界定，比如对于地下水和地表水就没有一个明确的定义。同样，对于水资源税也没有一个明确地规定了，虽然在最新通过的《资源税法》有了水资源税的规定，但也只是在十四条中指出了水资源税征收的一些宏观规定，既不够明确也没有点明征收依据，这所导致的直接后果就是：“仅以暂行办法或实施办法等形式对水资源税改革进行指导。因此，水资源税的法治程度不高。”由于水资源税的法治程度不高，就使得水资源税在现实的执行过程中就显得执行刚性不足。

（二）水资源税征管体系的效率较低首先，在纳税人进行纳税申报和税款缴纳时。由于水资源税的申报程序繁多以及目前水资源税存在异地征管的情形，这就导致了税务机关征税效率不高。其次，满足水资源税征收的相关配套制度还不够完善以及对使用水资源的计量体系还不够健全。相关配套制度还不够完善使得征收水资源税的税基标准确定难度大，从而增加了水资源税的征收难度。而计量体系的不健全主要体现在对不同行业的用水没能够设置好与之相匹配的计量方式，甚至在有的行业中还无法对其用水量进行合理的计量，比如农业用水和采矿排水，计量体系的不健全也容易导致不合理的征税。最后，在进行水资源税的征收工作时，各个部门之间的协调工作还需要进行改进。和普通税种不同的是，对于水资源税的征收工作会涉及的部门较多，因而在征税工作中对于各个部门之间的协作程度要求较高，特别是税务、水利以及环境资源三个部门。但从目前各试点中的实施情况来看，各个部门之间长期有效的征税合作模式与监管模式仍未建立起来。

（三）税收分享机制不利于水资源税的长期发展对于水资源税的归属问题，主要规定在财政部、国家税务总局的《关于全面推进资源税改革的通知》（以下简称《通知》）与《扩大水资源税改革试点实施办法》（以下简称《办法》）中。通过《通知》以及《办法》的相关规定我们可以知道，目前对于试点所征收的水资源税全部归属于试点省份。为了鼓励地方推进水资源税的改革将全部的水资源税的税款交由试点省份，从目前来说，是符合实际情况的，但从长远来看，这种分享机制也存在有很大弊端。一是“会影响到中央享有的水资源管理事权的有效实施。”二是会影响到全国范围内的生态文明建设的推进。中央和地方对于全国范围内的水资源的开发和利用都享有事权同时具有支出责任，而对于水资源开发和利用工作的进展需要大量物力和财力，征收水资源税的目的之一就在于促进资源节约以及生态环境的建设，如果长期将所征收的税款由地方专享的话，势必会对此产生不利影响。

三、完善我国水资源税制度的建议

（一）修订相关法律法规增强水资源税的法治程度首先，对《水法》中有关内容进行修订，明确规定取消水资源费，开征水资源税，并在《矿产资源法》中对水资源做出明确的界定，理清地下水和地表水的判断标准，在《资源税法》中明确水资源税征收的依据以及对于征收制度的安排。这是做到水资源税有法可依的重要一步，能直接改变水资源税征收依据不明确的问题，同时将征收的依据以及制度安排以法律的形式加以规定更能够直接显示出我国对于水资源税征收的重视程度，由于法律的效力等级要比行政条例规章的效力等级要高，因而也能直接增强水资源税执行的刚性，为水资源税的实施打下坚实的法治基础。其次，通过进一步的司法解释或者专门出台相关的水资源税执行的法规将水资源税涉及比如水资源的开发者、使用者、水资源税的征税主体与纳税人等主体所享有的权利义务做出明确的规定，以保障水资源税执行的刚性。最后，为了使水资源税在全面推行的过程中能够有足够的法治保障，所以还应该进一步的对各部法律的实施细则、管理条例等具体保障水资源税实施的规章制度进行相应的修改。

（二）进一步改进水资源税的征管体系水资源税的征收和管理是水资源费改税政策顺利实施的关键，应以地方税务部门为主，水行政主管部门和纳税人的积极合作联合组构。因此，完善税务征管体系可以从以下几方面进行：首先，简化纳税申报程序。简化纳税申报程序要通过对水资源税的征收进行专业化的管理来进行解决，根据纳税人的经营特点来对税务部门内部的征管资源进行优化，使之能够做到针对性的纳税服务，从而减少申报过程中的不必要程序。同时对于纳税人进行税款缴纳的地点可以明确规定纳税人的纳税地点为营业地而非使用水资源的水资源所在地，避免水资源税异地征管提高水资源税征收效率。其次，改进水资源税征收相关的配套制度，推进水资源计量体系的建设。对于水资源税征管的配套制度的完善可以分两步走，一是对于各个地区省份的相关部门如果能通过内部协调的方式解决，则可以采取出台相关的专项管理办法的方式进行。二是，如果地方无法解决，则应当及时的上报上级主管部门，通过国家层面对相关问题进行进一步深入的调查研究来进行相关工作的安排。对于用水计量体系的建设，要因地制宜并且根据不同行业的用水特点来进行相应的建设，对不同类型水资源的使用人采取不同的计量制度，以解决计量难的问题。最后，加强各地区、各部门的协调联动机制，增强信息的共享共用，建立长期有效的合作与监管模式。明确水利与税务各部门的职责，通过合理的分工与协作，把水资源税的基础性的管理工作交由水利部门，税款的征管工作则由税务部门履行。同时通过利用现代信息科技，形成及时有效的信息共享交流促进水资源税的征管水平的提升。

（三）改进水资源税的税收分享机制通过改进水资源税的分享机制，使得中央财政和地方财政关于水资源税税款的收入达到平衡合理的机制。只有这样才能更好地发挥水资源税的调控作用，使得区域之间的水资源分布不均匀而引发的矛盾的到切实的解决。由于中央和地方对于水资源的管理都有一定的事权以及相应的支出责任，所以在今后水资源税的继续改革与全国推行的过程中应当将其确定为共享税，即对水资源税所征收的税款由中央财政和地方财政共同分享，为了更好地调动地方对于水资源税改革与将来推行的积极性，分享的比例可以适当地向地方进行倾斜。

作者：穆林鹏 单位：贵州民族大学