农业水资源税改革若干思考探析

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摘要:随着我国农业用水供需矛盾的不断加剧，实现农业用水的节约利用和可持续开发具有重要意义。农业水资源“费改税”的实施为发挥资源税经济杠杆作用提供了契机。但由于农业部门的特殊性，农业水资源税改革在纳税主体认定、用水计量、定额及税率核准、征收管理等方面仍存在难点。未来随着农业水资源税改革的不断推进，需要通过多途径开展主体认定，建立双额阶梯，探索税率动态调整，发挥农民自主治理，实现水资源税的有效管理。

关键词:农业水资源税；功能定位；问题分析；对策建议

一、引言

我国是一个人均水资源严重短缺的国家，近年来随着经济社会发展的需要，水资源短缺问题已成为制约我国可持续发展的瓶颈。因此我国急需调整资源管理政策以促进水资源节约利用和生态环境保护。2016年，财政部、国家税务总局、水利部联合《水资源税改革试点暂行办法》，以河北省作为全国首个试点率先开展水资源费改税工作。2017年中央进一步扩大试点范围，将北京等9个省(市)纳入第二批水资源费改税试点地区。2019年开始施行的《中华人民共和国资源税法》明确规定对取用地表水和地下水的单位和个人试点征收水资源税。水资源“费改税”试点以来，各地在实践探索中取得了一定的经验，征收水资源税对规范社会取用水行为的杠杆作用也在逐步显现，其中城镇生活、工矿企业等非农部门由于具有较好的水资源费征收工作基础，税改工作开展相对容易，农业部门由于涉及面广、工作量大，是整个水资源税改革中操作难度最大的领域。而农业作为我国最主要的用水部门，也是基础性产业和国民经济的薄弱环节，水资源供需矛盾尤为突出。因此，当前急需深化水资源费改税在农业领域的改革，科学设计农业水资源税的征收制度，合理确定农业水资源税率及征缴方式，发挥好税收调控作用，促进农业用水的节约使用和可持续开发利用。

二、农业水资源“费改税”功能定位

水资源费作为一种行政性收费，由县级以上地方水行政主管部门征收，但由于基层水政执法力量相对薄弱，执行保障措施较为单一，其征收的强制性较弱，使农业用水超采、浪费严重等社会效用损失无法体现在用水价格之中，难以发挥其矫正负外部性的作用。水资源税的制定和征收有明确的法律文件依据，且征收主要由各级税务机关执行，具有法律强制性和征收监管严格性等特征，相较于水资源费，其刚性约束较强，具有更好的稳定性，能够将农业生产用水中的外部成本有效内部化。作为资源管理的重要政策工具，农业水资源税功能定位主要体现在以下几个方面:

(一)提高用水效率长期以来，由于农业生产的特殊性和粮食安全问题，用水价格制定主要考虑工程供水成本因素和农户承受能力，一直处于较低的水平，农民缺乏节水意识和动力。水资源费作为一种资源成本是水价的重要补充，用以体现资源稀缺性和调节供求关系，但由于在实际中存在征收困难，则无法有效发挥其杠杆作用。通过征收农业水资源税，可以实现税收与资源价格的联动，将资源价格和税收结合，充分反映资源的稀缺性和资源价格的变动。农业水资源税可以引导农民转变农业生产用水方式，减少不必要的水资源浪费来维持农业生产收益，有利于农民增强节水意识和动力。

(二)调整用水结构农业用水结构不合理也是制约当前我国农业水资源可持续利用的重要因素之一。近年来，在我国北方地区存在严重的地下水超采现象，引发了地面沉降等一系列生态环境问题。这其中又以农业为最主要地下水开采部门，以华北平原为例，农业地下水用量占地下水总用量的79%。通过对地表水和地下水税额的差异设计，以及提高严重超采地区地下水税额标准，可以调节地表水和地下水不合理的用水比例，实现对地下水开采的抑制，鼓励其增加地表水使用量，从而优化农业用水结构。目前，绝大部分地区在制定各行业税额标准时均对地表水和地下水进行了区分，在农业生产领域，地下水税额平均达到地表水的2倍(表1)。

(三)优化种植结构种植结构需适应地区水资源禀赋条件，对于水资源稀缺和地下水超采地区，不适宜大面积种植耗水量大的作物。以河北省为例，近年来农业地下水大量超采与其种植结构高度相关，作为全国13个粮食主产区之一，河北地区最主要的粮食作物小麦是典型的高耗水作物。且小麦灌溉季节集中在旱季，地表水供应不足，农户不得不大量开采地下水以保证灌溉。水资源税带来农业用水成本的变化，相较而言会更多地影响高耗水作物的生产利润，农户有动力转向种植低耗水作物以寻求更高的利润。此外，在确保粮食安全底线前提下还可以通过不同作物的差异化征收，对高耗水作物设置更高税额，进而影响农民对种植作物的选择，有利于优化配置区域作物种植结构。

三、当前农业水资源税征收中存在的问题

(一)纳税主体认定难农业具有分布范围广泛且分散的特点，因而相较于城市居民用水和工业用水户而言，农业水资源税的纳税主体认定更为复杂。此外，由于纳税主体认定往往依据于终端取水设施，但在现实农业灌溉中由于经济成本和土地细碎化等因素的制约，常常存在多个农户共同使用若干终端取水设施的情况，且农户用水用途和来源也会随着土地流转、种植结构调整以及气候变化等因素发生动态变化，导致纳税主体缺乏稳定性，核实纳税主体工作量过于庞大。

(二)用水核定不精准现行水资源税采取从量计征的征收方式，决定了计量取用水量的重要性。当前农业生产用水实现精准核定仍存在不少困难，一方面，地表水灌区当前大多仅能实现渠首计量，斗口的计量方式和精准度各不相同。另一方面，对于不具备取水计量条件的地区，特别是使用地下水地区，由于机井安装水表等取水计量设施建设和维护成本较高，做到大范围普及存在一定难度，而“以电折水”的方式由于受机井深度、设备功率等多因素影响存在差异，目前尚不能实现十分精准，农民对统一的折算系数认可度不高。

(三)定额、税率标准不合理目前农业水资源税主要针对超出定额用水部分进行征收，但试点地区普遍存在用水定额偏高的问题，导致农业用水纳税比例过低，影响水资源税政策效应的有效发挥。此外，定额划分笼统，不能体现农业部门不同行业、甚至不同作物品种对水资源需求的差异，也会导致在实际管理中农民对税收政策合理性产生质疑。关于超额用水税收标准，当前各试点地区最高仅按0.2元/m3征收，远低于其他行业的征收标准，难以实现促进用水效率提高和保护水环境的政策目标，同时过低的税额标准不能准确反映水资源的稀缺性，还会影响农户对水资源紧缺程度的正确认识，不利于农户形成良好的节水意识。

(四)征收管理难度大农村居民具有居住分散和文化程度相对较低的特征，这给税收征缴带来困难。一方面，农民对征收农业水资源税了解和认可程度较低，具有一定抵触情绪，且学习纳税申报能力较差，难以独立完成个人报税。若完全由税收部门进行强制征缴，过于繁杂的征收工作量将会大大推升管理成本。另一方面，长久以来，农村在灌溉用水管理方面常常与社会网络和非正式规则挂钩，具有复杂性，很难完全厘清农村用水关系，统一、固化的税收管理机制也无法全面适应农村灌溉管理工作。

四、对策与建议

(一)分类明确纳税主体，逐步推进用水计量鉴于农业生产用水户数量多、分布分散、用水结构复杂、计量设施不完善等情况，对纳税主体的认定应充分考虑灌溉管理特征，在具体实践中，对于取用地表水用于农业生产的，可依据末级渠系管理人进行认定，无取水管理人地区认定灌区管理机构为纳税人。对取用地下水且装有计量设施的，以终端计量取用水户为纳税人;未安装计量设施的，以向供电公司计量缴费的单位或管理人为纳税人。要大力推进用水计量设施的建设力度，只有保证取用水计量设施普遍安装，才能使从量计征的征收办法落到实处，减少征纳双方的矛盾，提高税收征收管理的效率。对仍不具备普及安装条件地区，优先对规模农户、家庭农场、合作社等新型经营组织进行计量设施安装，逐步推进分散农户集约化管理。组织开展大范围典型灌区、典型机井折算系数的测定，完善以时定水、以电折水等计量方式。同时还要鼓励各地因地制宜，结合地区特征探索其他可操作的计量方式。

(二)建立“双额”阶梯对超额农业用水征收水资源税实质上是一种惩罚机制，而征收农业水资源税的主要目的在于促进水资源的节约利用和合理开发，其调控意义大于税收收入。因此可以逐步探索易于操作、农户普遍接受的节水税收奖励机制，实现水资源税的奖惩并行。建议在试点地区推行水权额度和用水定额“双额”阶梯制度。水权额度由地区可用水资源总量、产业结构和土地规模决定，体现地区水资源禀赋条件。用水定额则体现作物生长需要用水的客观规律，要摸清农业生产用水状况，给出分区域、分规模、分作物、分经营类别的定额标准体系。同时为促进水资源税收政策的发挥，可以考虑在合理区间范围内从低制定用水定额标准。在实践中，对实际用水量低于水权额度的农户，可以通过剩余水权回购或税费优惠的方式进行奖励。用水量高于水权额度但低于定额按平价征收水费，超出定额部分则加征水资源税，从而提高农户主动节水的意识和积极性。

(三)积极探索农业水资源税征收标准动态调整农业水资源税额的设定涉及资源使用调节和总体农业政策导向。建议在农业生产承受能力、保障基本生产的前提下，逐步提高征收标准，以切实发挥水资源税的政策效应。同时，标准的制定还必须统筹考量地区经济发展阶段和水资源条件的变化，积极探索动态调整机制，建立征收标准与经济发展、资源稀缺性、气候条件、节水目标变化的联动。一是要结合地区农业部门的经济发展水平、农业结构调整目标的动态调整征收标准，对需要调减的高耗水作物逐步提高征收标准，适应农业部门总体发展目标。二是根据降水量季节、年际分布差异进行动态调整，在枯水年适时降低征税标准缓解农民用水压力，体现水资源丰歉差异变化。三是根据调节效果进行动态调整，对节水灌溉改造较好、满足用水平衡的地区可适当降低征收标准，对节水灌溉推广较慢、持续超采地区则考虑进一步提升标准。

(四)创新管理方式，鼓励农民自主治理税务部门应避免“大包大揽”的管理方式，要发挥自治组织在村一级水资源管理分配中的主导作用，赋予其充分自主权。在长久的灌溉实践中，村集体内部往往形成了普遍认可、具有约束力的水资源管理非正式规则，要尊重村集体内部水资源自主治理运转机制，调动村庄和村民的主体能动性和积极性。可以逐步对农民用水协会等组织开展税务认证，通过制度化的方式赋予合理性，依托用水自治组织同农业用水户建立广泛联系，鼓励由用水自治组织配合开展税务宣讲、申税培训和代征缴税费工作，在村级层面实现水资源税有效管理，提升税务管理工作效率。

作者：刘维哲 王西琴 单位：中国人民大学农业与农村发展学院