污水处理厂财务核算及税收政策研究
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摘要：为推进污水处理行业的市场化和产业化发展，我国政府出台了一系列法规政策，BOT模式下的城市污水处理厂大量兴建，相关理论研究和实践探索受此影响也大量涌现。基于此，本文将简单介绍对城市污水处理厂采用BOT模式的综合认知，并深入探讨基于BOT模式的城市污水处理厂财务核算方式、基于BOT模式的城市污水处理厂税收政策研究，希望研究内容能够给相关从业人员以启发。
关键词：城市污水处理厂；BOT模式；财务核算；税收政策
为满足资源节约型、环境友好型社会的建设需要，我国对污水处理行业的税收优惠力度向来较大，如所得税“三免三减半”优惠政策、增值税“即征即退70%”等优惠政策，这类新型税收优化政策的出台对BOT模式城市污水处理厂项目带来的影响较为深远。为适应税收政策等方面的变革，正是本文围绕BOT模式下城市污水处理厂财务核算及税收政策开展具体研究的原因所在。
一、对城市污水处理厂采用BOT模式的综合认知
所谓BOT，指的是Build-operate-transfer，即“建设-经营-转让”，该模式正式提出于1984年，在我国BOT模式也被称作“特许权融资方式”。对于城市污水处理厂采用BOT模式来说，可以将其理解为地方政府或国家通过特许权协议，将一个基础产业项目、公共基础设施（城市污水处理厂）特许权授予承包商，允许承包商在特许期内的设计、建设、融资、运营、维护，以及偿还债务、回收成本、赚取利润，项目在特许期结束后需要由承包商向签约方的政府部门无偿移交签所有权。可见，BOT模式实质上指私营机构参与国家公共基础设施项目，项目资源、利益、风险可基于互利互惠基础实现优化分配，依托这种融资方式，承包商与政府即可对基础设施项目经营开展特殊运作。一般来说，BOT模式具备四方面特点，包括风险分担分散化、参与主体多元化、投资回报周期长、特许经营，而对于应用BOT模式较为成熟的城市污水处理厂来说，其同时还具备明确且持续的投资回报机制、地区的自然垄断性等特点，由于付费主体明确且不存在跨区域政府协调，城市污水处理厂采用BOT模式大多能够实现自负盈亏、自我发展的良性循环，在操作顺畅性、可持续性方面优势明显[1]。
二、基于BOT模式的城市污水处理厂财务核算方式分析
（一）BOT模式下财务核算的特殊之处受自身特点影响，BOT模式下财务核算存在较高的特殊性。结合《关于调整和完善固定资产投资项目资本金制度的通知》中的相关规定可以了解到，需存在不低于35%总投资的固定资产投资项目注册资金，因此城市污水处理厂在BOT模式下的财务核算需重点关注注册资金，《公司法》的相关规定也需要同时遵循。对于现金收入的项目来说，应收款项一般不存在，现金的管理属于流动资产管理的重点，这一管理的关键在于如何实现城市污水处理厂的资金高效利用。此外，不同于一般企业的专有技术和商标权，BOT模式城市污水处理厂的无形资产为收费经营权，这种情况下投资建造的污水处理设施项应属于BOT模式城市污水处理厂的无形资产[2]。
（二）污水处理厂投入建设、实际运营、移交转让阶段的财务核算在投入建设阶段，基于现行会计准则对无形资产的相关规定，需关注无形资产的可辨认性标准，结合这类规定，项目的投入建设阶段的财务核算应注意污水处理设施项的入账，不应将其作为固定资产入账，而是需要作为城市污水处理厂的无形资产入账。对于建设阶段投入建设的项目，应在在建工程中核算资产，验收竣工后方可将其转入无形资产，随后开展针对性核算，资产明细台账的科学设置也需要得到重视，由此即可开展更为安全的资产管理。收费权的摊销同样属于无形资产管理的重点，结合相关规定可以了解到，从开始使用之日起，无形资产需要在有效使用期限内平均摊入制造费用。而对于属于经营性资产的污水处理收费来说，其相较于常见的无形资产收费存在一定差异，合同约定期限严格，这种情况下的摊销同样需遵循经营期限开展，特许合同约定在污水处理厂财务核算中的重要性可见一斑。在实际运营阶段，项目需关注属于特许经营的污水处理，并认识到这一阶段财务核算实质上属于核算城市污水受托加工业务。基于现行企业会计制度的相关要求，通过对账务管理体系的建设，BOT模式城市污水处理厂需结合BOT合约在财政行政事业预算中引入污水处理费收入，且由财政委托自来水公司征收，结合实际污水处理量，污水处理厂可最终将其拨入项目承建企业。围绕现行企业会计的相关规定开展分析可以发现，BOT模式城市污水处理厂需要将电力费用、人员费用、生产药剂、污泥处置费等作为生产成本核算，主营业务成本需按月结转并摊销无形资产（特许经营权形成），并按照制造费用进行针对性核算。生产成本、财务费用、管理费用的正确核算属于项目实际运营阶段的财务核算重点，以此对其经营成果、债权、债务、资产进行正确核算，即可保证财务核算更好发挥应有作用[3]。在移交转让阶段，该阶段项目无需开展特别的财务核算，这是由于投资人在该阶段未将确认为固定资产的项目及附属设备入账，对于特许经营期内的无形资产来说，存在摊销完毕的相关特许权，同时存在处于良好技术状态的项目附属设施及设备维护。对于增减的一些设备，增减设备的具体属性需要得到关注，可将其按照是否处于移交范围进行分类，范围外的可按照固定资产或存货进行核算，范围内的需要围绕无形资产账面价值、设备使用寿命开展针对性的“无形资产减值”核算，还应基于“长期待摊费用”或“为维持特许经营权而发生的必要支出”进行设备的增加、更新、维修核算。此外，该阶段还需要做到具体问题的具体分析，以此重点关注投入资金的回收和实际情况。
三、基于BOT模式的城市污水处理厂税收政策研究
（一）基于BOT模式的污水处理厂所得税“三免三减半”优惠政策适用分析对于国家重点公共设施项目，我国政府提供了“三免三减半”的优惠政策，即“取得经营收入的第一年至第三年可免交企业所得税，第四年至第六年减半征收”。新《企业所得税法》规定提出节能节水、环境保护项目所得可减征、免征企业所得税，而结合2018年修订的《企业所得税优惠政策事项办理办法》可以了解到，其第四条提出“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的企业享受优惠事项办理方式，企业需要根据《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录》（简称《目录》）判断自身是否符合条件，并自行开展减免税额计算，最终进行所得税纳税申报表的填报，实现所得税“三免三减半”优惠的享受。总的来说，项目的所得税“三免三减半”优惠政策适用需满足以下几方面条件：第一，城市污水处理厂根据全国性规划设立，如全国城镇污水处理设施建设规划；第二，城市污水处理厂专门从事收集、处置城镇污水等工作；第三，符合规定的运营资质条件，或拥有污水处理特许经营权；第四，存在获得国家相应职业资格的项目人员，包括施工、设计、运行管理人员；第五，项目通过相关验收；第六，项目经总量核查，多由环境保护行政主管部门负责（市级或以上）；第七，排放水的重点水污染物排放总量达标，同时符合水污染物排放标准；第八，符合税务主管部门、国务院财政规定的其他条件。此外，项目在申请所得税“三免三减半”优惠政策时还需要留存备查以下资料：第一，符合《目录》规定标准、条件、范围的证据资料及情况说明；第二，取得第一笔生产经营收入的凭证，包括账务处理凭证与原始凭证；第三，所得分项目核算资料，以及核算共同费用（合理分摊期间）的资料；第四，对于项目权属在优惠期间出现变动的，还需要提供转让方已享受优惠情况及权属变动情况的说明及证明资料。
（二）基于BOT模式的污水处理厂增值税“即征即退”及其他优惠政策适用分析结合《关于资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录的通知》财税〔2015〕78号）（简称《通知》）可以了解到，“即征即退70%”的优惠政策可由污水处理厂污水处理劳务享受，BOT模式城市污水处理厂需要先进行该部分增值税的全额缴纳，随后基于结合环保部门提供的达标检测报告，实现增值税额的70%退回，因此实际只需要进行30%的增值税缴纳。为更直观展示该优惠政策适用条件，本节以A公司BOT模式运营的城市污水处理厂为例，该BOT模式城市污水处理厂采用“A/O+磁混凝高效沉淀池＋反硝化深床滤池”工艺，处理经市政管网收集的市区生活污水。为申请增值税“即征即退”优惠政策，该BOT模式城市污水处理厂重点明确了以下适用条件：第一，污水处理厂属于增值税一般纳税人，并对即征即退增值税适用政策的劳务、综合利用产品销售额和应纳税额进行单独核算；第二，污水处理厂销售的劳务和综合利用产品不属于限制类、禁止类项目（《产业结构调整指导目录》）；第三，污水处理厂销售的劳务和综合利用产品未采用重污染工艺，且不属于高环境风险、高污染产品（《环境保护综合名录》）；第四，污水处理厂的纳税信用等级较高；第五，污水处理厂能够达到规定的污水处理排放标准；第六，污水处理厂在一定期限内未违反环境保护法律法规，未受到环保部门行政处罚；第七，污水处理厂自身情况符合《通知》的相关要求。除了“即征即退”政策之外，《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》（2017版）中的有关规定，污水处理厂购置的专用设备，可在当年的应缴税额中抵免设备投资额的10%，不足的部分可在五年内结转抵免。此项政策的应用，能够在一定程度上减轻污水处理厂在成本投入管理方面的压力，有助于其深入开展污水处理项目，达到造福人民群众，治理生态环境的目的。
四、结语
综上所述，BOT模式下城市污水处理厂财务核算及税收筹划会受到多方面因素影响。在此基础上，本文涉及的污水处理厂各阶段的财务核算、税收优惠政策的适用等内容，则提供了可行性较高的财务核算及税收筹划路径。为更好适应BOT模式，政府的统一协调管理功能发挥、企业与政府间的全面信息沟通渠道建设同样需要得到重视。
参考文献：
[1]黄迎.税改政策背景下污水处理厂财务管理问题及优化策略[J].时代经贸，2020(07).
[2]姜晓岗.现行税制下城镇污水处理企业适用税收政策解析[J].纳税，2019,13(19).
[3]陈晓静.污水处理企业税收优惠政策研究[J].现代经济信息，2019(09).
作者：陈小平 单位：泉州市圣泽环境工程有限公司