企业管理会计应用路径探析

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摘要：本文提出了企业管理会计的应用路径问题。企业管理会计的应用路径是实现管理会计目标的基本路线，其以管理会计的职能和管理会计活动为基础，表现为企业价值信息的创建和更迭的运动轨迹，是管理会计应用的目标、原则和要素的相互链接。

关键词：管理会计；应用路径；协同决策；价值创造

一、问题的提出

《管理会计基本指引》（以下称《基本指引》）为企业开展管理会计工作提供了基本框架结构，是企业应用管理会计的基本指南，对企业管理会计发展和创造价值能力的提升具有强大的促进作用。《基本指引》明确了应用管理会计的目标、原则和要素，回答了管理会计能解决什么问题、怎么解决问题和如何应用管理会计。但是没有表述管理会计的目标、应用原则和应用要素之间的关系，没有回答如何才能实现管理会计的目标等问题。实质上，是没有指明管理会计的应用路径。为了深入贯彻落实《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，完善管理会计指引，明确和开展企业管理会计的应用路径研究是非常必要的。

二、企业管理会计的应用路径

是实现管理会计目标的基本逻辑路线企业管理会计的应用路径是发挥管理会计职能，驱动管理会计要素，贯彻管理会计原则，实现管理会计目标的基本逻辑路线和基本思维模式。企业管理会计应用路径的模型如图1。企业管理会计的应用路径是企业管理会计目标实现过程的具体表现形式。企业管理会计的应用路径是由基础和路线两部分构成的，其基础的纵轴是管理会计的职能，计量是基本职能，决策是高级职能；横轴是管理会计活动，左端反映企业组织结构和管理体系的决策链，右端反映企业生产技术和经营运作的价值链。其路线是将财务与业务的信息进行整合，通过集成转化为企业的价值信息。再将价值信息和决策资源整合，进一步集成转化为决策信息，并协同经营管理者开展最优化的价值决策，最终实现企业价值创造。

三、企业管理会计的应用路径

是管理会计职能作用于管理会计环境的体现企业管理会计的基本职能是价值计量，高级职能是协同决策，计量和决策是企业管理会计发展的两个方向。《基本指引》第七条指出管理会计的应用环境“主要包括与管理会计建设和实施相关的价值创造模式、组织架构、管理模式、资源保障、信息系统、国内外经济、市场、法律、行业等因素等”。这些应用环境元素构成了企业的价值链、决策链和信息链。价值创造模式和资源构成企业的价值链，组织架构和管理体系构成企业的决策链，信息系统和外部相关环境构成企业的信息链。企业管理会计发挥价值计量和协同决策职能，作用于企业的价值链和决策链，即形成了企业的信息链，为实现企业管理会计目标创造了条件。在企业价值链的情境中，企业管理会计发挥价值计量的职能，根据战略导向原则和业财融合原则的要求，将财务会计的信息和价值链上的业务信息进行整合成价值信息。价值信息是反映企业全局的、未来的和具有竞争能力的关键指标数据，财务会计信息是价值信息的基础因素，业务信息是价值信息的驱动因素；在决策链的情境中，企业管理会计进一步发挥价值计量的职能，根据适应性原则和成本效益原则的要求，将价值信息与决策资源相结合，进一步生成决策信息。决策信息是反映企业战略性、创新性和提升价值创造能力的可决策的指标数据。价值信息只是处于企业价值的描述形态和分析形态的信息，而决策信息是处于企业价值的组织确认形态和选择形态的高级信息。在决策链的情境中，企业管理会计发挥协同决策职能，将决策信息和决策时机整合成为决策方案，纳入决策程序，统一协调，达成共识，完成决策，决策信息就形成政策命令和执行指标，实际已经形成了更高级的行为信息。行为信息再传递回价值链情境时，企业的价值链就形成新的价值创造活动，行为信息转化为价值行为，当活动完成的时候，新的价值就创造出来了，企业管理会计的目标也就实现了。

四、企业管理会计的应用路径

是管理会计活动的运行轨迹企业管理会计活动是从经营环境需求出发，以成本效益管理为核心，通过规划预算、执行控制和绩效责任评价等经营管理环节，实现经营效益最大化、促进价值提升的价值计量和协同决策的过程。企业管理会计活动的内容是企业纵向决策链和横向价值链的有机结合，是战略决策体系和生产运营体系的融合，可描述为决策链与价值链相结合的二维结构模型，如图2所示。企业的价值链是哈佛大学教授波特提出来的，能够准确地反映企业的经营业务结构、职能管理结构和价值创造结构。企业的决策链是由企业的组织机构、价值链和基本业务单元构成的。从股东会到经理层是公司治理结构，从董事长到价值链是公司的经营结构，从总经理到基本业务单元是管理结构。企业管理会计活动，在应用路径方面表现为企业信息形态的变化和更迭。即“财务会计信息+其他信息”——价值信息——决策信息——行为信息——绩效信息，这些信息构成了企业管理会计运营的基本轨迹。

五、企业管理会计的应用路径

是管理会计工具方法发挥作用的成果企业管理会计的应用路径是从财务会计信息和业务信息整合出发，通过逐步生成演化，最终实现价值创造，获取业绩信息的过程。事实上，企业信息的获取和演化更迭，都是应用管理会计工具方法的成果。对财务会计信息的获取、分析、提炼和整合，是管理会计的最初形态，成本效益理念的落实和相关指标的测算及分析是管理会计的基本工具方法。业务信息的整合是企业价值信息的补充完善和驱动因素的确立，也需要管理会计工具方法。如卡普兰的平衡计分卡是财务会计信息和业务信息整合最成功的工具方法。因此，企业管理会计的应用路径是管理会计信息的创建和更迭过程，也是企业管理会计工具方法的应用过程。

六、完善《管理会计基本指引》的意见

（一）关于管理会计目标(1)问题：《管理会计基本指引》第三条管理会计目标的表述，没有表达出管理会计的主体和管理会计的本质。笔者认为单位管理会计的主体应明确为管理会计部门。这个部门可以是单独设立的管理会计部门，也可以是财务部门，还可以是财务和其他相关的经营管理部门组建的联席工作机构。管理会计的本质是单位创造价值的优化运筹管理，具体表现为价值计量和协同决策，这是管理会计安身立命的关键。(2)修改意见：管理会计的目标是单位管理会计部门通过提供价值信息，运用管理会计工具方法，开展价值计量，充分发挥管理会计解析过去、控制现在和筹划未来的职能，协同价值决策，促进管理创新，实现战略发展。

（二）关于管理会计活动(1)问题：《管理会计基本指引》第十三条管理会计活动的表述，只表述了管理会计的基本内容，没有表达出管理会计的深层次的内容。笔者认为管理会计具有两个层面的内容：一是基本层面的内容，即单位的基本管理活动，包括规划、执行和评价；二是深入层面的内容，即单位的方向性、全局性和长久性的管理活动，包括决策、创新和战略。(2)修改意见：管理会计活动是单位利用价值信息，运用管理会计的工具和方法，通过规划预算、执行控制和绩效评价等关键管理环节，为实现科学决策、管理创新和战略发展，提升价值创造能力的管理过程。

（三）关于工具方法的应用领域(1)问题：《管理会计基本指引》第二十条管理会计工具方法应用领域的表述不够准确。(2)修改意见：第二十条管理会计工具方法主要应用于以下领域——成本效益分析、发展战略管理、投资融资管理、规划预算管理、执行控制管理、绩效评价管理。

参考文献：

[1]郭文军，杨国辉．现代企业管理会计结构重构研究[J]．新会计，2015（10）．

[2]财政部．关于全面推进管理会计体系建设的指导意见[Z]．2014-10．

[3]财政部．管理会计基本指引[Z]．2016-06．

作者：杨国辉 单位：苏州科技城医院