消费税征收环节后移影响浅议

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摘要：在减税降费的大背景下，我国明确了消费税征收环节后移的改革方向。本文结合现行消费税发展现状，分析消费税征收环节后移对国家财政、地方财政和企业的影响，提出政府应通过扩大消费税的征收范围、设置差异化的征收环节和税率，并提升征管能力来进一步完善消费税改革；企业要合理制定消费税品的价格、加强企业内部控制、提升核心竞争力，以更好地推动消费税的改革。

关键词：消费税；征收环节；税收改革

随着国家减税降费政策的施行，地方政府的财政收入随之减少，而地方建设的经费投入又不断增加，地方政府的压力也越来越大。为了有效解决地方政府面临的问题，保障我国后续进一步推行减税降费政策，2019年9月国务院印发《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》，指出要后移消费税征收环节并稳步下划地方，将部分在生产（进口）环节征收的现行消费税品目逐步后移至批发或零售环节征收，拓展地方收入来源，引导地方改善消费环境。该方案明确了我国未来消费税的发展方向和管理目标，也彰显了我国减税降费的决心。本文结合消费税的特征，探究消费税征收环节后移可能带来的不利影响，并针对改革过程中应注意的问题提出相应的建议。

一、文献综述

针对消费税归属中央、地方还是中央地方共享，大部分学者都赞同采用共享的方式，但对于具体选择哪种共享模式学者持不同看法。郑日晟认为中央和地方应该单独享有一部分税目，同时还应有一部分税目由中央和地方共同享有，这样更利于实现消费税的财政职能[1]。杨晓妹、唐金萍和王有兴从纵向和横向两个维度分析了消费税的改革对地方财政的影响，认为增量分享方式更有利于促进地区间财力均衡[2]。针对消费税征收环节的问题，学者针对不同的商品提出了不同的方案。谷成、周子健和刘泽宇认为如果将消费税下划地方，由于各地区应税消费品生产能力差异较大，容易出现税负输出问题，所以有必要后移消费税的征收环节至零售环节[3]。刘磊、丁允博认为烟类商品在生产、批发和零售多个环节进行征收，酒类商品在生产和零售两个环节进行征收，可以扩大税基，并可以通过提高商品价格限制商品的消费[4]。王文甫、刘亚玲则认为卷烟消费税征收环节后移会恶化地区间的财力均衡，而将成品油和小汽车征收环节后移有利于地区间的财力均衡[5]。目前，学者对消费税改革在征收范围、对地方财政的影响、征收环节等方面开展了大量的研究，本文主要针对消费税征收环节后移对不同群体的影响展开分析，并提出合理化建议。

二、消费税发展现状

消费税是我国税收政策中一项重要的税收制度，是我国税收收入的主要资金来源。一方面，消费税的课税对象是奢侈品与造成环境污染的产品，这些产品普遍具有需求价格弹性较低的特征，对这类商品加征税款往往容易得到人民的支持，且能够增加财政收入；另一方面，通过对不同消费品和消费行为征收消费税，可以有效调整居民收入分配并进一步引导积极的居民消费行为，达到节能减排、资源优化等目的。近年来，随着大众环保意识的提高，消费税的财政地位日渐攀升，2020年国内消费税收入为12028亿元，消费税已成为我国第三大税种。我国现行消费税主要包含15类税目：烟、酒、高档化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、高尔夫球及球具、高级手表、游艇、鞭炮焰火、小汽车、摩托车、成品油、木制一次性筷子、电池、涂料、实木地板。现行消费税征收主要集中于生产、进口两个环节，存在以下三个方面的问题。首先，消费税征收环节靠前且单一，虽然能够降低征管成本，但实务中，生产商和进口厂商往往通过阴阳合同或不开票的形式，将产品低价出售以逃避消费税，导致消费税税基遭受侵蚀。其次，消费税通过增加消费者的成本，影响消费行为，从而引导市场消费结构，因此消费税发挥调节职能的前提条件是消费者能够感知到税收负担，而过于靠前的征收环节使得消费者较难了解其真实的负税金额，也就减弱了消费税的引导消费职能。最后，消费税作为一种间接税，不是由企业直接承担，而是附加在产品的价格中，最终由消费者承担。商品生产者所在地和消费者所在地往往不在一处，消费税缴纳地和消费税的承担地不一致，从而导致地区间财力分配不公平。

三、消费税征收环节后移产生的影响

（一）对全国财政的影响

目前的应税消费品中，有13种在生产流通环节征收，虽然给税款的征收带来了便利，但也使得企业可以通过降低生产环节价格，增加零售环节价格，达到少缴纳税款的目的。征收环节后移不仅可以使税基扩大带来财政收入增加，还可以防止生产企业故意压低出厂环节价格，通过流通环节恢复成正常价格所造成的税基流失问题。从国家宏观调控层面来看，2020年以来，为了有效促进全国消费，国家采取了多种有效措施，而消费税征收环节后移的税收改革政策也为国家经济的宏观调控带来了一定的积极影响。

（二）对地方财政的影响

征收环节后移，消费税收入由“生产地原则”改为“消费地原则”，生产地消费税税款会转移到消费地，按国务院提出的“存量基数部分归属中央，增量部分归属地方”的划分方法，生产地可以通过增量部分弥补部分财政损失，减小财政收入下降的幅度。对于消费地而言，改革不仅带来消费税收入的提升，还提高了以消费税为计税依据的城市建设费与教育费附加的收入，再加上分享制度给予的份额，税收收入将得到较大提升。消费地原则使得消费税收入水平取决于当地消费者的消费水平，这就促使地方政府千方百计地增加当地居民的收入，鼓励本地居民消费，且正好与刺激内需的国家政策不谋而合。消费税逐渐下划地方，由完全归属于中央政府向中央政府与地方政府共享过渡，使得中央与地方的财力重新分配，消费税收入的转移能填补地方财政短缺的问题，同时也可能加剧地区间的分配不公现象。2020年有关数据显示，东部地区人均国内生产总值（CrossDomesticProduct，GDP）为10.40万元，西部地区为5.29万元，中部地区为6.15万元，东北地区为4.67万元。我国东部省份不仅经济水平发展更高，且人口数量多，零售环节征收消费税税基较大，将会成为改革的主要受益者；西部省份人口稀少且经济相对欠发达，东北省份市场化程度和经济活力不足，可能会在改革中降低消费税税收收入。消费税征收环节从生产环节后移到批发或零售环节，能将消费税的部分收入下划至地方政府，缓解地方政府财力紧张问题，但不同地区之间会存在较大差异，也应根据实际情况采取不同的征收方式。

（三）对企业的影响

对生产企业而言，在零售环节征收更能让税收保持中性原则。由于消费税在生产环节征税，商品在出厂后，再经过批发零售环节层层转手，出厂价格与零售价格有较大差异，别有用心者可以通过恶意压低消费品的出厂价格来达到少缴税款的目的，同时在生产环节征税会占用企业资金，给予生产企业额外的纳税压力。若将征收环节后移到零售环节，可降低生产企业纳税压力，减少资金占用，能够增强生产企业的生产积极性。对于零售和批发企业而言，消费税征收环节后移会使原本由生产企业缴纳的消费税转而由批发和零售企业缴纳，虽然负税人仍然是消费者，但批发和零售企业作为纳税人，需要保有更多的资金用于缴纳税款，相对生产企业具有规模小、经营周期短、资金周转快的特点，在缴纳税款时所要面临的压力比生产企业更为巨大。因此，不同性质的企业，受消费税税制改革的影响不同，这也就使得不同的企业必须采用不同的方式来调整自己的经营方式和选择合作伙伴，保持自身的核心竞争力。

四、建议

（一）给政府的建议

1.扩大消费税的征收范围。在现行消费税制的政策实施下，消费税设定的税目已较为固定，但实际的税收政策施行过程中仍存在一些问题，如目前针对金银物品只是对首饰类进行消费税的征收，而金银的使用用途非常广泛，并不单单限定于首饰中，消费者购买价值很低的首饰需缴纳消费税，而购买一些价值很高昂的金银摆件奢侈品却无需缴纳消费税，背离了消费税政策设定的初衷。政府应根据目前消费税施行过程中的实际情况，重新规划和调整消费税的征收范围，将各类奢侈品纳入到应税消费品的行列当中，扩大消费税的征收范围，拓宽奢侈品类税目，并根据社会经济发展水平动态调整消费税的征收范围。由于奢侈品的消费对象主要是高收入人群，且奢侈品的需求价格弹性较小，所以对奢侈品征税一般不会造成居民过重的财政负担，也能在一定程度上起到调节居民收入的作用。同时，为积极推进和响应我国“节约资源，保护生态，促进人与自然和谐共生”的建设理念，可通过税收手段促进节约资源和环境保护，将更多的环境污染型消费品纳入到消费的征收范围内。但是，要注意被征收环保消费税的应税消费品需要同时存在着环保且替代性较高的产品，否则非但不能起到保护环境的作用，还会额外加重消费者负担。另外，考虑到消费税和环境税、资源税之间存在设置目标交叉、课税对象重叠的问题，在扩大税目时还要关注消费税与环境保护税、资源税的联动效应，避免税目的调整使得整个税制结构恶化。2.差异化设置消费税的征收环节和征收税率。在推行消费税征收环节后移的税务政策改革时，要根据不同的行业、不同的地区制定不同的应对策略和落地政策，不可盲目“一刀切”，从而保证消费税征收环节后移的税务改革政策能平稳顺利施行。一是依据行业特点确定不同的征收环节和征收税率。不是所有行业都适合将消费税征收环节后移，应根据不同行业的不同特点进行决断，对不同行业征收环节变化前后的税负程度进行比较分析，评判各个行业在哪个环节征收消费税能起到良好的引导作用，从而合理设定消费税的征收环节。另外，根据不同的行业分类，可以采取差异化的征收税率，如针对高档消费场所、奢侈品、娱乐性演出及有较高污染的行业设定较高的征收税率；而对于一些更切合人民群众日常所需、响应国家政策的节能、绿色的行业采用较低的征收税率。依据行业特征和行业分类来设置不同的消费税征收办法，可以充分发挥消费税调整产业结构、合理引导消费、推动节能减排的效能。二是根据发展水平不同对各地区采取不同的税率。若消费税在零售环节课征并将收入归给当地政府，原本在生产地缴纳的税款则会转移到消费地，且消费税收入将直接与当地经济水平挂钩，使得不同省份间的经济差距将进一步扩大。因此，政府在设定消费税的征收税率时，应考虑不同地区的实际经济情况，因地制宜，考虑采用不同的征收环节和征收税率的优惠政策，促进地区间财力均衡。3.提升消费税征收的管控能力税务征收由原来面向生产商转变为面向批发商或零售商，导致税务机关所面对的税务征收对象激增，同时这些征收对象的分布相较于生产企业，较为分散且销售价格不统一，对于税务机关来说管理难度又进一步加大。具体来说，生产企商相较于批发和零售商数量较少但纳税金额更大，税务机关进行税款征收时效率较高。但征税环节后移之后，纳税人数量大幅增加且较为分散，并且销售价格也不一致，增加了消费税的征收管理成本。因此，若想保证我国税务政策的规范施行，政府则必须进一步提升对消费税征收的管控能力。随着现代社会的发展，大数据、云计算等技术手段的应用越来越广泛，国家在进行税务管理的过程中，可以有效采用高新技术手段来推行税务制度的改革，优化税务管理工作的流程，有效降低政府对消费税征收环节后移的管理难度和管理成本，提升管理效率，进一步促进消费税征收环节后移政策施行的平稳落地。

（二）给企业的建议

1.合理制定消费税品的价格。在消费税征收环节后移后，消费税的计算方式为商品的价格乘以税率，在生产阶段的商品价格会相对偏低，经过商品的一层层流转，最终到达批发商或者零售商手中时，商品价格经过层层叠加，销售环节价格较高，会增加应交税费，这对于企业来说则增加了成本。大部分企业会将这部分成本的增加转嫁到消费者身上，从而提高产品的售出价格。对于消费者来说，消费税征收环节后移后，其对税收的感知会更为强烈，而商品价格的提高，也有可能导致消费者的消费欲望和积极性降低，从而导致企业收入的下降。批发商或零售商应根据商品类型和消费频次的不同，制定产品价格政策，避免消费税改革带来的消极影响。2.加强企业内部税务管理。不同的企业应根据自身的特点和实际经营情况，进一步提升税务流程的管控水平，尽快梳理税务改革对自身造成的影响。例如，对于生产企业来说，消费税征收环节的后移将会导致其成本的降低，若企业的议价能力较强，则其在消费税改革前后的销售价格可能并不会发生变化；而对于下游的批发商和零售商来说，其获取商品的成本并未减少，而负担的税务成本却增加了。所以，对于下游企业来说，在预估企业的商品成本和销售利润时，应充分考虑税务改革所带来的影响，并根据实际经营情况，有效利用国家的税务优惠政策，降低自身成本。另外，在政策实施初期可能存在部分企业所购商品在生产阶段已缴纳过消费税的情况，可能导致消费税的重复征收。因此，企业在进行日常经营的过程中，应加强税务管理的能力，根据产品的纳税情况做不同的税收筹划，采取积极的措施对重复征收的税款进行扣除或其他应对措施，从而进一步降低企业所面临的税务风险。3.提升核心竞争力。从总体上看，消费税征收环节后移政策实施后，应税消费品供应链上缴的税费增加，企业的利润将受到侵蚀，零售商和批发商作为纳税人在缴纳税款时面临更大的压力，因此批发与零售企业要提高对消费品数量的控制能力，加强对销售状态的精确把握，以此抵御上升的生存压力。生产企业在征收环节后移后，所需承担的税负降低，同行业竞争者和潜在进入者可能通过降价的方式提高应税产品竞争力，生产企业应保持并提升竞争优势，抓住机遇，通过研发新产品、改进生产技术水平等方式降低各项成本费用，增强企业核心竞争力。

参考文献

[1]郑日晟.消费税收入分配机制调整：法理检视与实现路径[J].税务与经济,2019(1):93-100.

[2]杨晓妹,唐金萍,王有兴.消费税改革与地方财力均衡：基于后移征收环节与调整收入划分的双重视角分析[J].财政研究,2020(10):89-101.

[3]谷成,周子健,刘泽宇.消费税改革再思考[J].地方财政研究,2020(2):24-28.

[4]刘磊,丁允博.减税降费背景下的消费税问题探讨[J].税务研究,2020(1):39-43.

[5]王文甫,刘亚玲.消费税征收环节后移改革的品目范围研究[J].税务研究,2021(4):70-76.

作者:丁汝琳 樊铭俊 单位:广州新华学院